Corte di Cassazione, sez. V Civile, Ordinanza n.17624 del 21/06/2021

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. STALLA Giacomo Maria – Presidente –

Dott. RUSSO Rita – Consigliere –

Dott. DELL’ORFANO Antonella – Consigliere –

Dott. REGGIANI Eleonora – rel. Consigliere –

Dott. TADDEI Margherita – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso n. 28298/2018 promosso da:

Eni s.p.a. in persona del legale rappresentante pro tempore, elettivamente domiciliata in Roma, via G. Avezzana 8, presso lo studio dell’avv. Gratsi Paolo, che la rappresenta e difende unitamente agli avvocati Nicodemo Massimiliano e Nicodemo Luca, in virtù di procura speciale in calce al ricorso;

– ricorrente –

contro

I.R.T.E.L. s.r.l., in persona del legale rappresentante pro tempore, elettivamente domiciliata in Roma, via Cicerone 28, presso lo studio dell’avv. di Benedetto Pietro, che la rappresenta e difende in virtù di procura speciale in calce al controricorso;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 1235/4/18 della CTR del Piemonte, depositata il 12/07/2018 e notificata il 05/09/2018;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 15/01/2021 dal Consigliere REGGIANI ELEONORA.

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Con sentenza n. 128/6/18, depositata il 18/01/2018 e notificata il 05/09/2018, la CTR del Piemonte ha confermato il rigetto del ricorso della contribuente contro l’avviso di accertamento n. *****, con il quale la I.R.T.E.L s.r.l., concessionaria del Comune di Sona per la riscossione dell’imposta sulla pubblicità, aveva accertato la maggiore imposta dovuta, irrogando sanzioni, contestando l’omesso pagamento dell’imposta comunale sulla pubblicità in relazione a svariati mezzi ritenuti pubblicitari, ubicati nella stazione di servizio AGIP, sita nel Comune di Sona.

Avverso la decisione della CTR, la contribuente ha proposto ricorso per cassazione, affidato a quattro motivi di impugnazione. L’intimata si è difesa con controricorso.

La controricorrente ha depositato memoria illustrativa delle proprie difese.

RAGIONI DELLA DECISIONE

1. Con il primo motivo di ricorso, è dedotta la violazione e la falsa applicazione dell’art. 2909 c.c., in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3), per non avere la CTR considerato il giudicato esterno, intervenuto nel corso del giudizio di appello, riguardante i medesimi elementi costituitivi della fattispecie in esame.

Con il secondo motivo di ricorso, è dedotta la violazione e falsa applicazione degli artt. 115 e 116 c.p.c., in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3) per non avere la CTR posto a fondamento della decisione le prove di fatti prodotte dalle parti e per non avere operato una coerente e logica valutazione delle stesse, con riferimento alla scritta “eni cafè & shop”, apposta sul fascione di muratura del fabbricato ubicato presso la stazione di servizio oggetto di accertamento.

Con il terzo motivo di ricorso, è dedotta la violazione eòfalsa applicazione degli artt. 115 e 116 c.p.c. e D.Lgs. n. 507 del 1993, art. 5, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3), per non avere la CTR escluso la natura di mezzo pubblicitario ai due cartelli riportanti i nomi generici di due prodotti venduti all’interno della stazione di servizio (metano e GPL), posti in prossimità del relativo distributore, omettendo di porre a fondamento della decisione le prove di fatti prodotte dalle patti e non operando una coerente e logica valutazione delle stesse;

Con il quarto motivo di ricorso, è dedotta la violazione e falsa applicazione degli artt. 115 e 116 c.p.c., in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3) per non avere la CTR rilevato, sulla base delle risultanze di causa, che l’avviso impugnato non recava, neppure concisamente, le motivazioni per le quali l’ente emanante ha ritenuto di dover emettere l’avviso di accertamento.

2. Il primo motivo di ricorso è infondato.

Come rilevato dalla controricorrente, il procedimento nel quale si è formato il giudicato in questione, non ha coinvolto la I.R.T.E.L. s.r.l., riguardando l’impugnazione promossa da Eni s.p.a. contro Roma Capitale (cfr. Cass., Sez. 5, n. 6137 del 15/03/2017).

Questa Corte ha più volte precisato che, anche nel processo tributario, qualora due giudizi facciano riferimento ad uno stesso rapporto giuridico ed uno dei due si sia concluso con sentenza definitiva, non è precluso l’esame nel secondo processo di quando definitivamente accertato nel primo, allorchè tra le due cause nqn vi sia identità di parti, essendo l’efficacia soggettiva del giudicato circoscritta, in virtù dell’art. 2909 c.c., ai soggetti posti in condizione di partecipare la processo (v. da ultimo Cass., Sez. 5, n. 3187 del 18/02/2015 e Cass., Sez. 5, n. 2786 del 08/02/2006).

3. Il secondo motivo di ricorso è inammissibile.

Si deve tenere presente che questa Corte ha affermato, con orientamento condiviso, che non può porsi una questione di violazione o di falsa applicazione degli artt. 115 e 116 c.p.c. quando sia prospettata una erronea valutazione del materiale istruttorio da parte del giudice di merito, sussistendo la menzionata violazione o falsa applicazione di legge solo allorchè si alleghi che il giudice di merito abbia posto a base della decisione prove non dedotte dalle parti, ovvero disposte d’ufficio al di fuori dei limiti legali, o abbia disatteso, valutandole secondo il suo prudente apprezzamento, delle prove legali, ovvero abbia considerato come facenti piena prova, recependoli senza apprezzamento critico, elementi di prova soggetti invece a valutazione (Cass., Sez. 6-1, n. 1229 del 17/01/2019 In effetti, la mancata o l’erronea valutazione di elementi di fatto, ove comporti un’omessa valutazione di circostanze decisive per il giudizio, che siano state discusse tra le parti, può essere, semmai, posta a fondamento di una diversa censura, quella prevista dall’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5), che ha presupposti e requisiti di ammissibilità del tutto diversi da quella proposta. Nel caso di specie, la ricorrente ha dedotto la violazione delle norme che governano la valutazione delle prove nel processo civile, deducendo che la CTR ha ignorato, o comunque non adeguatamente valutato, circostanze di fatto risultanti dalla documentazione fotografica agli atti (v. p. 15 e 22 del ricorso).

In particolare, secondo la ricorrente, le risultanze documentali sono in contrasto con quanto asserito dai giudici di appello in ordine alla ritenuta continuità cromatica tra la scritta sopra menzionata e il fascione su cui è apposta.

Tenuto conto di quanto appena evidenziato, il motivo deve pertanto essere ritenuto inammissibile, perchè si risolve in una contestazione della valutazione delle risultanze istruttorie, che attiene al merito della valutazione operSta dal giudice.

4. Il terzo motivo di ricorso è invece fondato sia pura nei termini di seguito precisati.

Con questo motivo, parte ricorrente si duole non tanto della valutazione in fatto delle obiettive caratteristiche dei cartelli riportanti i nomi generici di due prodotti venduti all’interno della stazione di servizio (metano e GPL) – le cui caratteristiche non sono controverse e vengono descritte compiutamente sia nella sentenza impugnata sia nel ricorso per cassazione mediante rinvio alle fotografie acquisite agli atti (efficacemente riportate nel corpo del ricorso per cassazione) – quanto piuttosto della riconduzioni di tali cartelli alla categoria giuridica dei messaggi pubblicitari di cui al D.Lgs. n. 507 del 1993, art. 5.

Com’è noto, questa Corte ha più volte affermato che il vizio di cui all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3), ricomprende tanto quello di violazione di legge, ossia l’erronea ricognizione, da parte del provvedimento impugnato, della fattispecie astratta recata da una previsione normativa, implicante un problema interpretativo della stessa, quanto quello di falsa applicazione della legge, consistente nella sussionzione della fattispecie concreta in una qualificazione giuridica che non le si addice, perchè la fattispecie astratta da essa prevista non è idonea a regolarla, oppure nel trarre dalla norma, in relazione alla fattispecie concreta, conseguenze giuridiche che ne contraddicono la pur corretta interpretazione (v. da ultimo Cass., Sez. 5, n. 23851 del 25/09/2019).

In particolare, è stato precisato che le espressioni violazione o falsa applicazione di legge, di cui all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3), descrivono i due momenti in cui si articola il giudizio di diritto: a) quello concernente la ricerca e l’interpretazione della norma ritenuta regolatrice del caso concreto; b) quello afferente l’applicazione della norma stessa una volta correttamente individuata ed interpretata. Il vizio di violazione di legge investe immediatamente la regola di diritto, risolvendosi nella negazione o affermazione erronea della esistenza o inesistenza di una norma, ovvero nell’attribuzione ad essa di un contenuto che non possiede, avuto riguardo alla fattispecie in essa delineata. Il vizio di falsa applicazione di legge consiste nell’assumere la fattispecie concreta giudicata sotto una norma che non le si addice, perchè la fattispecie astratta da essa prevista – pur rettamente individuata e interpretata – non è idonea a regolarla, oppure nel trarre dalla norma, in relazione alla fattispecie concreta, conseguenze giuridiche che contraddicano la pur corretta sua interpretazione. Non rientra, invece, nell’ambito applicativo dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3), l’allegazione di un’erronea ricognizione della fattispecie concreta a mezzo delle risultanze di causa che è, invece, esterna all’esatta interpretazione della norma e inerisce alla tipica valutazione di fatto, riservata al giudice di merito, sottratta perciò al sindacato di legittimità (così Cass., Sez. 1, n. 640 del 14/01/2019).

Nel caso di specie, dunque, è evidente che la censura dedotta è riconducibile alla pur prospettata falsa applicazione del D.Lgs. n. 507 del 1993, art. 5, quale vizio di sussunzione della fattispecie concreta in quella astratta prevista dalla norma.

In particolare, la ricorrente ha dedotto che non potevano essere considerati messaggi pubblicitari, e dunque assoggettati ad imposta, i cartelli posti in prossimità dei distributori, in cui erano riportanti i nomi generici di due delle tipologie di carburante (“metano” e “GPL”) somministrato nella stazione di servizio.

Come sopra anticipato, le caratteristiche oggettive di tali Scritte risultano descritte anche graficamente dalla documentazione fotografica facente parte del contenuto del ricorso per cassazione in cui sono inserite (p. 29 del ricorso).

I presupposti applicativi dell’imposta sulla pubblicità sono indicati dal D.Lgs. n. 507 del 1993, art. 5, a mente del quale “la diffusione di messaggi pubblicitari effettuata attraverso forme di comunicazione visive o acustiche, diverse da quelle assoggettate al diritto sulle pubbliche affissioni, in luoghi pubblici o aperti al pubblico o che sia da tali luoghi percepibile è soggetta all’imposta sulla pubblicità prevista nel presente decreto. Ai fini dell’imposizione si considerano rilevanti i messaggi diffusi nell’esercizio di una attività economica allo scopo di promuovere la domanda di beni o servizi, ovvero finalizzati a migliorare l’immagine del soggetto pubblicizzato”.

Da questa disposizione fondamentale si evince che l’imposta in questione ha ad oggetto la diffusione comunicativa di messaggi pubblicitari in luogo pubblico o aperto al pubblico, intendendosi per tali i messaggi, ad oggetto economico, aventi finalità promozionale e di miglioramento dell’immagine dell’operatore di mercato.

Le scritte in questione non rientrano, tuttavia, in questa nozione, dal momento che esse non sono destinate a promuovere la domanda di beni o servizi, e nemmeno a migliorare l’immagine dell’impresa fornitrice di carburante, che non risulta neppure indicata, ma solo di indicare all’utenza il luogo in cui dirigersi per ottenere le prestazioni per le quali ha fatto ingresso nella stazione di distribuzione del carburante.

Tali scritte esplicano, dunque, una funzione essenzialmente informativa e segnaletica rivolta all’utenza che intenda procedere all’acquisto dei prodotti offerti.

A tali conclusioni è pervenuta anche l’Amministrazione finanziaria, la quale, nella Risoluzione ministeriale n. 173 del 30/07/1997, ha ritenuto che, dall’analisi delle varie tipologie de diversi mezzi presenti nelle stazioni di servizio, si puó affermare che possono considerarsi al di fuori del campo di applicazione del tributo quei cartelli che si sostanziano in semplici forme di comunicazione al pubblico, prive di ogni contenuto pubblicitario. A mero titolo esemplificativo sono state richiamate le frecce che precisano la direzione in cui è situato il distributore, i pannelli simbolici raffiguranti la pistola erogatrice di carburante, quelli che hanno lo scopo di indirizzare l’utente verso le postazioni telefoniche, i servizi igienici, le aree di parcheggio, i vari distributori dei diversi tipi di carburante, la tipologia di veicolo che di questo può servirsi o la denominazione stessa del carburante, come, appunto, la scritta “diesel” o “gasolio”.

A tali scritte la menzionata Risoluzione ha, poi, affiancato, distinguendoli, i cartelli che contengono l’indicazione, a mezzo di simboli – quali, ad, esempio, le posate, il bicchiere con bibita, il letto – ovvero a mezzo simboli e parole – come “controllo olio”, “controllo gomme”, “controllo acqua”, o il pacco dono con la scritta “shop” – degli altri servizi che vengono offerti nell’area di vendita dei carburanti. Detti cartelli, ai fini tributari, vengono fatti rientrare tra gli avvisi al pubblico dell’attività svolta, ai quali il D.Lgs. n. 507 del 1993, art. 17, lett. b), attribuisce l’esenzione dall’imposta prescritta, se risultano esposti nelle immediate adiacenze del punto vendita, nel caso in cui la loro superficie non superi il mezzo metro quadrato.

I cartelli esaminati con il presente motivo di impugnazione sono senza dubbio riconducibili alla prima categoria illustrata, tenuto conto che non riguardano informazioni di un’ulteriore attività commerciale offerta nell’area di servizie, ma servono a fornire indicazioni sull’erogazione del carburante. Non costituiscono, dunque, messaggi pubblicitari e, conseguente, non sono quindi soggetti all’imposta sulla pubblicità.

5. Il quarto motivo di impugnazione è infondato.

La stessa parte ricorrente ha dedotto che dal contenuto dell’avviso impugnato emerge chiaramente l’esplicazione della tipologia dei messaggi (anche con l’indicazione delle scritte), la quantità e l’ubicazione, oltre che le tariffe applicate, aggiungendo che non sono indicate anche le ragioni giuridiche che hanno determinato le ragioni dell’amministrazione (p. 32 e 33 del ricorso).

La questione relativa alla esistenza della motivazione, qu2le requisito formale di validità dell’avviso di accertamento deve essere nettamente distinta da quella attinente alla dimostrazione della effettiva esistenza dei presupposti per far valere la pretesa tributaria, che non è richiesta quale elemento costitutivo della validità formale dell’atto, ma rimane disciplinata dalle regole proprie del giudizio di impugnazione eventualmente introdotto dal contribuente (cfr. da ultimo Cass., Sez. 5, n. 4639 del 2020).

Una cosa è, infatti, la regolarità formale dell’avviso di accertamento ed altra cosa è l’effettiva indicazione degli elementi sui quali l’amministrazione tributaria fonda la sua pretesa. L’esplicitazione di tali elementi (o del criterio astratto che si riferisca ad essi) può essere sufficiente a sorreggere la motivazione dell’avviso, mettendo il contribuente in condizione di conoscere i termini e le ragioni della pretesa fiscale e, al contempo, circoscrivendo i termini del futuro eventuale giudizio contenzioso, ma non esonera l’Amministrazione dal compito di fornire in tale giudizio, ove esso abbia luogo, la dimostrazione delle concrete circostanze sulle quali la medesima pretesa si sorregge.

Ciò premesso, guardando al caso di specie, da quanto sopra riportato, e dedotto dalla stessa ricorrente, si evince che sono state indicate le ragioni della maggiore pretesa fiscale e i criteri adottati per determinare l’importo accertato dall’Amministrazione, dovendosi pertanto ritenere che quest’ultima abbia correttamente adempiuto all’obbligo di motivazione.

6. In conclusione, deve essere dichiarato inammissibile il secondo motivo di ricorso e rigettati il primo e il quarto. Il terzo motivo deve invece essere accolto, in applicazione del seguente principio di diritto:

“In tema di imposta sulla pubblicità, non rientrano nell’ambito di applicazione del tributo previsto dal D.Lgs. n. 507 del 1993, art. 5, i cartelli situati all’interno delle stazioni di servizio che, in prossimità dei diversi distributori, indicano il tipo di carburante somministrato, trattandosi di messaggi privi di contenuto pubblicitario, che esplicano una funzione essenzialmente informativa e segnaletica rivolta alla clientela che entra nell’area di rifornimento dei combustibili.”

La sentenza deve, pertanto, essere cassata, nei limiti del motivo accolto.

7. E’ possibile decidere nel merito la vertenza, non essendo necessari ulteriori accertamenti in fatto.

In particolare, deve essere parzialmente accolto l’originario ricorso della contribuente, non essendo dovuta l’imposta solo per la parte relativa ai cartelli recanti l’indicazione del tipo di carburante offerto.

8. Le spese dei gradi di merito e quelle del presente giudizio devono essere interamente compensate, tenuto conto dell’esito della vertenza è, in particolare, del solo parziale accoglimento del ricorso della contribuente.

PQM

La Corte:

accoglie il terzo motivo di ricorso e, rigettati il primo e il quarto, dichiarato inammissibile il secondo, cassa la sentenza impugnata nei limiti del motivo accolto e, decidendo nel merito, accoglie parzialmente l’originario ricorso della contribuente, dichiarando non dovuta l’imposta solo per la parte relativa ai cartelli recanti l’indicazione del tipo di carburante offerto;

compensa integralmente tra le parti le spese di lite.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio della V Sezione civile della Corte suprema di Cassazione, mediante collegamento “da remoto”, il 15 gennaio 2021.

Depositato in Cancelleria il 21 giugno 2021