Corte di Cassazione, sez. V Civile, Ordinanza n.19786 del 12/07/2021

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CIRILLO Ettore – Presidente –

Dott. D’ANGIOLELLA Rosita – rel. est. Consigliere –

Dott. CONDELLO Pasqualina – Consigliere –

Dott. NICASTRO Giuseppe – Consigliere –

Dott. SAIEVA Giuseppe – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. R.G. 13790/2015, proposto da:

A.G., rappresentato e difeso dall’avv. Fabio Salvati, ed elettivamente domiciliato presso lo studio di quest’ultimo in Roma, Via Duilio, n. 12, giusta procura rilasciata in calce al ricorso.

– ricorrente –

contro

Agenzia dell’Entrate, in persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentata e difesa, ope legis, dall’Avvocatura Generale dello Stato, domiciliata in Roma, Via dei Portoghesi n. 12;

– controricorrente –

Avverso la sentenza n. 6138/14 della Commissione Tributaria Regionale della Lombardia (di seguito, CTR), depositata in data 26/11/2011;

udita la relazione svolta dal Consigliere Rosita d’Angiolella nella camera di consiglio del 14 maggio 2021.

RITENUTO

che:

1. Con sentenza n. 6138/15, depositata il 26/11/2011, non notificata, la CTR della Lombardia respinse l’appello del contribuente, A.G., avverso la sentenza della Commissione tributaria provinciale di Pavia, che aveva parzialmente accolto il ricorso del contribuente avverso l’avviso di accertamento, per l’anno 2006, con il quale l’Ufficio aveva determinato, con metodo sintetico, ai fini IRPEF e relative addizionali, un maggior reddito imponibile rispetto a quello dichiarato dal contribuente.

2. Avverso la sentenza della CTR, il contribuente ha proposto ricorso per cassazione, affidato a dodici motivi.

3. Con il primo motivo, deduce l’illegittimità della sentenza impugnata, per violazione dell’art. 112, c.p.c., in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, per avere i giudici di appello omesso di pronunciarsi sul motivo di impugnazione proposto dal contribuente volto a censurare la sentenza di prime cure in cui giudici di prime cure hanno statuito la correttezza della notificazione dell’atto i m positivo.

3.1. Col secondo mezzo, deduce la violazione del principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato per avere i giudici di appello omesso di pronunciarsi sul motivo d’impugnazione proposto dal contribuente volto a censurare la sentenza di prime cure nella parte in cui è stata confermata la legittimità dell’avviso di accertamento benché l’Ufficio fosse decaduto dalla potestà accertativa D.P.R. n. 600 del 1973, ex art. 43.

3.2. Col terzo, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, deduce la violazione dell’art. 112 c.p.c., per avere i giudici di appello omesso di pronunciarsi sul motivo di impugnazione volto a censurare la sentenza di prime cure nella parte in cui non vi è stata alcuna statuizione in ordine al motivo di impugnazione volto ad ottenere l’annullamento dell’avviso di accertamento per violazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 38, commi 5 e 6, per aver l’Ufficio imputato al Sig. A. l’incremento patrimoniale pari ad Euro 39.000,00 verificatosi nell’anno 2006 benché il sostenimento del relativo costo d’acquisto non poteva essergli riferito.

3.3. Col quarto, assume ancora la violazione dell’art. 112 c.p.c., là dove i giudici di appello avrebbero omesso di pronunciarsi in ordine al motivo di impugnazione volto ad ottenere l’annullamento della sentenza di primo grado per avere i giudici di prime cure omesso di statuire sulla illegittimità dell’avviso di accertamento in quanto l’Ufficio, in violazione del D.M. 10 settembre 1992, aveva utilizzato superfici errate nell’applicazione del moltiplicatore agli immobili di proprietà, o nella disponibilità, del Sig. A..

3.4. Col quinto, ancora deducendo l’error in procedendo per violazione dell’art. 112 c.p.c., assume che i giudici di appello hanno omesso di pronunciarsi sul motivo di impugnazione volto a censurare la sentenza di prime cure nella parte in cui non vi è stata alcuna statuizione in ordine al motivo di impugnazione per l’annullamento dell’avviso di accertamento per non aver l’Ufficio indicato il valore a metro quadro delle unità abitative, così come fissato nel D.M. 10 settembre 1992, privando per l’effetto il contribuente della possibilità di comprendere le modalità attraverso le quali l’organo accertatore ha determinato la pretesa impositiva, in violazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 42.

3.5. Col sesto, l’omessa pronuncia sul motivo d’impugnazione volto ad ottenere l’annullamento della sentenza di primo grado, per avere i giudici di prime cure omesso di statuire sulla illegittimità dell’avviso di accertamento impugnato per aver l’Ufficio imputato nell’anno 2006 incrementi patrimoniali verificatisi in anni successivi a quello accertato, in violazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 38, comma 5.

3.6. Col settimo mezzo, deduce l’omessa pronuncia sul motivo di impugnazione volto ad ottenere l’annullamento della sentenza di primo grado per avere i giudici di prime cure omesso di statuire sulla disapplicazione del D.M. 10 settembre 1992, nella parte in cui prevede l’applicazione del “moltiplicatore” al costo sostenuto per il mutuo afferente l’abitazione per manifesta illogicità ed eccesso di potere in relazione all’art. 53 Cost..

3.7. Con l’ottavo mezzo, sempre deducendo la violazione dell’art. 112 c.p.c., per ultrapetizione, là dove i giudici di appello hanno confermato la sentenza di primo grado nella parte in cui è stato imputato al Sig. A. il 50% dell’incremento patrimoniale rappresentato dal mutuo stipulato dalla società Bar Sport s.a.s, benché né l’importo ascritto, né il contratto di mutuo abbiano formato oggetto di accertamento.

3.8. Con il nono mezzo il ricorrente deduce, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, la violazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 38, e del D.M. 10 settembre 1992, dell’art. 53 Cost., nella parte in cui i giudici d’appello hanno confermato la sentenza di primo grado nella rideterminazione della pretesa impositiva imputando al contribuente l’incremento patrimoniale di Euro 175.000,00, verificatosi nell’anno 2009, nonostante il relativo costo non fosse in alcun modo riferibile ad esso contribuente.

3.9. Con il decimo mezzo, denuncia la nullità della sentenza per motivazione apparente, in violazione dell’art. 132 c.p.c., nella parte relativa alla rideterminazione dell’imponibile di Euro 35.000,00.

Con l’undicesimo mezzo censura la sentenza impugnata per violazione di legge (D.P.R. n. 600 del 1973, art. 42,L. n. 212 del 2000, art. 7), per avere confermato la legittimità dell’avviso di accertamento nonostante l’Ufficio non avesse valutato la documentazione offerta dal contribuente in sede di risposta questionario.

3.10. Col dodicesimo motivo denuncia la violazione di legge (D.P.R. n. 600 del 1973, art. 38, art. 1 t.u.i.r., art. 53 Cost.) per aver confermato l’accertamento dell’ufficio sulla base del costo relativo al pagamento del dovuto nonostante tale onere fosse compatibile con il reddito dichiarato.

4. Resiste con controricorso l’Amministrazione finanziaria.

CONSIDERATO

che:

1. Con i primi otto motivi, la difesa del ricorrente deduce plurimi errores in procedendo in cui sarebbero incorsi i giudici della Commissione tributaria regionale, regionale, per violazione del principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato (art. 112 c.p. c.), omettendo di pronunciarsi su specifici motivi di impugnazione proposti in relazione alla sentenza di primo grado.

2. I primi due motivi, raggruppabili per connessione di censure, denunciandosi con essi il vizio pregiudiziale d’illegittimità della sentenza per vizio di notifica (mancanza di sottoscrizione e timbro nella relazione di notificazione) e conseguente decadenza dell’Agenzia dal potere impositivo, sono inammissibili per le seguenti considerazioni.

2.1. In primo luogo, occorre considerare che per integrare gli estremi del vizio di omessa pronuncia è necessario la totale pretermissione del provvedimento che si palesa indispensabile alla soluzione del caso concreto, sicché tale vizio non ricorre quando la decisione, adottata in contrasto con la pretesa fatta valere dalla parte, ne comporti il rigetto o la non esaminabilità pur in assenza di una specifica argomentazione. E’ difatti principio consolidato di questa Corte – che qui si condivide e si fa proprio – che non ricorre il vizio di omessa pronuncia, nonostante la mancata decisione sul punto specifico, quando la decisione adottata comporti una statuizione implicita di rigetto sul medesimo (cfr., ex plurimis, Sez. 5, Ordinanza n. 29191 del 06/12/2017). Ciò in quanto la logica della decisione giudiziaria conosce sia il rigetto implicito che la motivazione implicita, potendosi affermare, in sostanza, che una decisione c’e’ effettivamente (e dunque non è omessa) quando essa sia ricavabile dall’affermazione incompatibile, e dunque è implicita in quest’ultima (così, Cass. n. 17066 del 26/07/2019); se, dunque, come nel caso in esame, a fronte dell’impugnazione su vizi attinenti alla esistenza della notifica, il giudice d’appello ha ritenuto del tutto pretestuosi i motivi di gravame, confermando in toto la sentenza di prime cure, ha implicitamente rigettato la richiesta di nullità dell’accertamento per vizio di notifica.

2.2. In secondo luogo, va osservato che l’eventuale vizio di nullità della notifica sarebbe comunque sanato ex tunc per raggiungimento dello scopo, attraverso la proposizione del ricorso e, prima ancora, attraverso la conoscenza che il contribuente abbia avuto della pretesa impositiva già nella fase precedente all’instaurazione della lite, attraverso l’istanza di adesione (v. pagina 2 del ricorso dove il ricorrente richiama il doc. n. 12 allegato al ricorso di primo grado).

3. I motivi terzo, quarto e quinto sono fondati per le seguenti considerazioni.

3.1. Con tali motivi il ricorrente denuncia l’omessa pronuncia su specifici motivi di appello con i quali il ricorrente ha chiesto la verifica dei presupposti di legge che avrebbero dovuto essere applicati dall’Amministrazione finanziaria all’atto dell’emissione dell’avviso e, nel processo, da parte del giudice tributario. In particolare, col terzo mezzo il ricorrente deduce l’omessa pronuncia sulla domanda di cui al p.8 dell’appello (interamente trascritto alla pagina 5 del ricorso) riguardante l’errata imputazione di 39 mila per l’anno 2006, per non essere il sostenimento del relativo costo d’acquisto riferibile al contribuente; con il quarto, denuncia l’omessa pronuncia sulla domanda di cui al p.5 dell’appello (interamente trascritto alla pagina 4 del ricorso) sulla metratura delle superfici degli immobili in disponibilità del contribuente;

con il quinto, denuncia l’omessa pronuncia sulla mancata indicazione del valore a metro quadro delle unite abitative in disponibilità del contribuente di cui al p.6 dell’appello (v. pag. 6 del ricorso).

3.2. Che omessa pronuncia su tali domande vi sia stata è evidente dal tenore della motivazione dalla quale non emerge alcuna decisione sui motivi di impugnazione di cui innanzi. I secondi giudici così argomentano: “Il contribuente sostanzialmente ripropone le stesse eccezioni del primo grado ed esperisce le stesse difese. Nell’appello il ricorrente, a pagina due, sostiene che l’Ufficio non ha formalizzato alcuna proposta in esito alla procedura di accertamento con adesione. Questa affermazione viene formulata per sviare i giudici da un esame sereno della pratica, così come avviene per tutti i 13 motivi di appello. Essi vengono elencati a scopo pretestuoso e dilatorio in un’inesauribile serie di illegittimità dell’accertamento. A parere del collegio, la CTP di Pavia ha apprezzato l’impegno dell’ufficio nel rideterminare il maggior reddito in sede di accertamento con adesione e si è rifatta all’esito di tale procedura. I giudici di primo grado hanno tenuto conto dell’ufficio ha valutato correttamente gli elementi messi a disposizione dal contribuente. Le procedure di moltiplicatori sono previsti dalla legge”. Solo con riguardo all’imputazione del 50% del mutuo contratto dalla società “Bar Sport s.a.s”, la CTR ha emesso pronuncia relativa al corrispondente motivo di impugnazione, ignorando tutti le altre domande.

3.3. In proposito, va osservato che – contrariamente a quanto dedotto dall’Agenzia delle entrate in controricorso – il vizio dedotto nei tre motivi all’esame, non introduce surrettiziamente un nuovo esame dei fatti, ma è sussumibile nel paradigma di cui all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, inerendo il motivo di appello alla domanda sottesa alla proposizione dell’appello, sicché la pretesa mancata pronuncia su di esso, integra, appunto vizio di omessa pronuncia (cfr. Sez. 6 3, Ordinanza n. 6835 del 16/03/2017, Rv. 643679-01; id., Sez. 63, Ordinanza n. 21257 del 08/10/2014, Rv. 632914-01, che nel delineare la differenza con il paradigma di cui all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5), afferma che l’omessa pronunzia si sostanzia nella totale carenza di considerazione della domanda e dell’eccezione sottoposta all’esame del giudicante, il quale manchi completamente perfino di adottare un qualsiasi provvedimento, quand’anche solo implicito, di accoglimento o di rigetto, invece indispensabile alla soluzione del caso concreto; id., Cass., 05/03/2021, n. 6150 sulla violazione dell’art. 112 c.p.c., intesa come completa omissione del provvedimento indispensabile per la decisione).

4. Il sesto mezzo – con il quale denuncia l’omessa pronuncia sull’arco temporale di riferimento (imputazione per l’anno 2006 d’incrementi patrimoniali verificatisi negli anni successivi) di cui al p.11 dei motivi di appello riportati in ricorso – è inammissibile, in quanto non supera lo scrutinio di cui all’art. 360 bis n. 1) c.p.c., non offrendo, l’esame del motivo, elementi per mutare il pacifico orientamento di questa Corte secondo cui gli elementi e le circostanze di fatto utilizzate per l’accertamento sintetico di cui al D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 38, comma 4, nella formulazione vigente ratione temporis per gli avvisi di accertamento relativi agli anni 2006-2008, non debbono necessariamente riferirsi all’anno in contestazione, ma possono essere accaduti in anni diversi, allorché si riflettano sul periodo fiscale interessato, traducendosi in ulteriori ed autonomi indici contributivi; ciò in quanto, in base alla formulazione previgente del citato D.P.R., art. 38, comma 4, è consentito all’Ufficio di determinare sinteticamente un imponibile maggiore rispetto a quello ricavabile dalla valutazione analitica in presenza di fatti che, provando un certo ammontare di spesa, presuppongono la disponibilità di un corrispondente reddito, e che possono anche essere accaduti in anni diversi da quello in contestazione, allorché si riflettano sul periodo fiscale interessato, traducendosi in ulteriori ed autonomi indici contributivi. La norma non esclude la possibilità di superare dette presunzioni, ma sempre che il contribuente soddisfi l’onere, a suo carico, di provare che la disponibilità di quel reddito presunto non rientra nella base imponibile da prendere in considerazione ai fini della determinazione delle imposte (v., ex pluribus, Sez. 1, Sentenza n. 6714 del 02/06/1992, Rv. 477514-01; Sez. 1, Sentenza n. 13089 del 22/12/1995; Sez. 5, Sentenza n. 9099 del 21/06/2002, Rv. 555265-01; cfr., Sez. 5, Sentenza n. 10371 del 01/07/2003, Rv. 564704-01; Sez. 5, Sentenza n. 13316 del 07/06/2006, Rv. 590376-01; Sez. 5, Sentenza n. 6226 del 20/04/2012, Rv. 622124-01 e Sez. 5, Sentenza n. 7408 del 31/03/2011, Rv. 617603-01, quest’ultime richiamate dalla controricorrente; Sez. 6-5, Ordinanza n. 7163 del 26/03/2014, Rv. 630597-01).

5. Anche il settimo mezzo – riguardante l’omessa pronuncia sulla domanda di disapplicazione del D.M. 10 settembre 1992, di cui al p.10 dell’appello – risulta inammissibile, non superando lo scrutinio ex art. 360-bis, n. 1), considerando che i dubbi di conformità della normativa in parola all’art. 53 Cost., sono dissolti dal condivisibile arresto monifilattico (Sez. 5, Sentenza n. 21142 del 19/10/2016, Rv. 641453-01, richiamata da più pronunce, tra sui Sez. 5, Sentenza, n. 10037 de 24/4/2018) secondo cui “In tema di imposte sui redditi, l’accertamento del reddito con metodo sintetico, D.P.R. n. 600 del 1973, ex art. 38, non impedisce al contribuente di dimostrare, attraverso idonea documentazione, che il maggior reddito determinato o determinabile sinteticamente è costituito in tutto o in parte da redditi esenti o da redditi soggetti a ritenute alla fonte a titolo di imposta e, più in generale, che il reddito presunto non esiste o esiste in misura inferiore”).

6. Quanto all’ottavo motivo, con il quale si denuncia il vizio di ultrapetizione, pur esso è inammissibile per violazione del principio di autosufficienza, non essendo comprensibile dall’articolazione del motivo, quale sia la decisione che esorbiterebbe dalla domanda, tenuto conto, tra l’altro, che la censura riguarda l’unica parte della domanda ove pronuncia v’e’ stata e che pare corrispondere al motivo di appello di cui al p.10 riportato in ricorso.

7. Anche i motivi dal nono al dodicesimo sono inammissibili.

7.1. I motivi nono e dodicesimo – raggruppabili per connessione di censure denunciandosi con essi la violazione dei presupposti di legge per l’applicazione del cd. accertamento sintetico – sono inammissibili in quanto assumono come violazione di legge quella che, in realtà, non è altro che la richiesta di un nuovo esame di fatti controversi, il cui accertamento è insindacabile in questa sede (v. Sez. 6-3, Ordinanza n. 8758 del 04/04/2017, Rv. 643690-01).

7.2. Quanto al decimo motivo (con il quale si censura il vizio di denuncia motivazione apparente riguardo alla conferma del maggior reddito di 35 mila Euro rideterminato in primo grado, e di cui ai motivi di appello p.3 e 13) esso è inammissibile alla luce dei principi affermati dalla sentenza delle sezioni unite n. 7074 del 20/03/2017, Rv. 643334-01, secondo cui “ove la sentenza di appello sia motivata “per relationem” alla pronuncia di primo grado, al fine ritenere assolto l’onere ex art. 366 c.p.c., n. 6, occorre che la censura identifichi il tenore della motivazione del primo giudice specificamente condivisa dal giudice di appello, nonché le critiche ad essa mosse con l’atto di gravame, che è necessario individuare per evidenziare che, con la resa motivazione, il giudice di secondo grado ha, in realtà, eluso i suoi doveri motivazionali”.

7.3. L’undicesimo mezzo, col quale si denuncia il difetto di motivazione dell’avviso per non avere considerato la documentazione offerta in sede di risposta al questionario (p. 10 dell’appello), è inammissibile per non aver esibito tale documentazione ex art. 369 c.p.c., n. 4, localizzato nell’incarto processuale (v., Sez. U, Sentenza n. 22726 del 03/11/2011) e per non averla, comunque, riportata nelle sue parti essenziali (v., Sez. 5, Ordinanza n. 16147 del 28/06/2017, Rv. 644703-01).

8. In conclusione, il ricorso va accolto limitatamente ai motivi terzo, quarto e quinto, rigettandosi per il resto. La sentenza impugnata va cassata in relazione ai motivi accolti, con rinvio alla CTR della Lombardia, in diversa composizione affinché, limitatamente a tali motivi, proceda ad un nuovo esame della controversia. La CTR in sede di rinvio è tenuta a provvedere anche in ordine alle spese del presente giudizio di legittimità.

P.Q.M.

Accoglie il terzo, il quarto ed il quinto motivo di ricorso, rigettandosi i restanti. Cassa la sentenza impugnata in relazione ai motivi accolti, con rinvio alla CTR della Lombardia, in diversa composizione, cui demanda di provvedere anche in ordine alle spese del presente giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio della V sezione civile, il 14 maggio 2021.

Depositato in Cancelleria il 12 luglio 2021