Corte di Cassazione, sez. V Civile, Ordinanza n.25136 del 10/11/2020
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LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE
SEZIONE TRIBUTARIA
Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:
Dott. NAPOLITANO Lucio – Presidente –
Dott. D’ANGIOLELLA Rosina – Consigliere –
Dott. FRACANZANI Marcello – Consigliere –
Dott. NICASTRO Giuseppe – rel. Consigliere –
Dott. SAIEVA Giuseppe – Consigliere –
ha pronunciato la seguente:
ORDINANZA
sul ricorso iscritto al n. 5317/2014 R.G. proposto da:
Agenzia delle entrate, con sede in Roma, in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in Roma, via dei Portoghesi, n. 12, presso l’Avvocatura generale dello Stato, che la rappresenta e difende;
– ricorrente –
contro
Trasporti Bergamo Sud Ovest s.p.a., rappresentata e difesa dall’Avv. Mazzoleni Francesca, con domicilio eletto in Roma, via Lucrezio Caro, n. 42, presso lo studio dell’Avv. Ribaudo Sebastiano;
– controricorrente –
avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Lombardia, Sezione staccata di Brescia, n. 182/64/13 depositata il 17 settembre 2013.
Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 15 luglio 2020 dal Consigliere Nicastro Giuseppe.
RILEVATO
Che:
l’Agenzia delle entrate notificò alla Trasporti Bergamo Sud Ovest s.p.a., società esercente il trasporto pubblico locale, un avviso di accertamento relativo all’IRAP per il periodo d’imposta 2004 con il quale recuperava a tassazione l’importo (pari a Euro 634.006,00) del contributo, erogato a norma di legge dalla Regione Lombardia, che la predetta società, in applicazione del D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, art. 11, comma 3, aveva escluso dalla base imponibile dell’imposta in quanto correlato al costo, indeducibile ai fini dell’IRAP, del personale, avendo reputato l’insussistenza di tale correlazione;
l’avviso di accertamento fu impugnato davanti alla Commissione tributaria provinciale di Bergamo, che accolse il ricorso della contribuente;
avverso tale pronuncia, l’Agenzia delle entrate propose appello alla Commissione tributaria regionale della Lombardia, Sezione staccata di Brescia (hinc anche: “CTR”), che lo rigettò con la motivazione che “la L.R. n. 13 del 1995, art. 13 della con titolo “determinazione dei costi standardizzati del rapporto (recte: trasporto) pubblico locale interurbano”, nel quantificare detti costi standardizzati destinati a trovare una copertura di spesa proprio mediante l’erogazione di contributi regionali, determina specificamente la percentuale di incidenza del costo del personale (…) – non deducibile ai fini Irap – sul costo standardizzato del trasporto. Così la legge regionale realizza una correlazione esplicita e diretta fra una quota parte del contributo ed il costo del personale non deducibile ai fini Irap. Tale percentuale per l’anno 2004 oggetto della controversia, è pari a 73,25%, come comunicato dalla Regione Lombardia alla contribuente, dalla lettera prodotta in atti e non contestata dall’Ufficio. Risulta pertanto corretta e legittima la variazione in diminuzione correlata al costo del personale, apportata dalla società ricorrente nella colonna 3 del rigo 5 del quadro IQ/IP della dichiarazione presentata per l’ammontare complessivo di Euro 634.006,00 pari al 73,25% quale percentuale che esprime l’incidenza del costo del personale sull’intero ammontare del costo del servizio coperto con l’erogazione del contributo regionale che non deve essere assoggettabile ad Irap”;
avverso tale sentenza della CTR – depositata il 17 settembre 2013 e non notificata – ricorre per cassazione l’Agenzia delle entrate, che affida il proprio ricorso, notificato il 19 febbraio /1 marzo 2014, a un unico motivo;
la Trasporti Bergamo Sud Ovest s.p.a. resiste con controricorso, notificato il 3 aprile 2014.
CONSIDERATO
Che:
con l’unico motivo, la ricorrente denuncia, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3), la violazione e falsa applicazione del D.Lgs. n. 446 del 1997, art. 11, comma 3, e della L.R. Lombardia 25 marzo 1995, n. 13, art. 13, per avere la CTR riconosciuto l’esclusione dalla base imponibile dell’IRAP dei menzionati contributi nonostante la correlazione di essi a componenti negativi non ammessi in deduzione non fosse – come invece richiesto, ai fini della predetta esclusione, dal D.Lgs. n. 446 del 1997, art. 11, comma 3, come autenticamente interpretato dalla L. 27 dicembre 2002, n. 289, art. 5, comma 3, – espressamente prevista dalla legge istitutiva del contributo e, in particolare, dalla L.R. Lombardia n. 13 del 1993, art. 13 e dalle tabelle a essa allegate;
il motivo è fondato;
il D.Lgs. n. 546 del 1997, art. 11, comma 3, primo periodo, disposizione applicabile ratione temporis – stabiliva che i contributi erogati a norma di legge concorrono alla determinazione della base imponibile dell’IRAP fatta eccezione per quelli “correlati a componenti negativi non ammessi in deduzione”;
il significato di tale disposizione (e, in particolare, di quest’ultima locuzione) è stato definito dalla L. n. 289 del 2002, art. 5, comma 3, norma di interpretazione autentica (Cass., Sez. U., 14/10/2009, n. 21749) secondo cui la stessa disposizione “deve interpretarsi nel senso che (il) concorso (alla determinazione della base imponibile dell’IRAP) si verifica anche in relazione a contributi per i quali sia prevista l’esclusione dalla base imponibile delle imposte sui redditi, sempre che l’esclusione dalla base imponibile dell’imposta regionale sulle attività produttive non sia prevista dalle leggi istitutive dei singoli contributi ovvero da altre disposizioni di carattere speciale”;
questa Corte ha più volte ribadito – affermando un principio che è ormai consolidato e che è condiviso da questo collegio – che, in base a tale norma di interpretazione autentica, affinchè i contributi erogati alle imprese esercenti il trasporto pubblico locale siano esclusi dalla base imponibile dell’IRAP, è necessario che la legge preveda espressamente la destinazione del contributo alla copertura di uno specifico componente negativo non deducibile ai fini della stessa imposta (Cass., 01/03/2007, n. 4838, 30/03/2007, n. 7893, 16/05/2012, n. 7671, 02/12/2015, n. 24581, 27/02/2015, n. 4057, 05/03/2015, n. 4539, 10/10/2018, n. 25012, 12/11/2019, n. 29192; numerose pronunce di analogo tenore concernono i contributi alle aziende territoriali per l’edilizia residenziale – ATER);
questa Corte ha altresì precisato che tale espressa previsione ex lege non può essere surrogata dalla previsione che un certo componente negativo non deducibile sia astrattamente considerato nel modello di calcolo dei costi economici standardizzati del servizio e, di conseguenza, nella determinazione dell’ammontare dei contributi da erogare alle aziende di trasporto pubblico locale (Cass., n. 24581 del 2015, n. 29192 del 2019);
nella fattispecie concreta, l’espressa previsione ex lege della correlazione, nei termini indicati, tra i contributi ricevuti dalla Trasporti Bergamo Sud Ovest s.p.a. e i componenti negativi non deducibili ai fini dell’IRAP (in particolare, i costi per il personale) non risulta;
in particolare, essa non si riscontra nelle disposizioni di legge della Regione Lombardia – citate dalla CTR – di cui alla L.R. Lombardia n. 13 del 1995, art. 13 (secondo cui, “(ali fini della determinazione per l’anno 1994 dei contributi di esercizio alle aziende di trasporto pubblico locale interurbano, i costi economici standardizzati e i ricavi presunti di cui alla L. n. 151 del 1981, art. 6 comprensivi della remunerazione del capitale investito, sono calcolati in applicazione del modello di cui alle tabelle allegate alla presente legge, in vista del conseguimento di più adeguati modelli di efficienza (comma 1). Per l’anno 1995 e seguenti sino all’efficacia dei contratti di servizio l’ammontare dei contributi di esercizio per i servizi di trasporto pubblico locale interurbano, definiti secondo la procedura di cui al comma 1, è incrementato o ridotto in misura proporzionale agli incrementi o decrementi delle risorse finanziarie relative ai servizi interurbani. Relativamente alle aziende per le quali opera la clausola di cui al punto 5) della tabella A allegata alla presente legge, l’ammontare dei contributi di esercizio, definiti secondo la procedura di cui al comma 1, non è, a parità di servizio, inferiore alle quote erogate nell’anno precedente alla stessa azienda, incrementato o ridotto in misura proporzionale agli incrementi o decrementi delle risorse finanziarie relative ai servizi interurbani (comma 2). Per l’anno 1996 e seguenti sino all’efficacia dei contratti di servizio il costo del personale di cui al punto 1) della tabella A allegata alla presente legge è individuato in L. 75.000.000 annue”) e alle tabelle a essa allegate;
infatti, come già chiarito da questa Corte (Cass., n. 24581 del 2015, 27/07/2016, n. 15571), tale legge reg. Lombardia n. 13, art. 13 del 1995, pur determinando l’ammontare dei contributi da erogare alle imprese di trasporto pubblico locale mediante una formula che tiene espressamente conto della componente dei costi di tali imprese costituita dal costo del personale (Tabella A allegata alla legge regionale), non contiene alcuna previsione – necessaria, come si è visto, ai fini dell’esclusione dei contributi de quibus dalla base imponibile dell’IRAP – che destini espressamente l’erogazione degli stessi a specifici costi indeducibili sostenuti dal beneficiario;
risulta quindi evidente l’error in iudicando commesso dalla CTR nel ritenere l’esclusione dei contributi erogati alla Trasporti Bergamo Sud Ovest s.p.a. dalla base imponibile dell’IRAP in mancanza di un’espressa loro destinazione ex lege alla copertura di specifici costi non deducibili ai fini della stessa imposta;
questa Corte ha pure più volte sottolineato che un’interpretazione estensiva della disciplina in considerazione, che prescinda dalla necessità dell’espressa menzione ex lege della correlazione del contributo a uno specifico costo indeducibile, sarebbe suscettibile di trasformare l’erogazione del contributo in un aiuto di Stato, in contrasto con gli articoli da 87 a 89 del Trattato CEE (e, ora, con gli articoli da 107 a 109 TFUE), stante il vantaggio economico che l’ampliamento in via interpretativa dell’esclusione dalla base imponibile dell’IRAP potrebbe comportare a favore di un circoscritto novero di imprese, con la conseguente alterazione (o minaccia di alterazione) della concorrenza (Cass., 30/06/2016, n. 13410, 14/02/2019, n. 4410, 14/02/2019, n. 4411, 17/05/2019, n. 13362, 18/12/2019, n. 33625);
alla luce di quanto precede, il ricorso deve, in conclusione, essere accolto, la sentenza impugnata deve essere cassata e, non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, la causa può essere decisa nel merito, ai sensi dell’art. 384 c.p.c., comma 2, con il rigetto del ricorso introduttivo della società contribuente;
la complessa evoluzione della disciplina della materia e il consolidarsi dell’orientamento di questa Corte solo successivamente alla proposizione del ricorso per cassazione giustificano la compensazione tra le parti delle spese dell’intero giudizio.
P.Q.M.
accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e, decidendo la causa nel merito, rigetta il ricorso introduttivo della società contribuente; compensa tra le parti le spese dell’intero giudizio.
Così deciso in Roma, il 15 luglio 2020.
Depositato in Cancelleria il 10 novembre 2020