Corte di Cassazione, sez. V Civile, Ordinanza n.19195 del 07/07/2021

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. PERRINO Angel – Maria –

Dott. NONNO Giacomo Maria – Consigliere –

Dott. CASTORINA Rosaria Maria – Consigliere –

Dott. GALATI Vincenzo – Consigliere –

Dott. CORRADINI Grazia – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 22087/2016 R.G. proposto da:

Agenzia delle Entrate, rappresentata e difesa ex lege dall’Avvocatura generale dello Stato presso i cui uffici è domiciliata in Roma, alla via dei Portoghesi, n. 12;

– ricorrente –

contro

Mave Costruzioni s.r.l. in liquidazione;

– controricorrente –

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Toscana n. 367/35/16, depositata il 25.2.2016.

Udita la relazione svolta all’adunanza camerale del 9.2.2021 dal Consigliere Rosaria Maria Castorina.

OSSERVA L’Agenzia delle Entrate notificava alla Mave Costruzioni s.r.l. in liquidazione avviso di accertamento, per l’anno di imposta 2006, con il quale rettificava, all’esito di accertamento analitico-induttivo, i ricavi dichiarati dalla società.

La società proponeva ricorso avverso l’atto impositivo dinanzi alla Commissione tributaria provinciale di Grosseto, che lo accoglieva.

Avverso la sentenza di primo grado proponeva appello l’Ufficio e la Commissione regionale della Toscana, con sentenza n. 367/35/2016, depositata il 25.2.2016 lo rigettava sul presupposto che l’accertamento si basasse su una sola proposta unilaterale di acquisto che non si era concretizzata e che mancavano gli elementi atti a supportare la legittimità dell’accertamento.

Avverso la suddetta sentenza l’Agenzia delle Entrate propone ricorso, affidandosi ad un unico motivo.

La società contribuente non ha spiegato difese.

MOTIVI DELLA DECISIONE

1. Con l’unico motivo di ricorso, la difesa erariale deduce, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, omesso esame di fatti decisivi per il giudizio che sono stati oggetto di discussione tra le parti.

Sostiene che i giudici di appello non hanno preso in considerazione tutti gli elementi presuntivi indicati nell’atto impositivo avendo affermato erroneamente che l’accertamento si fondava solo su una proposta unilaterale di acquisto che non era stata accettata.

2. Il motivo è fondato.

3. La ricorrente ritiene che l’accertamento si fondi su indizi idonei alla costituzione della prova presuntiva richiesta dal D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 1, lett. d) e lamenta che la sentenza, carente sotto il profilo motivazionale, ha omesso di esaminare nel loro complesso gli elementi forniti.

4. L’art. 2729 c.c. nel prescrivere che le presunzioni non stabilite dalla legge sono lasciate alla “prudenza del giudice” (secondo una formula analoga a quella che si rinviene nell’art. 116 c.p.c. a proposito della valutazione delle prove dirette), impone al giudice di compiere l’inferenza logica dal fatto secondario (fatto noto) al fatto principale (fatto ignoto) sulla base di una regola d’esperienza che egli deve ricavare dalla conoscenza dell’uomo medio.

Grazie alla regola d’esperienza adottata, è possibile per il giudice concludere che l’esistenza del fatto secondario (indizio) deponga, con un grado di probabilità più o meno alto, per l’esistenza del fatto principale. Lo stesso art. 2729 c.c. si cura di precisare come debba manifestarsi la “prudenza” del giudice, stabilendo che il decidente deve ammettere solo presunzioni che siano “gravi, precise e concordanti”; laddove il requisito della “precisione” va riferito al fatto noto (indizio) che costituisce il punto di partenza dell’inferenza e postula che esso non sia vago ma ben determinato nella sua realtà storica; il requisito della “gravità” va riferito al grado di probabilità della sussistenza del fatto ignoto che, sulla base della regola d’esperienza adottata, è possibile desumere dal fatto noto; mentre il requisito della “concordanza” richiede che il fatto ignoto sia – di regola – desunto da una pluralità di indizi gravi e precisi, univocamente convergenti nella dimostrazione della sua sussistenza.

Il requisito della “concordanza” deve ritenersi menzionato dalla legge per il caso di un eventuale ma non necessario concorso, come nella specie, di più elementi presuntivi (Cass. 2482/2019).

Questa Corte, in particolare, ha indicato il corretto procedimento logico che il giudice di merito deve seguire nella valutazione degli indizi, affermando che la gravità, precisione e concordanza richiesti dalla legge vanno desunti dal loro esame complessivo, in un giudizio non atomistico di essi (ben potendo ciascuno di essi essere insufficiente), ancorchè preceduto dalla considerazione di ognuno per individuare quelli significativi, perchè è necessaria la loro collocazione in un contesto articolato, nel quale un indizio rafforza ed ad un tempo trae vigore dall’altro in vicendevole completamento (Cass. n. 12002 del 16/5/2017; Cass. n. 5374 del 2/3/2017). Ciò che rileva è che dalla valutazione complessiva emerga la sufficienza degli indizi a supportare la presunzione semplice di fondatezza della pretesa, fermo restando il diritto del contribuente a fornire la prova contraria.

Le Sezioni Unite Cass. sez.un., 7 aprile 2014, n. 8053 e 8054 hanno precisato che il fatto di cui è stato omesso l’esame può consistere tanto in un fatto principale, quanto in un fatto secondario e le presunzioni semplici, si fondano proprio su un ragionamento che investe l’esame dei fatti secondari.

Dunque, l’aver omesso di esaminare fatti secondari decisivi, in grado di fondare una presunzione semplice, può certamente dar luogo ad un vizio della sentenza, censurabile ai sensi dell’art. 360 c.p.c., n. 5) (Cass. 17720/2018).

Ciò che rileva è che dalla valutazione complessiva emerga la idoeneità degli indizi a supportare la presunzione semplice di fondatezza della pretesa, fermo restando il diritto del contribuente a fornire la prova contraria.

Premesso ciò, la CTR ha annullato l’atto impositivo muovendo dal presupposto secondo cui i rilievi mossi dall’ufficio avrebbero avuto origine solo da un unico fatto generativo di imposizione fiscale (il rinvenimento della cd. proposta *****).

La CTR ha osservato: “il nocciolo della questione e quindi dell’intera controversia in esame è tutto qui: la cd “proposta *****” per le sue intrinseche caratteristiche storiche e fattuali, non possedeva per sè, fin dal principio, alcuna idoneità ad essere posta ad oggetto di un qualsivoglia sviluppo dimostrativo, non essendosi mai effettivamente estrinsecata in un dato fattuale purchessia legittimamente utilizzabile ai fini di verifica fiscale essendo rimasto pacificamente sempre non attuato”.

Tale motivazione, nella sua apparenza, non è idonea a rendere conto del percorso logico seguito dal giudice di appello per pervenire alla sua decisione.

L’accertamento svolto dall’Ufficio ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 1, lett. d) come puntualmente evidenziato dalla ricorrente anche ai fini dell’autosufficienza del ricorso poggia su una serie di elementi di riscontro probatorio, tutti volti ad evidenziare una “disomogeneità” tra i prezzi dichiarati negli atti di cessione ed il valore effettivo dei beni.

5. I giudici di appello non hanno adeguatamente preso in esame gli elementi offerti dall’Ufficio che, costituendo un quadro di circostanze astrattamente suscettibile, per gravità, precisione e concordanza, di legittimare la determinazione induttiva del reddito e, quindi, di orientare diversamente il giudizio, imponeva di esplicitare in modo più esaustivo e puntuale il percorso logico-giuridico seguito per addivenire alla decisione.

Nella specie, la C.T.R. ha omesso qualsiasi riferimento alla: erronea indicazione e conseguente rettifica del codice attività che era stato indicato in “lavori generali di costruzioni edifici” non configurabile in quanto la società non disponeva di mezzi tecnici necessari; dalla incongruenza sotto l’aspetto finanziario della gestione del mastro del conto cassa che aveva evidenziato saldi elevati a fronte di saldi negativi registrati dal conto corrente bancario, circostanza non sorretta da ragionevolezza economica; dalla incongruenze riguardanti le provvigioni pagate alle agenzie immobiliari; dal rinvenimento di n. 21 contratti preliminari di vendita non registrati; dal riscontro relativo alla vendita degli appartamenti di vari cantieri di una redditività bassissima, addirittura di una gestione in perdita, mediante il raffronto tra le fatture emesse dalla società appaltatrice e quelle di vendita degli appartamenti; dal rilievo che i prezzi al mq fatturati dalla società erano nettamente inferiori a quelli di mercato, pur trattandosi di un complesso di elementi che è, invece, del tutto idoneo a fondare una presunzione, salvo naturalmente l’esame del merito della questione, non consentito in questa sede.

Spetta al giudice di merito la valutazione della ricorrenza dei requisiti enucleabili dagli artt. 2727 e 2729 c.c. per valorizzare gli elementi di fatto quale fonte di presunzione, a meno che non risulti che, violando i criteri giuridici in tema di formazione della prova critica, il giudice si sia limitato a negare valore indiziario a singoli elementi acquisiti in giudizio, senza accertarne l’effettiva rilevanza in una valutazione di sintesi (tra le ultime, Cass., 10973/2017; Cass. 31044/2018).

La Commissione regionale è, quindi, incorsa nel vizio denunciato, perchè dalle argomentazioni giustificative della decisione è evincibile una obiettiva carenza nell’iter logico che l’ha condotta a regolare la vicenda al suo esame, considerato che ha individuato solo uno degli elementi indiziari posti a fondamento della pretesa fiscale, affermando che fosse l’unica questione rilevante dell’intera controversia, senza nemmeno esaminarlo per affermarne la decisività, non rispettando i principi che regolano l’accertamento presuntivo.

La sentenza deve essere conseguentemente cassata con rinvio alla CTR della Toscana, in diversa composizione che liquiderà anche le spese del presente giudizio di legittimità.

P.Q.M.

Accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla CTR della Toscana, in diversa composizione che liquiderà anche le spese del presente giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, nella Camera di Consiglio, il 9 febbraio 2021.

Depositato in Cancelleria il 7 luglio 2021