Corte di Cassazione, sez. V Civile, Ordinanza n.17902 del 23/06/2021

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CHINDEMI Domenico – Presidente –

Dott. DE MASI Oronzo – Consigliere –

Dott. BALSAMO Milena – Consigliere –

Dott. FASANO Anna Maria – rel. Consigliere –

Dott. CAVALLARI Dario – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso 5445-2016 proposto da:

T. COSTRUZIONI, elettivamente domiciliata in ROMA, V. AURELIA 325, presso lo studio dell’avvocato ANTONIO MERCOGLIANO, che la rappresenta e difende;

– ricorrente –

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, elettivamente 2102 domiciliata in ROMA, VIA DEI PORTOGHESI 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende;

– resistente –

avverso la sentenza n. 5114/2015 della COMM. TRIB. REG. LAZIO, depositata il 01/10/2015;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 18/03/2021 dal Consigliere Dott. ANNA MARIA FASANO.

RITENUTO

che:

T. Costruzioni s.r.l. impugnava dinanzi alla Commissione Tributaria Provinciale di Roma l’avviso di accertamento n. 20091T017194000, notificato dall’Agenzia delle entrate a seguito di rideterminazione del valore dichiarato nell’atto di compravendita di un terreno, da Euro 90.000,00 ad Euro 276.100,00 per la parte edificabile e da Euro 36.800,00 ad Euro 112.600,00 per la parte non edificabile.

La società contribuente lamentava il difetto di motivazione dell’atto impositivo, la carenza dei presupposti di legge e l’eccessività del valore accertato in relazione alle stesse valutazioni effettuate dall’UTE di terreni similari ubicati nella stessa zona nel triennio precedente.

La Commissione Tributaria Provinciale accoglieva parzialmente il ricorso con sentenza n. 13549/2/2014, riducendo del 30% il valore accertato dall’Ufficio. T. Costruzioni s.r.l. appellava la pronuncia dinanzi alla Commissione Tributaria Regionale del Lazio che, con sentenza n. 5114/21/15, respingeva l’appello, ritenendo assolto da parte dell’Ufficio l’obbligo previsto dal D.P.R. n. 131 del 1986, art. 51, comma 3, secondo cui era ritenuto sufficiente, a sostegno dell’accertamento, il richiamo alla stima UTE che era stata allegata all’avviso di accertamento, pertanto erano stati adeguatamente indicati i presupposti e le ragioni giuridiche per la motivazione dell’atto impositivo. I giudici di appello ritenevano, infatti, non sussistente il dedotto difetto di motivazione, tenuto conto che il giudice di primo grado aveva ritenuto correttamente attendibile la valutazione riportata dall’UTE di tre terreni aventi lo stesso indice di fabbricabilità pari a 0,40 mc/mq siti nella stessa zona, rispetto, invece, a quella valutazione offerta dalla ricorrente di altri terreni, oggetto di denuncia di successione di inizio 2009, con un indice di fabbricabilità inferiore (0,125 mc/mq), concludendo per la corretta riduzione dell’accertamento effettuato dall’Ufficio, nella misura del 30% sulla base di quanto emerso in atti nella valutazione dei parametri indicati.

T. Costruzioni s.r.l. proporne ricorso per cassazione svolgendo quattro motivi, illustrati con memorie. L’Agenzia delle Entrate si è costituita al solo fine di partecipare all’eventuale udienza di discussione della causa.

CONSIDERATO

che:

1. Con il primo motivo di denuncia testualmente in rubrica: “nullità radicale dell’accertamento per violazione di legge D.P.R. n. 600 del 1973, art. 42, giusta sentenza Corte costituzionale n. 37 del 25.2.2015”, in quanto l’atto impositivo non sarebbe sottoscritto nè formato da un funzionario dirigente vincitore di concorso o funzionario che riveste la nona qualifica direttiva, atteso che il direttore dell’ufficio che lo ha sottoscritto non rivestirebbe tale qualifica. La società contribuente lamenta che l’Ufficio non avrebbe mai prodotto, come era suo onere, la prova che il funzionario delegato alla firma fosse dirigente per concorso pubblico o funzionario della nona qualifica direttiva.

1.1. Il motivo è inammissibile per la novità della questione introdotta per la prima volta in sede di legittimità. La questione del difetto di sottoscrizione dell’atto impositivo non risulta essere stata introdotta dal ricorrente nè nel giudizio di primo grado nè nel giudizio di appello. La Commissione Tributaria Regionale non ne fa alcuna menzione nella sentenza impugnata, neppure nella parte in fatto.

Questa Corte ha ripetutamente affermato che: “Qualora una questione giuridica – implicante un accertamento di fatto – non risulti trattata in alcun modo nella sentenza impugnata, il ricorrente che la proponga in sede di legittimità, onde non incorrere nell’inammissibilità per la novità della censura, ha l’onere non solo di allegare (avvenuta deduzione della questione dinanzi al giudice di merito, ma anche, per il principio di autosufficienza del ricorso per cassazione, di indicare in quale atto del giudizio precedente lo abbia fatto, per consentire alla Corte di controllare “ex actis” la veridicità di tale asserzione, prima di esaminare nel merito al censura stessa” (Cass. n. 32804 del 2019).

A tale onere processuale la società ricorrente non ha ottemperato.

2.Con il secondo motivo di denuncia testualmente in rubrica: “violazione D.P.R. n. 131 del 1986, art. 51, comma 3, – illogicità e perplessità della motivazione ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5 – violazione principi giusto processo – violazione principi trasparenza e legalità”.

La società contribuente censura la sentenza impugnata, atteso che i giudici di appello si sarebbero limitati ad affermare che l’avviso era da ritenersi congruamente motivato per il solo fatto che dagli elementi da esso richiamati era consentito al contribuente svolgere il proprio diritto di difesa, laddove, pur essendo stata allegata all’atto impositivo la stima LITE, non erano stati allegati gli atti dalla stessa richiamati.

Inoltre, la perizia UTE conteneva elementi di confronto, relativi a tre suoli utilizzati come strumento di comparazione, tutti ricadenti nel piano particolareggiato comunale, mentre il suolo oggetto di accertamento non era inserito in alcun piano particolareggiato, se non per una piccola parte di mq. 350.

2.1. Il mezzo si articola sostanzialmente in due critiche: la prima riferita all’asserito difetto di motivazione dell’atto impositivo, per omessa allegazione degli atti utilizzati a criterio di comparazione, e la seconda riferita alla errata valutazione della legittimità della motivazione dell’atto impositivo, posto che non si sarebbe tenuto conto della differenza intercorrente tra il suolo oggetto di accertamento ed i terreni utilizzati come criterio di comparazione.

La prima doglianza, che nello sviluppo illustrativo del motivo viene qualificata come violazione di legge, è infondata, atteso che questa Corte, in più occasioni, ha ritenuto che l’obbligo di allegare l’atto preso in comparazione è adempiuto anche mediante la riproduzione nell’avviso di rettifica del contenuto essenziale di quell’atto, ossia delle parti utili a far comprendere quale parametro l’Agenzia abbia utilizzato per la rettifica del valore del bene (Cass. n. 6914 del 2011; Cass. n. 9032 del 2013).

Ne consegue che, ai fini della corretta motivazione dell’atto impositivo, è equipollente all’allegazione l’indicazione del contenuto essenziale dell’atto cui si fa riferimento (Cass. n. 3262 del 2013; Cass. n. 21066 del 2017).

E’ stato, infatti, precisato che: “In tema di imposta di registro, l’avviso di rettifica e di liquidazione della maggiore imposta, riguardante atti che hanno ad oggetto beni immobili, adottato a seguito di comparazione con beni simili, deve ritenersi adeguatamente motivato, ove contenga la riproduzione del contenuto essenziale dell’atto utilizzato come parametro di riferimento, e cioè delle parti utili a far comprendere il parametro impiegato per la rettifica, essendo anche in questo modo adempiuto l’obbligo di allegare all’avviso l’atto tenuto in considerazione ai fini della comparazione”(Cass. n. 3388 del 2019). Con accertamento in fatto, insindacabile in sede di legittimità in quanto congruamente motivato e privo di vizi logici, il giudice del merito sostiene che l’avviso di accertamento fa esplicito riferimento alla valutazione UTE, che è stata allegata all’avviso (circostanza non contestata dal contribuente che in ricorso afferma testualmente ” Va detto che in effetti la perizia UTE è stata allegata all’atto di accertamento, ma senza gli altri accertamenti richiamati”). Il giudice del merito ha, anche, precisato che nella predetta stima sono stati indicati tre terreni similari, “con analogo indice di fabbricabilità”, con valutazione di Euro 400,00 – 450,00 mq.”.

Ne consegue che il contribuente è stato adeguatamente posto in grado di comprendere gli elementi posti a base della valutazione effettuata dall’Ufficio, tanto da articolare in maniera approfondita le proprie difese, contestando i parametri utilizzati dall’Agenzia anche allegando una denuncia di successione di inizio 2009 (v. sentenza impugnata), che la Commissione Tributaria Regionale non ha ritenuto idonea a confutare la valutazione effettuata dell’Amministrazione finanziaria.

La seconda critica, investendo un accertamento in fatto già effettuato dal giudice del merito (insindacabile in sede di legittimità in quanto congruamente motivato), è inammissibile per carenza di autosufficienza. Il contribuente, infatti, si duole della contraddittorietà ed evidente illogicità della motivazione della sentenza impugnata, “perchè richiama pedissequamente un accertamento UTE che di fatto non corrisponde alla parente motivazione di congruità, visto che l’area di 1.190 mq non è inserita nel PP come le altre comparate, se non in una minima parte di mq.350”. In base al principio di autosufficienza del ricorso per cassazione, sancito dall’art. 366 c.p.c., nel giudizio tributario, qualora il ricorrente censuri la sentenza di una commissione tributaria regionale sotto il profilo del vizio di motivazione nel giudizio sulla congruità della motivazione dell’avviso di accertamento, è necessario che il ricorso riporti testualmente i passi della motivazione di detto avviso, che si assumono erroneamente interpretati o pretermessi, al fine di consentire la verifica della censura esclusivamente mediante l’esame del ricorso (Cass. n. 16147 del 2017; Cass. n. 28570 del 2019; Cass. n. 16010 del 2015; Cass. n. 9536 del 2013).

T. Costruzioni s.r.l., benchè processualmente onerata, non ha riportato in ricorso l’atto impositivo, nè ha trascritto le parti dello stesso che avrebbero consentito a questa Corte di valutare la decisività delle censure proposte con il suddetto mezzo, “essendo il predetto avviso non un atto processuale, bensì amministrativo, la cui legittimità è necessariamente integrate dalla motivazione dei presupposti di fatto e delle ragioni giuridiche poste a suo fondamento” (Cass. n. 9536 del 2013; Cass. n. 15867 del 2004).

3. Con il terzo motivo si denuncia in rubrica: ” violazione dell’art. 360 c.p.c., n. 5", atteso che le argomentazioni espresse con riferimento al secondo motivo rilevano la contraddittorietà e perplessità della motivazione, riconducibile all’omesso esame di situazioni di fatto decisive per il giudizio, posto che la sentenza impugnata cercherebbe di ristabilire che la riduzione del 30% era stata fatta per l’intero suolo nel suo insieme, richiamando accertamenti diversi da quelle considerati dall’UTE.

4. Con il quarto motivo si denuncia violazione del D.P.R. n. 131 del 1986, art. 51, e contradditorietà della motivazione della sentenza della Commissione Tributaria Regionale, la quale, nell’esaminare il terzo ed il quarto motivo di appello, avrebbe omesso, nella determinazione del valore del bene, altri metodi comparativi, come la stima offerta dalla consulenza di parte sicuramente più attendibile. I giudici di appello non avrebbero riportato in motivazione neppure le conclusioni delle parti sul punto, nè avrebbero offerto una minima argomentazione a sostegno della diversa valutazione effettuata. Secondo la società ricorrente, sarebbe stata sufficiente una mera comparazione tra i due metodi utilizzati, per rendersi conto che la valutazione di Euro 1000 mc per il suolo edificabile era lontana dalla realtà del mercato, come quella di Euro 700,00 per la restante parte non immediatamente edificabile che non corrispondeva ai criteri del mercato.

5. Il terzo ed il quarto motivo di ricorso vanno trattati congiuntamente per connessione logica, in quanto inerenti alla medesima questione.

La ricorrente lamenta che i giudici di appello avrebbero considerato corretto l’accertamento di valore effettuato dall’Ufficio, condiviso dalla sentenza di primo grado, fondando la propria valutazione sulla consulenza tecnica dell’UTE allegata all’atto impositivo, la quale avrebbe valutato in comparazione tre terreni inseriti nel piano particolareggiato comunale, mentre solo una piccola parte di mq 350 del suolo compravenduto era inserita nel predetto piano particolareggiato, con evidente scarsa capacità edificatoria e, quindi, con conseguente limitata commerciabilità.

5.1. I predicati vizi motivazionali della decisione impugnata non possono trovare accoglimento.

I giudici di appello hanno adeguatamente motivato il percorso logico giuridico seguito per giungere al proprio convincimento, tenendo conto delle deduzioni difensive illustrate dalla società contribuente e dando atto dei criteri indicati dal D.P.R. n. 131 del 1986, art. 51, comma 3.

In tema di determinazione dell’imposta di registro, l’avviso di accertamento in rettifica del valore dichiarato può legittimamente fondarsi, oltre che sul parametro comparativo e su quello del reddito, anche su “altri elementi di valutazione”, ai sensi del D.P.R. n. 131 del 1986, art. 51, comma 3, quali la destinazione, la collocazione, la tipologia, la superficie, lo stato di conservazione e l’epoca di costruzione dell’immobile, elementi, questi ultimi, da ritenersi pari ordinati ai primi, purchè non siano elencati in modo meramente generico e di stile, onde consentire al contribuente l’esercizio del diritto di difesa (Cass. n. 1961 del 2018). Di tali principi si fa carico la decisione impugnata atteso che i giudici di appello precisano come la C.T.P., nell’accogliere parzialmente le doglianze avanzate, aveva rilevato che il valore accertato secondo il sistema sintetico comparativo con perizia UTE appariva eccessivo “in relazione all’ubicazione, all’entità, alla destinazione, nonchè allo stato di conservazione dei beni”, richiamando peraltro il fatto che lo stesso Ufficio, in sede di procedimento con adesione, aveva rivisto il proprio operato, riconoscendo una riduzione del 30% sul valore accertato con perizia UTE.

I giudici del gravame precisano, anche, come il criterio utilizzato dalla Commissione Tributaria Provinciale, oltre che congruamente motivato, appare condivisibile proprio in considerazione delle prospettazioni difensive della società contribuente (nella specie, la stessa aveva allegato una denuncia di successione del 2009), messe a confronto con le conclusioni espresse dall’ITTE, e con la proposta dell’Amministrazione in sede di contraddittorio amministrativo.

Oltre al fatto che le critiche alla sentenza impugnata sono viziate per violazione del principio di autosufficienza, atteso che la ricorrente fa riferimento nello sviluppo illustrativo del motivo ad una consulenza di parte, ma omette di riportarne in ricorso il contenuto, e trascura di indicare in quale fase del giudizio di merito e con quale specifico atto difensivo le allegazioni relative alla perizia di parte sono state riportate.

Questa Corte, a tale riguardo, ha chiarito che: “Qualora il ricorrente, in sede di legittimità, denunci l’omessa valutazione di prove documentali, per il principio di autosufficienza ha l’onere non solo di trascrivere il testo integrale, o la parte significativa del documento nel ricorso per cassazione, al fine di consentire il vaglio di decisività, ma anche di specificare gli argomenti, deduzioni o istanze che, in relazione alla pretesa fatta valere, siano state formulate nel giudizio di merito, pena l’irrilevanza giuridica della sola produzione, che non assicura il contraddittorio e non comporta, quindi, per il giudice alcun onere di esame, e ancora meno di considerazione dei documenti stessi ai fini della decisione (Nella specie, in applicazione del principio, la S.C. ha dichiarato inammissibile il motivo di ricorso con il quale la parte si era limitata ad indicare i documenti non esaminati dal giudice di merito senza trascriverne specificamente il contenuto)”(Cass. n. 13625 del 2019).

Ne consegue che nessuna censura può essere espressa nei confronti della sentenza impugnata, dovendosi rilevare altresì che il ricorrente, pur argomentando violazione di legge e vizio di motivazione della decisione, in realtà chiede alla Corte una inammissibilità rivalutazione del fatto, già correttamente effettuata dal giudice del merito, peraltro incensurabile in sede di legittimità, essendo priva di vizi logici e congruamente motivata.

6. In definitiva, il ricorso va rigettato. Nulla per le spese in mancanza di attività difensiva della parte intimata.

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso. Ai sensi del D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1-quater, dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento da parte del ricorrente dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello pagato, a norma dello stesso art. 13, comma 1 bis, se dovuto.

Così deciso in Roma, nell’adunanza camerale, effettuata da remoto, il 18 marzo 2021.

Depositato in Cancelleria il 23 giugno 2021