Corte di Cassazione, sez. V Civile, Ordinanza n.18900 del 05/07/2021

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CRUCITTI Roberta – Presidente –

Dott. D’ANGIOLELLA Rosita – Consigliere –

Dott. CONDELLO Pasqualina Anna Piera – Consigliere –

Dott. D’AQUINO Filippo – rel. Consigliere –

Dott. VENEGONI Andrea – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 28879/2013 R.G. proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE (C.F. *****), in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso la quale è domiciliata in Roma, via dei Portoghesi, 12;

– ricorrente –

contro

G.L. (C.F. *****), G.A. (C.F. *****), G.M. (C.F. *****), GR.MA. (C.F. *****), rappresentati e difesi dagli avv.ti MARIA GRAZIA MASTINO, EDMONDO MONDA e SALVATORE MAROTTA, elettivamente domiciliati in ROMA PIAZZA CAVOUR presso la CANCELLERIA della CORTE di CASSAZIONE;

– controricorrenti –

avverso la sentenza della Commissione Tributaria Regionale del Piemonte, n. 77/26/12, depositata il 24 ottobre 2012.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 23 febbraio 2021 dal Consigliere Relatore Filippo D’Aquino.

RILEVATO

che:

I ricorrenti G.L., G.A., G.M., GR.MA. hanno impugnato alcuni avvisi di accertamento, relativi ai periodi di imposta degli anni 2001 e 2003, con i quali – a seguito di informazioni pervenute sulla base di una attività di scambio di informazioni ai sensi della Dir. 77/799/CEE in tema di reciproca assistenza tra Stati membri nel settore delle imposte dirette – i contribuenti erano risultati, alla data del 31 dicembre 2001, intestatari di disponibilità finanziarie detenute all’estero nello Stato del Liechtenstein tramite due fondazioni (Bolzen Stiftung e Felgen Stiftung). L’Ufficio presumeva, inoltre, la permanenza di tali disponibilità in capo ai contribuenti anche nel periodo di imposta 2003, accertando la percezione di redditi da capitale quale effetto della disponibilità delle suddette attività finanziarie, con applicazione delle sanzioni di cui al D.L. 28 giugno 1990, n. 167, art. 5, comma 4, conv. dalla L. 4 agosto 1990, n. 227 per omessa dichiarazione.

La CTP di Cuneo – all’esito di ordinanza interlocutoria con cui si invitava l’Ufficio a produrre documentazione – accoglieva i ricorsi dei contribuenti quanto all’anno 2003, rigettandoli per il periodo di imposta 2001.

A seguito di proposizione di appello dei contribuenti e dell’Ufficio, la CTR del Piemonte, con sentenza in data 24 ottobre 2012, ha accolto l’appello dei contribuenti anche in relazione al periodo di imposta 2001 e ha respinto l’appello dell’Ufficio. Ha ritenuto il giudice di appello che l’atto è privo di motivazione, essendo inutilizzabile la documentazione acquisita nel corso del giudizio, tra cui due note dell’Ufficio, in quanto ciò costituirebbe una inammissibile integrazione in sede giudiziale della motivazione degli atti impositivi. Ha, inoltre, ritenuto la CTR che i poteri istruttori della CT, regolati dal D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 7, non possono sanare, nè surrogare la carenza dei poteri istruttori della parte, stante l’intervenuta abrogazione del suddetto art., comma 3.

Propone ricorso per cassazione l’Ufficio affidato a tre motivi, cui resistono con controricorso i contribuenti.

CONSIDERATO

che:

1.1 – Con il primo motivo di ricorso si deduce, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, violazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 36, comma 2, nella parte in cui la CTR, ritenendo erronea l’acquisizione della documentazione da parte del giudice di primo grado, non ne ha tenuto conto e ha annullato l’atto impositivo per vizio di motivazione. Deduce il ricorrente che il giudice di appello avrebbe dovuto in ogni caso “compiere una propria autonoma valutazione circa la sufficienza della motivazione” degli atti impugnati, anche in assenza di integrazione documentale.

1.2 – Con il secondo motivo si deduce, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, violazione o falsa applicazione del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 42, come modificato dal D.Lgs. 26 gennaio 2001, n. 32, art. 1, comma 1, lett. c), n. 1, nonchè dell’art. 7, comma 1, L. 27 luglio 2000, n. 212, nella parte in cui la sentenza impugnata ha ritenuto che gli atti impugnati fossero sprovvisti di motivazione. Deduce il ricorrente che la CTR ha erroneamente confuso il requisito motivazionale ai fini della legittimità dell’atto impositivo con l’onere della prova dei fatti costitutivi della pretesa tributaria, osservando che la documentazione di cui è stata disposta la produzione in primo grado non attiene al requisito motivazionale. In particolare, il ricorrente ritiene che non rientrino nell’obbligo motivazionale le note di invio documenti menzionate dalla CTR e che, in ogni caso, l’obbligo di allegazione non si estende ai documenti conosciuti dal contribuente. 1.3 – Con il terzo motivo si deduce, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, violazione o falsa applicazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 7, nella parte in cui la sentenza impugnata ha ritenuto che l’abrogazione dell’art. 7 cit., comma 3, precluda poteri istruttori da parte del giudice. Ritiene il ricorrente che il giudice tributario non sia stato deprivato di ogni potere istruttorio di ufficio, benchè nei limiti dei fatti dedotti dalle parti.

2.1 – I primi due motivi possono essere esaminati congiuntamente, così rigettandosi le eccezioni di parte controricorrente, secondo cui i motivi atterrebbero a censure di insufficiente motivazione della sentenza (primo motivo), ovvero all’esame di circostanze di fatto (secondo motivo).

2.2 – E’ principio comunemente affermato che il processo tributario è annoverabile tra quelli di impugnazione-merito, in quanto volto a una decisione sostitutiva dell’accertamento dell’Ufficio, sicchè il giudice, ove ritenga invalido l’avviso di accertamento per motivi non formali, ma di carattere sostanziale, non può limitarsi al suo annullamento, ma deve esaminare nel merito la pretesa impositiva e ricondurla alla corretta misura (Cass., Sez. V, 23 dicembre 2020, n. 29364; Cass., Sez. V, 10 settembre 2020, n. 18777; Cass., Sez. VI, 15 ottobre 2018, n. 25629; Cass., Sez. V, 20 marzo 2013, n. 6918).

Se, pertanto – come deduce il ricorrente – il giudice di appello ritenga che la documentazione prodotta in primo grado (con particolare riferimento a quella indicata a pag. 31 delle controdeduzioni in primo grado: pag. 5 ricorso) non sia ammissibile, deve in ogni caso procedere all’esame dell’avviso di accertamento nel suo complesso e non limitarsi a una declaratoria di nullità dell’avviso sulla base dell’inutilizzabilità della documentazione prodotta in giudizio. Il primo motivo è, pertanto, fondato.

2.3 – Anche il secondo motivo è fondato, avuto riguardo all’oggetto della valutazione compiuta dal giudice del merito. Si osserva preliminarmente che, diversamente da quanto sostengono i controricorrenti, è stato adeguatamente indicato il parametro normativo, che attiene ai requisiti di corretta motivazione degli atti impositivi. Va ribadito, in proposito, che la motivazione dell’atto impositivo, ove faccia rinvio ad altri atti (es. processi verbali), individuando in tal modo la causa giustificativa della pretesa impositiva, è requisito formale di validità dell’atto che si distingue da quello dell’effettiva sussistenza degli elementi dimostrativi dei fatti costitutivi della pretesa tributaria, l’indicazione dei quali è disciplinata dalle regole processuali dell’istruzione probatoria operanti nell’eventuale giudizio avente ad oggetto detta pretesa (Cass., Sez. V, 9 marzo 2020, n. 6524; Cass., Sez. V, 21 febbraio 2020, n. 4639). Ne consegue che deve escludersi la nullità della motivazione L. n. 212 del 2000, ex art. 7, per il solo fatto che i verbali di atti di indagine non siano stati allegati o riprodotti integralmente, ma siano solo menzionati, atteso che l’Amministrazione finanziaria deve limitarsi a porre il contribuente in grado di conoscere la pretesa tributaria nei suoi elementi essenziali, ma non è tenuta ad includere nell’avviso la notizia delle prove (Cass., Sez. V, 17 dicembre 2014, n. 26472; Cass., Sez. V, 9 ottobre 2015, n. 20251).

2.4 – Al riguardo, la sentenza impugnata fa menzione del contraddittorio attivato in sede amministrativa con i contribuenti, nel corso del quale i contribuenti furono messi in condizione di conoscere la documentazione dalla quale emergevano le circostanze loro addebitate, circostanza risultante dagli stessi avvisi di accertamento, uno dei quali trascritto in parte qua per specificità dal ricorrente (“dopo aver preso visione della documentazione (…) la cui copia è in possesso della S.V.”). D’altro canto – come rileva il ricorrente – la sentenza impugnata non dà conto di contestazioni circa la mancata conoscenza degli atti presupposti, ma compie una valutazione di genericità della documentazione prodotta, valutazione che è requisito che attiene alla prova del fatto costitutivo della pretesa impositiva e non alla mancanza del requisito motivazionale.

La documentazione successivamente prodotta non attiene, pertanto, al requisito della motivazione dell’atto ma alla fondatezza della pretesa impositiva e, in quanto tale, va esaminata dal giudice del merito. La sentenza va, pertanto, cassata anche sotto tale profilo.

3 – L’esame del terzo motivo è assorbito. Il ricorso va, pertanto, accolto in relazione al primo e al secondo motivo, cassandosi la sentenza con rinvio alla CTR a quo, perchè proceda all’esame della documentazione prodotta e perchè provveda alla regolazione delle spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte, accoglie il primo e il secondo motivo, dichiara assorbito il terzo, cassa la sentenza impugnata con rinvio alla CTR del Piemonte, in diversa composizione, anche per la regolazione e la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, il 23 febbraio 2021.

Depositato in Cancelleria il 5 luglio 2021