Corte di Cassazione, sez. V Civile, Ordinanza n.27112 del 23/10/2019

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. MANZON Enrico – Presidente –

Dott. FUOCHI TINARELLI Giuseppe – Consigliere –

Dott. NONNO Giacomo Maria – rel. Consigliere –

Dott. SUCCIO Roberto – Consigliere –

Dott. FANTICINI Giovanni – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 9513/2016 R.G. proposto da:

Agenzia delle dogane e dei monopoli, in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso la quale è domiciliata in Roma, via dei Portoghesi n. 12;

– ricorrente –

contro

Hanes Italy s.r.l. (già Dbapparel Italia s.r.l.), in persona del legale rappresentante pro tempore, elettivamente domiciliata in Roma, viale Giuseppe Mazzini n. 134, presso lo studio dell’avv. Giuseppe Maria Cipolla, rappresentata e difesa da quest’ultimo, giusta procura speciale a margine della memoria ex art. 380 bis.1 c.p.c., e dall’avv. Giovanni Tabet, giusta procura a margine del controricorso

– controricorrente –

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del Lazio n. 5313/35/15, depositata il 14 ottobre 2015.

Udita la relazione svolta nelle camere di consiglio del 20 febbraio 2019 dal Consigliere Dott. Nonno Giacomo Maria.

RILEVATO

CHE:

1. con sentenza n. 5313/31/14 del 22/07/2014 la Commissione tributaria regionale del Lazio (di seguito CTR) accoglieva l’appello proposto dalla Dbapparel Italia s.r.l. (oggi Hanes Italy s.r.l., di seguito Ha-nes) avverso la sentenza n. 15600/16/14 della Commissione tributaria provinciale di Roma (di seguito CTP), che aveva respinto il ricorso della società contribuente avverso l’avviso di accertamento e l’atto di irrogazione sanzioni conseguenti alla erronea indicazione del valore della merce importata nell’anno 2009;

1.1. come si evince anche dalla sentenza impugnata: a) la vicenda trae origine dalla mancata inclusione delle royalties pagate dalla Hanes, licenziataria dei marchi Playtex, Wonderbra, Lovable, Unna e Fila, alle società licenzianti, titolari dei marchi; b) la CTP respingeva il ricorso della Hanes; c) avverso la sentenza della CTP la società contribuente proponeva appello;

1.2. la CTR accoglieva l’appello evidenziando che: a) nella determinazione del valore della merce in dogana era necessario aggiungere un corrispettivo o un diritto di licenza al prezzo pagato o da pagare solo se il diritto “si riferisce alle merci oggetto di valutazione e costituisce una condizione di vendita delle merci in causa”; b) alla luce del combinato disposto degli artt. 32 del regolamento (CEE) n. 2913/92 del 12 ottobre 1992 (Codice doganale comunitario – CDC) e dell’art. 157, p. 2, del regolamento (CEE) n. 2454/93 del 2 luglio 1993 (DAC) era “possibile stabilire in quali casi le royalty cioè i diritti di licenza devono essere inclusi nel prezzo pagato e quindi da dichiarare in dogana” c) era “importante stabilire se i diritti di licenza versati al licenziante che esercita un controllo diretto o indiretto sul licenziatario, si annoverano quali condizioni di vendita anche se pagati dal concessionario e non dal concedente (venditore del prodotto), quindi a tali fini è dirimente se il produttore eserciti o meno il controllo, anche se solo in via indiretta”; d) “il controllo sulla produzione che permette l’inclusione delle royalty nel valore doganale deve essere un potere di costrizione e/o di orientamento sull’appellante, mentre nel caso di specie si ravvisa un controllo finalizzato a prevenire eventuali violazioni in materia di lavoro, di ambiente, di sicurezza e di sfruttamento del lavoro minorile, onde evitare anche danni di immagine” e, pertanto, non costituisce controllo l’osservanza dei codici etici richiesti ai produttori da parte dei licenzianti; d) “dal punto di vista economico è agevole affermare che il pagamento delle royalty è condizione di vendita da parte del produttore terzo al licenziatario, laddove le stesse risultano corrisposte sulle vendite nette fatturate”;

2. l’Agenzia delle dogane impugnava la sentenza della CTR con ricorso per cassazione, affidato a quattro motivi;

3. Hanes resisteva con controricorso e depositava memoria ex art. 380 bis.1 c.p.c., con costituzione di nuovo difensore.

CONSIDERATO

CHE:

1. con il primo motivo di ricorso l’Agenzia delle dogane deduce la nullità della sentenza per violazione e falsa applicazione del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 132, comma 2, n. 4, e art. 36 in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, evidenziando la sussistenza di una motivazione apparente nella parte in cui esclude i diritti di licenza dalla base imponibile daziaria e perplessa nella parte in cui discetta del concetto di controllo, non comprendendosi nei confronti di quale soggetto il controllo del licenziante si rivolga (produttore o licenziatario);

2. con il secondo motivo di ricorso si contesta la violazione e falsa applicazione degli artt. 115 e 116 c.p.c. e del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 132, comma 2, n. 4, e art. 36 in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, evidenziando la mancata valutazione degli elementi probatori dedotti dall’Ufficio con particolare riferimento al controllo della licenziante sulla produzione e sulla vendita delle merci;

3. con il terzo motivo di ricorso si deduce la violazione e falsa applicazione degli artt. 1362 e s.s., 2727 e 2729 c.c., degli artt. 29 e 32 CDC, nonchè degli artt. 143, 157 e 160 DAC, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, evidenziando che la documentazione prodotta, correttamente interpretata, avrebbe dovuto indurre la CTR a ritenere il pregnante controllo della licenziante su tutta la catena di produzione e vendita della merce, realizzandosi così la condizione di vendita delle merci richiesta dall’art. 32 CDC;

4. i superiori motivi, che possono essere unitariamente considerati riguardando tutti il profilo motivazionale della sentenza-, vanno disattesi;

4.1. la questione controversa investe la determinazione del valore delle merci in dogana e va affrontata alla luce di alcuni recentissimi arresti della S.C. (Cass. n. 8473 del 06/04/2018; Cass. n. 24996 del 10/10/2018), le cui conclusioni è opportuno riassumere qui di seguito;

4.1.1. il valore in dogana delle merci importate è, di regola, il valore di transazione, ossia il prezzo effettivamente pagato o da pagare per le merci quando siano vendute per l’esportazione a destinazione del territorio doganale dell’Unione, fatte salve le rettifiche da effettuare conformemente all’art. 32 CDC (CGUE 12 dicembre 2013, causa C116/12, Christodoulou e a., punti 38, 44 e 50; CGUE 21 gennaio 2016, causa C-430/14, Stretinskis, punto 15);

4.1.2. detto valore deve comunque riflettere il valore economico reale della merce importata e, quindi, considerarne tutti i fattori economicamente rilevanti (da ultimo, CGUE 20 dicembre 2017, causa C529/16, Hamamatsu). Ne consegue che anche i diritti di licenza, sono destinati ad incidere sulla determinazione del valore doganale qualora i corrispondenti beni immateriali siano incorporati nella merce, così esprimendone o contribuendo ad esprimerne il valore economico;

4.1.3. pertanto, qualora il prezzo effettivamente pagato o da pagare per le merci importate non ne includa il relativo importo, l’art. 32, p. 1, lett. c), CDC stabilisce che al prezzo si addizionano “i corrispettivi e i diritti di licenza relativi alle merci da valutare, che il compratore è tenuto a pagare, direttamente o indirettamente, come condizione della vendita delle merci da valutare (…)”;

4.1.4. peraltro, ai sensi dell’art. 157, p. 2, DAC, ai fini di computare i diritti di licenza nel valore della merce devono ricorrere tre concorrenti condizioni: a) i corrispettivi o i diritti di licenza non devono essere stati inclusi nel prezzo effettivamente pagato o da pagare; b) detti corrispettivi o diritti devono riferirsi alle merci da valutare; c) l’acquirente è tenuto a versare tali corrispettivi o diritti di licenza come condizione della vendita delle merci da valutare;

4.1.5. in particolare, con riguardo al caso in cui il diritto di licenza si riferisca a un marchio di fabbrica, ossia al diritto d’importare e di commercializzare prodotti riportanti marchi commerciali, l’art. 159 DAC specifica che il relativo importo si aggiunge al prezzo effettivamente pagato o da pagare soltanto se: 1) il corrispettivo o il diritto di licenza si riferisce a merci rivendute tal quali o formanti oggetto unicamente di lavorazioni secondarie successivamente all’importazione; 2) le merci sono commercializzate con il marchio di fabbrica, apposto prima o dopo l’importazione, per il quale si paga il corrispettivo o il diritto di licenza; 3) l’acquirente non è libero di ottenere tali merci da altri fornitori non legati al venditore;

4.2. nel caso di specie, non è dubbio che le condizioni sub a) e b) siano rispettate, non essendo in contestazione che il corrispettivo dei diritti di licenza non è stato computato ai fini della determinazione del valore doganale delle merci importate e che i diritti di licenza si riferiscano a dette merci;

4.3. la questione dirimente risulta, allora, quella concernente la terza condizione, data dalla configurabilità del versamento dei diritti di licenza come condizione di vendita della merce, nozione non precisata nè dall’art. 32, p. 1, lettera c), CDC, nè dall’art. 157, p. 2, DAC; peraltro, secondo CGUE 9 marzo 2017, causa C-173/15, cit., essa si traduce nella verifica se il venditore sia disposto, o no, a vendere le merci senza che sia pagato il corrispettivo del diritto di licenza, nonchè, tenuto conto del fatto che ci si riferisce ad un marchio di fabbrica (cfr. art. 159 DAC), nella verifica se il titolare dei diritti immateriali sia dotato di poteri di controllo sulla scelta del produttore e sulla sua attività e sia il destinatario dei corrispettivi dei diritti di licenza;

4.4. nel caso di specie, le affermazioni formulate dalla CTR non si attengono ai principi sopra rassegnati, in quanto la motivazione della sentenza: a) afferma che il pagamento delle royalties è condizione di vendita da parte del produttore al licenziatario, ma poi la decisione si orienta in senso contrario; b) afferma la necessità di un potere di controllo del licenziante, ma non si comprende nei confronti di quale soggetto (produttore o licenziatario) tale potere di controllo si eserciti; c) raggiunge delle conclusioni contraddittorie omettendo qualsiasi analisi del materiale probatorio sottoposto alla sua attenzione;

4.5. in buona sostanza, la valutazione compiuta dalla CTR non sembra essersi effettivamente confrontata con le risultanze dei contratti stipulati tra licenziante e licenziatario per come emergenti dal processo verbale di costatazione, nè con’ le esemplificazioni contenute nel Commento 11 del Comitato del codice doganale;

4.5.1. una simile valutazione è stata, invece, puntualmente compiuta dalla sentenza della CTR di Milano n. 5399/07/15 del 14/12/2015, prodotta dalla difesa della importatrice e passata in giudicato tra la Dbapparel Italia s.r.l. (oggi Hanes) e l’Agenzia delle dogane e dei monopoli; e si è conclusa con l’espressa esclusione della configurabilità del versamento dei diritti di licenza come condizioni del contratto di vendita e, pertanto, con l’insussistenza in ipotesi della terza condizione, essenziale per la soggezione a dazio delle royalties;

4.5.2. la menzionata sentenza, sebbene intervenuta in una controversia relativa ad un distinto avviso di rettifica, è stata pronunciata con riferimento ai medesimi contratti di licenza oggetto della presente controversia, dei quali ha dato un’interpretazione che assume efficacia vincolante anche nel presente giudizio;

4.5.3. l’applicazione della regola del giudicato di cui all’art. 2909 c.c., infatti, non può essere ostacolata dal principio di effettività del diritto unionale (cfr. CGUE 3 settembre 2009, in causa C-2/08, Olimpiclub), in ragione del quale è stato affermato, in materia di IVA, che non è possibile estendere ad altri periodi di imposta un giudicato in contrasto con la disciplina della UE, avente carattere imperativo (Cass. n. 9710 del 19/04/2018; conf. Cass. n. 8855 del 04/05/2016; Cass. 5 ottobre 2012, n. 16996; Cass. 19 maggio 2010, n. 12249);

4.5.4. in primo luogo, è la stessa sentenza Olimpiclub a chiarire che, in linea di principio, gli effetti del giudicato vanno salvaguardati salvo ipotesi del tutto particolari (si veda, in senso analogo, anche CGUE 10 luglio 2014, in causa C-213/13, Pizzarotti, p. 58) o che investono la stessa ripartizione di competenze tra gli Stati membri e la UE (cfr. CGUE 18 luglio 2007, in causa C-119/05, Lucchini);

4.5.5. si tratta, pertanto, di un principio da applicare restrittivamente, in quanto “il diritto dell’Unione non impone a un giudice nazionale di disapplicare le norme procedurali interne che attribuiscono forza di giudicato a una pronuncia giurisdizionale, neanche quando ciò permetterebbe di porre rimedio a una situazione nazionale contrastante con detto diritto” (CGUE 10 luglio 20.14, cit., p. 59);

4.5.6. secondariamente, diversamente dall’IVA, il dazio non è un imposta “periodica”, bensì “d’atto”, riguardando le singole importazioni, sicchè l’occasionale impedimento all’effettività del diritto unionale conseguente all’applicabilità della regola prevista dall’art. 2909 c.c. non è di rilevanza pari a quanto prospettato dalla CGUE nella sentenza Olimpiclub, laddove la non corretta applicazione del diritto dell’unione “si riprodurrebbe per ciascun nuovo esercizio fiscale, senza che sia possibile correggere tale erronea interpretazione” (CGUE 3 settembre 2009, cit., p. 30);

4.5.7. infine, nell’ipotesi in cui si discute non viene in considerazione la violazione del diritto unionale, in quanto la regola del giudicato comporta, in definitiva, la corretta applicazione di quest’ultimo;

4.6. ne consegue che i motivi proposti dall’Amministrazione doganale vanno senz’altro rigettati in ragione degli effetti del giudicato costituito dalla sentenza della CTR di Milano n. 5399/07/15 del 14/12/2015: l’interpretazione dei contratti tra licenziante e licenziatario derivante dal giudicato impedisce, infatti, l’integrazione della condizione indicata nel p. 4.3. e necessaria per l’assoggettamento delle royalties a dazio doganale;

5. con il quarto motivo di ricorso l’Agenzia delle dogane deduce la violazione e falsa applicazione del D.P.R. 23 gennaio 1973, n. 43, art. 303, comma 1 e 2 (Testo unico sulla legge doganale – TULD) e del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 70, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, evidenziandosi che le sanzioni irrogate costituiscono corretta applicazione delle norme in rubrica a seguito delle violazioni doganali accertate;

6. il motivo resta assorbito in ragione della conferma della sentenza di appello che ha ritenuto l’illegittimità dell’accertamento;

7. in conclusione, il ricorso va rigettato, sussistendo giusti motivi, in ragione della complessità della questione affrontata e della sopravvenienza del giudicato, per la compensazione tra le parti delle spese del presente giudizio.

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso e compensa le spese del presente giudizio.

Così deciso in Roma, il 20 febbraio 2019.

Depositato in cancelleria il 23 ottobre 2019