Corte di Cassazione, sez. V Civile, Sentenza n.31337 del 29/11/2019

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. DE MASI Oronzo – Presidente –

Dott. PAOLITTO Liberato – Consigliere –

Dott. CROLLA Cosmo – Consigliere –

Dott. MONDINI Antonio – rel. Consigliere –

Dott. CIRESE Marina – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

SENTENZA

sul ricorso 2829-2013 proposto da:

EDILMAX SRL, S.A., S.G., SAMAC APPALTI SRL, elettivamente domiciliati in ROMA VIA DI VAL GARDENA 3, presso lo studio dell’avvocato LUCIO DE ANGELIS, che li rappresenta e difende unitamente all’avvocato GIANNI IERARDI giusta delega a margine;

– ricorrenti –

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE DIREZIONE PROVINCIALE DI ROMA *****, in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI PORTOGHESI 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che lo rappresenta e difende;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 154/2012 della COMM. TRIB. REG. di ROMA, depositata il 11/06/2012;

udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del 07/10/2019 dal Consigliere Dott. ANTONIO MONDINI;

udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore, Generale Dott. GIOVANNI GIANCALONE che ha concluso per l’accoglimento del ricorso;

udito per i ricorrenti l’Avvocato TERZINO per delega dell’Avvocato DE ANGELIS che ha chiesto l’accoglimento;

udito per il controricorrente l’Avvocato BACHETTI che si riporta agli atti.

FATTI DELLA CAUSA 1. Le società Edilmax srl e Samac Appalti srl, S.A. e S.G., rispettivamente acquirenti pro parte (le prime due) e venditrici di un terreno edificabile posto nel Comune di *****, in relazione al cui atto di trasferimento erano state versate imposte di registro, ipotecaria e catastale calcolate sul valore contrattuale di Euro 1.020.000,00, impugnavano, di fronte alla commissione tributaria provinciale di Roma, il provvedimento con cui l’Agenzia delle Entrate, elevato il valore del terreno ad Euro 2.034.000,00 sulla scorta sia del criterio del costo di trasformazione applicato ai prezzi riportati dalla banca dati dell’Osservatorio del Marcato Immobiliare per immobili assimilati a quelli realizzabili sul terreno in questione sia di due perizie redatte dall’Agenzia del Territorio, aveva liquidato a carico di essi contribuenti maggiori imposte e sanzioni.

2. A motivo dell’impugnazione deducevano che il provvedimento mancava di motivazione e che la stima di maggior valore era, da un lato, fondata su parametri astratti, applicati all’intero terreno e riferiti all’anno del contratto (2007), privi di riferimento alle concrete potenzialità edificatorie del terreno in questione (secondo gli strumenti urbanistici il terreno avrebbe potuto essere destinato ad edilizia residenziale solo in parte mentre, per la restante parte, avrebbe potuto essere destinato solo ad edilizia non residenziale e come tale di minor valore) e temporalmente relativi a tre anni dopo quello in cui, con la stipula del preliminare, il prezzo era stato definito ed in parte pagato, dall’altro lato, in contrasto tanto con una perizia giurata (allegata all’atto di impugnazione) la quale era invece basata sulle concrete caratteristiche del terreno e confermava la correttezza del valore indicato dalle parti, tanto con le risultanze di un contratto di vendita di terreno adiacente a quello de quo, concluso nel 2003 e dal quale risultava un prezzo analogo a tale ultimo valore.

3. L’impugnazione veniva respinta dalla commissione provinciale.

4. La pronuncia di primo grado era confermata dalla commissione tributaria regionale del Lazio con sentenza n. 154/21, depositata rii giugno 2012.

5. La commissione affermava che:

5.1. nell’appello erano state sollevate “argomentazioni nuove mai eccepite nel ricorso introduttivo e quindi inammissibili ai sensi del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 57”;

5.2. l’atto impugnato era debitamente motivato ed aveva consentito alle contribuenti il pieno esercizio del diritto di difesa;

5.3. l’atto impugnato era basato, oltre che sui dati OMI, su “due stime redatte dall’Agenzia del Territorio in seguito a sopralluogo… descrivendo gli elementi di vantazione utilizzati, tenendo conto di terreni siti sulla stessa zona, natura, consistenza, ubicazione e medesima destinazione urbanistica”;

5.4. l’incidenza del valore del terreno sul valore dei fabbricati che vi si sarebbero potuti realizzare era stato definito dall’amministrazione nel 35% “tenendo conto della presenza di concessione urbanistica e dell’appetibilità della posizione del terreno nel contesto urbano”;

5.5. altre “eccezioni generiche, presentate dai contribuenti” non erano state “debitamente documentate”.

6. Per la cassazione della suddetta sentenza ricorrono, con nove motivi, le contribuenti.

7. L’Agenzia delle Entrate resiste con controricorso.

RAGIONI DELLA DECISIONE

1. I primi tre motivi di “ricorso involgono, sotto diversi profili (“nullità della sentenza per insussistenza di un’effettiva motivazione sull’inammissibilità di asserite argomentazioni nuove”; “omesso esame del decisivo contenuto dei ricorsi proposti avanti la commissione tributaria provinciale, in realtà correlato a tutte le questioni poi dibattute nel giudizio di appello”; “violazione e falsa applicazione del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 57”, la prima delle affermazioni contenute nella sentenza impugnata.

2. Come sostengono i ricorrenti, detta affermazione, in astratto contrastante con il D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 57, posto che la norma, finalizzata a precludere l’ampliamento in appello del thema decldendum definito in primo grado, vieta la proposizione di nuove domande e di nuove eccezioni e non anche di nuove “argomentazioni” (le quali, come mere difese, non determinano alcun ampliamento del thema decidendum), “manca di ogni accenno, sia pure indiretto, a quali siano tali deduzioni” argomentative talchè deve ritenersi priva di oggetto e quindi nulla; così essendo, peraltro, i motivi in esame si rivelano inammissibili perchè indirizzati contro una affermazione senza contenuto ed ininfluente.

3. Con il quarto motivo di ricorso viene dedotta, con riguardo alla previsione di cui all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, la violazione e falsa applicazione della L. 27 luglio 2000, n. 212, art. 7,” e “del D.Lgs. 19 giugno 1997, n. 218, art. 12”, per non avere la commissione accolto la censura, sollevata sia in primo che in secondo grado, di difetto di motivazione del provvedimento impugnato. I ricorrenti assumono che la motivazione del provvedimento non avrebbe potuto essere centrata su atti della Agenzia del Territorio e che non avrebbe potuto non tener conto delle questioni poste in sede di procedura di accertamento con adesione, prima dell’emissione del provvedimento stesso.

4. Il motivo è inammissibile per difetto di specificità. La commissione ha affermato che “l’atto impugnato risulta debitamente motivato ed ha consentito alle contribuenti l’esercizio giudiziale del diritto di difesa”. A fronte di tale affermazione, i contribuenti, per rispettare il principio di specificità del motivo (principio sancito dall’art. 366 c.p.c.), avrebbero dovuto trascrivere o riprodurre la motivazione dell’atto. La trascrizione e la riproduzione non sono state effettuate.

5. Con il quinto motivo di ricorso viene dedotta, con riguardo alla previsione di cui all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, la “violazione e falsa applicazione dell’art. 2697 c.c., del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 643, art. 20, e del D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, artt. 51 e 52”, per avere la commissione tributaria regionale ritenuto legittimo il provvedimento impugnato malgrado che l’amministrazione non avesse provato gli elementi giustificativi della rideterminazione del valore del terreno.

6. Con il sesto motivo, viene dedotta, sotto diversi profili e con riguardo alla previsione di cui all’art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 4 e 5, (mancanza di pronuncia o di motivazione in ordine alla equiparabilità tra i terreni valutatati dall’ufficio e il terreno in questione; omesso esame della documentazione depositata dai contribuenti nel giudizio di merito, riprodotta nel ricorso per cassazione – costituita da perizia giurata valutativa del terreno in questione, da contratto di vendita, in data *****, riguardante terreno adiacente a quello in questione, da Delib. del consiglio comunale di ***** in data 21 marzo 2011, determinativa del valore di aree con indice di edificabilità uguale a quello del terreno in questione -, al fine di confutare, anche in relazione alla ridotta utilizzabilità del terreno per fini di edilizia residenziale, la stima dell’amministrazione e confermare il valore contrattuale) che la commissione tributaria regionale non abbia o non abbia dato conto di aver esaminato il materiale probatorio prodotto da esse ricorrenti.

7. I motivi richiamati (quinto e il sesto) possono essere esaminati congiuntamente perchè connessi. Detti motivi sono fondati nei limiti che seguono. Con riguardo al quinto motivo è sufficiente ricordare che “l’impugnazione da parte del contribuente, dell’avviso di accertamento di maggior valore, sia pure con la semplice deduzione della nullità per difettò o vizio di motivazione, contiene un’implicita affermazione che il bene non ha il valore indicato dall’Ufficio, il quale ha pertanto l’onere di provare in giudizio un tale valore, indipendentemente da qualsiasi iniziativa della Commissione adita” (Cass. 11487/2005; Cass. 13213/2001; Cass. 8995/1995); in particolare, valgono anche nel caso eli specie, mutatis mutandis (ossia sostituto il riferimento alla perizia dell’UTE con il riferimento alle perizie dell’Agenzia del Territorio), le considerazioni svolte nella motivazione della sentenza di questa Suprema Corte n. 11487/2005: “quando il contribuente abbia richiesto “l’annullamento dell’accertamento, il giudice è tenuto in ogni caso a verificare se la pretesa erariale risulti o meno provata perchè la contestazione della legittimità dell’avviso, sia pure ai soli fini dell’adeguatezza della sua motivazione” (Cass. n. 13213/2001; n. 4771/2001; n. 1382/2000), “equivale comunque ad opposizione ai diversi valori in esso indicati dall’Ufficio, che… è appunto il soggetto su cui grava l’onere di dare la prova del proprio assunto” (Cass. n. 13213/2001; cfr. inoltre sul punto Cass. n. 4286/2001; n. 11314/2000; n. 10277/2000; n. 10148/2000). A tale onere, l’Amministrazione non può assolvere con il mero riferimento ad una perizia dell’UTE, “perchè pur essendo. indubitabilmente vero che l’accertamento può essere motivato con riferimento alle conclusioni dell’organo tecnico” (Cass. n. 13213/2001; n. 3411/2001), “ciò non toglie che anche in tal caso il giudice sia tenuto a verificare, esplicitando in seguito le ragioni del suo convincimento, se la stima dell’UTE risulti o meno idonea a superare le contestazioni dell’interessato ed a fornire la prova dei più alti valori pretesi dall’Ufficio” (Cass. n. 13213/2001; n. 10052/2000). Tale stima, peraltro, costituisce, ai fini della prova, un documento di parte, al quale non può, pertanto, essere attribuito il valore probatorio di un atto pubblico (Cass. n. 7935/2002): essa, poichè proviene “da un ente che non è al di sopra delle parti, ma è un ufficio dell’amministrazione finanziaria dello Stato, non può costituire elemento di prova, in assenza di idoneo supporto probatorio, e, a maggior ragione, non può essere qualificato come atto facente fede fino a querela di falso (Cass. n. 2124/2002; n. 13213/2001). In questa prospettiva non può non considerarsi inadeguata la motivazione della sentenza impugnata la quale manifestamente si risolve in un “atto di fede” nella stima UTE”. Con riguardo al sesto motivo di ricorso si osserva che nella motivazione della sentenza impugnata non si da alcun conto dell’avvenuta vantazione dei documenti prodotti dai contribuenti e già citati.

8. Il quinto e sesto motivo vanno pertanto accolti.

9. Con il settimo motivo viene dedotta, in riferimento alla previsione di cui all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, “violazione e falsa applicazione del D.L. 4 luglio 2006, n. 223, art. 36, comma 7, convertito dalla L. 4 agosto 2006, n. 248”, per avere la commissione avallato la stima dell’Agenzia anche in riferimento all’incidenza (ritenuta pari al 35%) del valore del terreno sul valore degli immobili edificabili sul terreno stesso.

10. Il motivo è infondato in quanto la normativa citata (dettata in tema di imposte sui redditi è ai sensi della quale “Ai fini del calcolo delle quote di ammortamento deducibili il costo complessivo dei fabbricati strumentali è assunto al netto del costo delle aree occupate dalla costruzione e di quelle che ne costituiscono pertinenza. Il costo da attribuire alle predette aree, ove non autonomamente acquistate in precedenza, è quantificato in misura pari al maggior valore tra quello esposto in bilancio nell’anno di acquisto e quello corrispondente al 20 per cento e, per i fabbricati industriali, al 30 percento del costo complessivo stesso. Per fabbricati industriali si intendono quelli destinati alla produzione o trasformazione di beni”) non è riferibile alla fattispecie oggetto di causa.

10. Con l’ottavo motivo, viene dedotta, in riferimento alle previsione dell’art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 4 e 5, in primo luogo, l’omissione, l’insufficienza o l’illogicità della motivazione della sentenza impugnata per avere la commissione tributaria regionale correlato il rapporto tra valore del terreno e valore degli immobili “all’appetibilità del terreno” senza considerare che l'”appetibilità si riferisce, anche e soprattutto, ai fabbricati costruiti sul terreno”, in secondo luogo, il mancato esame della perizia giurata di parte riguardo all’entità del costo di edificazione dei fabbricati e alla utilizzabilità del terreno de quo non integralmente per fini di edilizia residenziale ma, in certa misura, per edilizia non residenziale.

11. Questo motivo, tenuto conto dell’accoglimento dei motivi quinto e sesto, resta assorbito.

12. Con il nono motivo viene dedotta, in riferimento alle previsioni dell’art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 4 e 5, omissione di pronuncia o di motivazione riguardo alla censura sollevata da esse contribuenti avverso la stima del terreno effettuata dall’Agenzia avendo riguardo alla data del contratto definitivo di vendita (2007) invece che alla data (2004) del contratto preliminare.

13. In ordine a detto motivo si osserva che sebbene, effettivamente, la commissione tributaria regionale; non si sia pronunciata sulla ridetta censura, il motivo deve essere ritenuto inammissibile per difetto di interesse (art. 100 c.p.c.), alla luce del fatto che il D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 43, comma 1, lett. a), prevede che, nel caso di contratti a titolo oneroso traslativi o costitutivi di diritti reali, il valore del bene deve essere calcolato alla data dell’atto traslativo (V. sul punto Cass. 20303/2013; 22847/2010; 18525/2010; 14028/2007).

14. Il decimo motivo di ricorso, formulato in riferimento all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, involge l’affermazione conclusiva della sentenza impugnata, secondo cui altre “eccezioni generiche, presentate dai contribuenti” non erano state “debitamente documentale”. I ricorrenti lamentano trattarsi di affermazione “inficiata da radicale nullità” perchè priva di “concreta indicazione del suo oggetto”. Così effettivamente essendo, il motivo in esame si rivela inammissibile perchè indirizzato contro una affermazione senza contenuto ed ininfluente.

15. In conclusione: devono essere dichiarati inammissibili il primo, il secondo, il terzo, il quarto, il nono e il decimo motivo di ricorso; devono essere accolti il quinto e il sesto; deve essere dichiarato infondato il settimo motivo; resta assorbito l’ottavo motivo; in relazione ai motivi accolti, la sentenza impugnata deve essere cessata con rinvio della causa alla commissione tributaria regionale del Lazio, in altra composizione, per nuovo esame.

16. Il giudice del rinvio dovrà anche provvedere alla liquidazione delle spese dell’intero giudizio.

P.Q.M.

accoglie il quinto e il sesto motivo di ricorso; dichiara inammissibili il primo, il secondo, il terzo, il quarto, il nono e il decimo motivo; dichiara infondato il settimo motivo; dichiara assorbito l’ottavo motivo; cassa la sentenza impugnata, in relazione ai motivi accolti e rinvia la causa, anche per le spese, alla commissione tributaria regionale del Lazio, in altra composizione.

Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio, il 7 ottobre 2019.

Depositato in Cancelleria il 29 novembre 2019