Corte di Cassazione, sez. VI Civile, Ordinanza n.31375 del 05/12/2018

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE SESTA CIVILE

SOTTOSEZIONE T

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. IACOBELLIS Marcello – Presidente –

Dott. MOCCI Mauro – Consigliere –

Dott. CONTI Roberto Giovanni – Consigliere –

Dott. LA TORRE Maria Enza – rel. Consigliere –

Dott. DELLI PRISCOLI Lorenzo – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso 28511-2017 proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE E DEL TERRITORIO, C.F. *****, in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, VIA DEI PORTOGHESI 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende ope legis;

– ricorrente –

contro

F.A., elettivamente domiciliato in ROMA, PIAZZA CAVOUR presso la CANCELLERIA della CORTE di CASSAZIONE, rappresentato e difeso dall’avvocato ANGELO FLACCAVENTO;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 1984/13/2017 della COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE di SICILIA SEZIONE DISTACCATA di CATANIA, depositata il 26/05/2017;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata dell’08/11/2018 dal Consigliere Relatore Dott. LA TORRE MARIA ENZA.

RITENUTO

che:

L’Agenzia delle entrate e del territorio ricorre con unico motivo per la cassazione della sentenza della CTR della Sicilia, n. 1984/13/2017, dep. il 26.5.2017, che in controversia su impugnazione del diniego di rimborso del 25.2.2008 di Irpef e Ilor anno 1990/92, L.n. 289 del 2002, ex art. 9, comma 17, essendo il contribuente residente in uno dei Comuni colpiti dal sisma del 1990, che, confermando la decisione di primo grado, ha ritenuto fondata la richiesta di rimborso, avente natura di agevolazione fiscale e non di condono, indipendentemente dal precedente assolvimento dell’imposta, e tempestiva la domanda in relazione al termine biennale decorrente dall’entrata in vigore della L. n. 31 del 2008.

F.A. si costituisce con controricorso.

CONSIDERATO

che:

1. Con l’unico motivo, dedotto ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, l’Agenzia fiscale ricorrente lamenta la violazione/falsa applicazione degli artt. 107 e 108, TFUE, degli artt. 11 e 12, Reg. CE 659/1999, della L. n. 190 del 2014, art. 2, comma 665, poichè la CTR ha confermato il diritto creditorio azionato dal contribuente senza in particolare tenere conto della decisione della Commissione UE 5549 final, dovendosi appurare se tale riconoscimento di debito erariale non configuri un “aiuto di Stato”, vertendosi in un’ipotesi di reddito di impresa e di ILOR.

2. La censura è fondata nei termini che seguono.

2.1. Si deve anzitutto premettere che nel caso di specie lo svolgimento da parte del contribuente di un “attività di impresa”, nel senso di cui infra, deve desumersi dal fatto che tra le imposte oggetto di lite vi sia anche l’ILOR, trattandosi di tributo dovuto appunto soltanto da chi detta attività esercita. Ciò rilevato, va osservato che lo svolgimento di un’attività di impresa costituisca un limite all’applicabilità del beneficio in esame, così come previsto dalla L. n. 190 del 2014, art. 1, comma 665, prima parte, posto che il diritto al rimborso delle imposte versate per il triennio 1990-1992 in misura superiore al 10 per cento previsto dalla L. 27 dicembre 2002, n. 289, art. 9, comma 17, in favore dei “soggetti colpiti dal sisma del 13 e 16 dicembre 1990, che ha interessato le province di Catania, Ragusa e Siracusa, individuati ai sensi dell’O.M. per il coordinamento della protezione civile 21 dicembre 1990, art. 3, pubblicata nella Gazzetta Ufficiale n. 299 del 24 dicembre 1990” è escluso per “quelli che svolgono attività d’impresa, per i quali l’applicazione dell’agevolazione è sospesa nelle more della verifica della compatibilità del beneficio con l’ordinamento dell’Unione europea” ed altresì atteso che la Corte di giustizia nella sentenza del 17/07/2008, in causa C-132/06 aveva già rilevato l’incompatibilità delle disposizioni condonistiche di cui alla L. n. 289 del 2002, con il sistema comune dell’IVA, in quanto, introducendo rilevanti differenze di trattamento tra i soggetti passivi sul territorio italiano, alteravano il principio di neutralità fiscale.

2.2.Inoltre bisogna poi osservare che con riferimento a tale beneficio la Commissione UE, con la decisione del 14/08/2015, C (2015) 5549 final – senz’altro da ritenersi vincolante per il giudice nazionale, che deve darvi attuazione anche attraverso la disapplicazione delle norme interne con essa contrastante (Cass. n. 15354 del 2014 e n. 22377 del 2017), all’art. 1 ha stabilito, in via generale, che “Le misure di aiuto di Stato in oggetto (L. 27 dicembre 2012, n. 289, art. 9, comma 17 e successive modifiche e integrazioni; L. 24 dicembre 2003, n. 350, art. 4, comma 90 e successive modifiche e integrazioni; L. 23 dicembre 2005, n. 266, art. 1, comma 363 e successive modifiche e integrazioni; L. 27 dicembre 2006, n. 296, art. 1, comma 1011 e successive modifiche e integrazioni; L. 24 dicembre 2007, n. 244, art. 2, comma 109 e successive modifiche e integrazioni; D.L. 29 novembre 2008, n. 185, art. 6, commi 4-bis e 4-ter e successive modifiche e integrazioni; L. 12 novembre 2011, n. 183, art. 33, comma 28 e successive modifiche e integrazioni; e tutti gli atti esecutivi pertinenti previsti dalle leggi sopraccitate), che riducono tributi e contributi dovuti da imprese in aree colpite da calamità naturali in Italia dal 1990 e cui l’Italia ha dato effetto in maniera illegale in violazione dell’art. 108, par. 3, del trattato sul funzionamento dell’Unione europea, sono incompatibili con il mercato interno”, salvo che si tratti di “aiuto individuale” che, “al momento della sua concessione, soddisfa le condizioni previste dal regolamento (CE) n. 1407/2013 o dal regolamento (CE) n. 717/2014”, ovvero dei regolamenti che prevedono gli aiuti c.d. de minimis (art. 2 della decisione) o che, “al momento della sua concessione, soddisfa le condizioni previste dal regolamento adottato in applicazione dell’art. 1 del regolamento (CE) n. 994/98” (del 7 maggio 1998, sull’applicazione degli artt. 92 e 93 (ora 87 e 88) del trattato che istituisce la Comunità europea a determinate categorie di aiuti di Stato orizzontali) “o da ogni altro regime di aiuti approvato”, ma “fino a concorrenza dell’intensità massima prevista per questo tipo di aiuti” (art. 3). Tale decisione della Commissione UE, impugnata da una società siciliana (T-172/16), è stata confermata dal Tribunale di primo grado UE con sentenza del 26 gennaio 2018.

2.3. Si deve tuttavia precisare che secondo la Commissione UE “una decisione negativa in merito ad un regime di aiuti non pregiudica la possibilità che determinati vantaggi concessi nel quadro dello stesso regime non costituiscano di per sè aiuti di Stato o configurino, interamente o in parte, aiuti compatibili con il mercato interno (ad esempio perchè il beneficio individuale è concesso a soggetti che non svolgono un’attività economica e che pertanto non vanno considerati come imprese oppure perchè il beneficio individuale è in linea (con) il regolamento de minimis applicabile oppure perchè il beneficio individuale è concesso in conformità di un regime di aiuto approvato o un regolamento di esenzione)” (p. 134 della “decisione”).

Diverse le conseguenze che discendono da tale affermazione.

3. La prima, ovviamente, è quella della necessità di individuare la categoria di impresa “comunitaria”, all’interno della quale collocare i vari soggetti economici, perchè evidentemente soltanto l’appartenenza a tale categoria rende di per sè inapplicabile, salvo le precisazioni di cui ai citati artt. 2 e 3 della decisione (di cui si dirà in prosieguo), il beneficio di cui alla disposizione in esame. A livello di normazione unionale, manca una specifica definizione di “impresa”, proprio come avviene nell’ordinamento interno, in cui dalla definizione di “imprenditore” di cui agli artt. 2082 e 2083 c.c., può dedursi che per impresa si deve intendere un’attività economica professionalmente organizzata al fine della produzione o dello scambio di beni o di servizi. E proprio come nell’ordinamento unionale, la nozione di impresa, che può ricavarsi dall’ampia profusione giurisprudenziale, presenta caratteri comuni a quella di “attività economica”, perchè questa ne rappresenta l’elemento costitutivo.

Sono quindi rilevanti sul piano normativo l’art. 9, par. 1 della Direttiva 2006/112/CE del Consiglio del 28 novembre 2006, relativa al sistema comune d’imposta sul valore aggiunto, stabilisce – in maniera sostanzialmente identica alla precedente Sesta Direttiva (77/388/CEE) – che sia considerato soggetto passivo “chiunque esercita, in modo indipendente e in qualsiasi luogo, un’attività economica, indipendentemente dallo scopo o dai risultati di detta attività”, specificando che per attività economica deve intendersi qualsiasi attività di produzione, commercializzazione o prestazione di servizi, cui si unisce ogni forma di sfruttamento di un bene materiale o immateriale cui consegua un guadagno stabile; ma anche l’art. 1, par. 8 della Direttiva 2004/18/CE, relativa al coordinamento delle procedure di aggiudicazione degli appalti pubblici di lavori, di forniture e di servizi, secondo cui “i termini imprenditore, fornitore e prestatore di servizi designano una persona fisica o giuridica o un ente pubblico o un raggruppamento di tali persone e/o enti che offra sul mercato, rispettivamente la realizzazione di lavori e/o opere, prodotti e servizi”.

Più esplicita è, invece, la giurisprudenza unionale (cfr., ad esempio, Corte di giustizia CE, sentenza 26 marzo 2009, causa C-113/07, Selex Sistemi Integrati/ Commissione e Eurocontrol), secondo cui la nozione di impresa abbraccia qualsiasi entità che eserciti un’attività economica a prescindere dallo status giuridico di detta entità e dalle sue modalità di finanziamento (sentenze 23 aprile 1991, causa C-41/90, Hofner e Elser, Racc. pag. 1-1979, punto 21; 16 novembre 1995, causa C-244/94, Federation francaise des societes d’assurances e a., Racc. pag. 1-4013, punto 14, e 11 dicembre 1997, causa C-55/96, Job Centre, Racc. pag. 1-7119, punto 21) e che costituisce un’attività economica qualsiasi attività che consista nell’offrire beni o servizi su un determinato mercato (Corte giustizia, sent. 16 giugno 1987, causa 118/85, Commissione/Italia, Racc. pag. 2599, punto 7; cause riunite da C-180/98 a C-184/98, Pavlov e a., Racc. pag. 1-6451, punto 75, nonchè 1 luglio 2008, causa C-49/07, MOTOE, Racc. pag. 1-4863, punto 22).

L’affermazione rinvenibile al punto 134 della decisione della Commisione UE sopra citata, laddove si dice che i “soggetti che non svolgono attività economica (…) non vanno considerati come imprese”, rappresenta una chiara conferma del fatto che la nozione di impresa in ambito unionale è costruita sul concetto di attività economica, nel senso individuato dalla citata giurisprudenza della Corte di giustizia.

4. La seconda conseguenza che discende dall’affermazione di cui sopra è e quella secondo cui, una volta accertato lo svolgimento di un’attività economica (commerciale o professionale) da parte del contribuente, i giudici di appello dovranno altresì accertare che il beneficio individuale rispetti il regolamento de minimis (artt. 2 e 3 della citata decisione), “tenendo conto, in specie, che la regola de minimis, stabilendo una soglia di aiuto al di sotto della quale l’art. 92, n. 1, TFUE, può considerarsi inapplicabile, costituisce un’eccezione alla generale disciplina relativa agli aiuti di Stato, per modo che, quando la soglia dell’irrilevanza dovesse essere superata, il beneficio dovrà essere negato nella sua interezza” (cfr. Cass. n. 22377 del 2017 che richiama Cass. n. 11228 del 2011) e, in difetto, valutare la sussistenza delle condizioni che, secondo la decisione della Commissione UE del 14/08/2015, C (2015) 5549 final, fanno ritenere comunque compatibile gli aiuti in esame con il mercato interno, ai sensi dell’art. 107, par. 2, lett. b), del TFUE, ovvero che si tratti di “aiuti destinati a compensare i danni causati da una calamità naturale” (p. 150, lett. b)), sempre che sussista “un nesso chiaro e diretto tra i danni subiti dalla singola impresa in seguito alle calamità naturali in oggetto e l’aiuto di Stato concesso a norma delle misure in esame” (p. 136), che presuppone necessariamente (ma non unicamente) che il beneficiario abbia sede operativa nell’area colpita dalla calamità naturale al momento dell’evento, e che sia evitata una sovracompensazione rispetto ai danni subiti dalla impresa, scorporando dal danno accertato l’importo compensato da altre fonti (assicurative o altre misure di aiuto: cfr. punto 148 della decisione della Commissione).

Al riguardo, premesso che la prova delle suddette circostanze è a carico del soggetto che invoca il beneficio, in sintonia con quanto affermato da Cass. n. 22377 del 2017 citata, deve ricordarsi anche il principio, al quale dovrà attenersi la Commissione di appello, secondo cui, “posto che l’invocazione dello ius superveniens” (alla cui stregua va ricondotta la decisione della Commissione UE) “e il giudizio positivo sulla idoneità della nuova disciplina giuridica ad incidere sulla decisione della lite costituiscono fattori sufficienti e determinanti per la cassazione della sentenza, dev’essere consentita, in sede di rinvio, l’esibizione di quei documenti prima non ottenibili ovvero l’accertamento di quei fatti che in base alla precedente disciplina non erano indispensabili, ma che costituiscono il presupposto per l’applicazione della nuova regola giuridica (cfr. in tal senso già Cass. n. 5224 del 1998, cit.).

Resta in ogni caso fermo che la riduzione dei tributi dovuti da imprese in aree colpite da calamità naturali non è applicabile in materia d’IVA, atteso che il riconoscimento del diritto al rimborso proporzionale delle somme già corrisposte, non soddisfacendo il principio di neutralità fiscale e non garantendo la riscossione integrale dell’IVA dovuta nel territorio italiano, si pone di per se stesso in contrasto col diritto dell’UE, come ha stabilito la Corte di Lussemburgo in causa C-82/14 (Corte giustizia, 15/07/2015, Nuova Invincibile; conf. Cass. sez. trib., 21/04/2017, n. 10084; 16/09/2016, n. 18205; 16/12/2015, n. 25278).

5. Conclusivamente va pertanto applicato il principio (di recente ribadito da Cass. n. 3070 del 08/02/2018, conf. n. 10450 del 02/05/2018), che in tema di aiuto di Stato erogato a un’impresa per calamità naturali, il giudice nazionale è tenuto a verificare se il beneficio individuale sia compatibile con il regolamento “de minimis” applicabile o, in difetto, se ricorrono le condizioni che rendono l’aiuto compatibile con il mercato interno ai sensi dell’art. 107, p. 2, lett. b), TFUE (e cioè che si tratti di aiuto destinato a compensare i danni causati da calamità naturali). Da ciò deriva che il contribuente che vuole fruire del beneficio deve fornire la prova, per il rispetto del limite del “de minimis”, che l’ammontare totale degli aiuti ottenuti nel periodo di tre anni (decorrente dal momento dell’ottenimento del primo aiuto e comprendente qualsiasi aiuto pubblico, accordato sotto qualsiasi forma) non supera la soglia prevista nel regolamento, ovvero, per l’applicazione dell’ipotesi prevista dall’art. 107, p. 2. lett. b) TFUE, di avere la sede operativa nell’area colpita dalla calamità al momento dell’evento ed anche l’assenza di una sovracompensazione dei danni subiti, scorporando dal pregiudizio accertato l’importo compensato da altre fonti (assicurative o derivanti da altre forme di aiuto).

6. Il ricorso va pertanto accolto nei termini di cui in motivazione e la sentenza impugnata va cassata con rinvio al giudice a quo per nuovo esame.

P.Q.M.

Accoglie il ricorso nei termini di cui in motivazione, cassa la sentenza impugnata con rinvio alla CTR della Sicilia, in diversa composizione, che provvederà anche sulle spese del presente giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, il 8 novembre 2018.

Depositato in Cancelleria il 5 dicembre 2018