Corte di Cassazione, sez. V Civile, Ordinanza n.19864 del 13/07/2021

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. ZOSO Liana Maria Teresa – Presidente –

Dott. STALLA Giacomo Maria – rel. Consigliere –

Dott. PAOLITTO Liberato – Consigliere –

Dott. LO SARDO Giuseppe – Consigliere –

Dott. CAVALLARI Dario – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso 3829-2018 proposto da:

EUROPA CASH, FINDUS SRL, elettivamente domiciliati in ROMA, VIA DEL MATTONATO 3, presso lo studio dell’avvocato DONATELLO PICCININNI, rappresentati e difesi dall’avvocato GAETANO MICHELE MARIA DE BONIS;

– ricorrenti –

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, VIA DEI PORTOGHESI 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 522/2017 della COMM.TRIB.REG. BASILICATA, depositata il 26/06/2017;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 16/12/2020 dal Consigliere Dott. GIACOMO MARIA STALLA.

RILEVATO

che:

p. 1. Finsud srl ed Europa Cash srl propongono cinque motivi di ricorso per la cassazione della sentenza n. 522/03/2017 del 26.6.2017, con la quale la commissione tributaria regionale della Basilicata ha accolto gli appelli riuniti dell’agenzia delle entrate, ed ha ritenuto legittimi gli avvisi di liquidazione ad esse notificati in recupero di imposta suppletiva di registro sull’atto registrato il 20 aprile 2011 (serie 1T – 2041). Atto con il quale Europa Cash srl aveva alienato alla Finsud srl il ramo di azienda denominato “*****” corrente in *****, con contestuale costituzione a favore di Finsud di diritto trentennale d’uso, decorrente dalla cessazione dell’affitto di cui ad atto successivo, su un locale deposito, di metri quadrati 650, posto al piano secondo interrato del fabbricato di ubicazione del ramo aziendale.

Con atto registrato lo stesso 20 aprile 2011 (ma con numerazione successiva: serie 1T – 2042), Finsud aveva affittato ad Europa Cash srl, per la durata di 9 anni rinnovabile, parte del ramo d’azienda ceduto con l’atto precedente, vale a dire il locale aziendale posto al piano terra del fabbricato in questione, di superficie lorda di metri quadrati 3600.

Gli avvisi di liquidazione opposti scaturivano dalla riqualificazione dell’atto costitutivo del diritto d’uso da parte dell’agenzia delle entrate D.P.R. n. 131 del 1986, ex art. 20 nel senso che l’identificazione contrattuale del termine iniziale del diritto d’uso con la data di cessazione del contratto di affitto di ramo aziendale integrava appunto un termine di efficacia e non una condizione come nominalmente indicato dalle parti in atto; con la conseguenza che quest’ultimo, già erroneamente dall’ufficio tassato in misura fissa in quanto apparentemente sottoposto a condizione non ancora avveratasi (D.P.R. n. 131 del 1986, art. 27), andava invece tassato in misura proporzionale.

La commissione tributaria regionale, in particolare, ha ritenuto che:

– correttamente l’agenzia delle entrate aveva riqualificato come “termine” la “condizione” in questione, dal momento che dalla interpretazione complessiva del contratto risultava come le parti avessero inteso far decorrere il diritto d’uso e godimento del deposito dalla cessazione dell’affitto, sicché non si verteva di evento incerto nell’an;

– la titolarità del diritto d’uso era stata attribuita immediatamente con l’atto in questione, salvo il differimento temporale della sua esigibilità;

– il contratto di affitto di ramo aziendale successivo riguardava un locale diverso da quello fatto oggetto del diritto d’uso, in quanto posto al piano terra del medesimo stabile e non al secondo piano interrato;

– l’imposta richiesta dall’ufficio aveva natura suppletiva perché conseguente ad un errore dell’ufficio che, in prima battuta, aveva tassato l’atto come condizionato, non già come sottoposto a termine, con conseguente esclusione di ogni decadenza della finanza, dal momento che era stato nella specie osservato il termine triennale di cui al D.P.R. n. 131 del 1986, art. 76 (atto notarile registrato il 20 aprile 2011 a fronte di avviso di liquidazione notificato l’11 aprile 2014).

Resiste con controricorso l’agenzia delle entrate.

p. 2.1 Con il primo motivo di ricorso si lamenta – ex art. 360 c.p.c., n. 3 – violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 131 del 1986, art. 27 e art. 1353 c.c.. Per non avere la commissione tributaria regionale considerato che, nella specie, sussisteva in effetti un evento condizionante “incertus an, incertus quando” stante l’incertezza sulla cessazione del contratto di affitto di azienda. Cessazione condizionante il cui grado di incertezza doveva essere valutato in senso prognostico, ed indipendentemente dalle valutazioni economiche svolte dal giudice di merito: “A differenza di quanto postulato dall’ufficio, la cessazione degli effetti del contratto di affitto di ramo di azienda non è un evento certo ed assoluto, in quanto potrebbe non verificarsi in conseguenza alla estinzione del negozio per confusione. Nella ipotesi, difatti, in cui la Europa Cash (affittuaria del ramo di azienda) avesse proceduto all’acquisto del ramo di azienda affittato dalla Finsud (affittante) il negozio di affitto di ramo di azienda si sarebbe estinto per confusione”. Sicché “la costituzione del diritto d’uso sul bene di esclusiva proprietà di Europa Cash in favore della Finsud è soggetta alla condizione sospensiva della cessazione degli effetti del contratto, lasciandosi le parti la possibilità che il contratto di affitto non cessasse i propri effetti (…)”.

p. 2.2 Il motivo non può trovare accoglimento, attesa l’insussistenza della lamentata violazione normativa.

La clausola in parola così recita: “Le parti, come innanzi rappresentate, convengono espressamente di subordinare l’efficacia della costituzione del diritto d’uso, ai sensi dell’art. 1353 c.c., alla condizione sospensiva della cessazione degli effetti del contratto di affitto di ramo d’azienda in corso di perfezionamento, con atto immediatamente successivo al presente, tra la società Finsud e la società Europa Cash e, comunque, alla cessazione della gestione del ramo di azienda medesimo da parte della società Europa Cash. Nell’ipotesi di mancata cessazione degli effetti del contratto di affitto di ramo di azienda innanzi indicato e, comunque, della cessazione della gestione del ramo di azienda medesimo da parte della società Europa Cash la condizione si intenderà senz’altro mancata, rimanendo le parti contraenti sciolte dal presente contratto di costituzione del diritto d’uso, a tutti gli effetti di legge”.

Di fronte ad essa il giudice di merito si è convinto – all’esito di un ragionamento del tutto logico ed univocamente ricostruibile dalla motivazione in sentenza – che la “condizione” così apposta dalle parti all’atto costitutivo del diritto d’uso tale non poteva in realtà qualificarsi, costituendo piuttosto un “termine” di decorrenza dell’efficacia dell’atto stesso. Ciò in quanto, nella volontà delle parti, il diritto d’uso sarebbe divenuto esercitabile in coincidenza con lo scadere del contratto di affitto di ramo aziendale contestualmente stipulato, ed in funzione pratica di continuità della disponibilità, sebbene in forza di un titolo diverso, del locale indicato in contratto.

In particolare, il convincimento del giudice di merito è stato nel senso che della condizione facesse nella specie difetto l’elemento caratterizzante costituito dall’incertezza del verificarsi dell’evento, difatti dalle parti individuato nella scadenza contrattuale del contratto di affitto di ramo aziendale, dunque in un evento – quand’anche dilazionato nel tempo per effetto di proroghe o rinnovi – di per sé non incerto (se non nel quando).

L’interpretazione così offerta dal giudice di merito risulta in linea, non in contrasto, con la definizione legale dell’istituto così come desumibile dall’art. 1353 c.c. e dall’indirizzo interpretativo di legittimità in materia.

Si è infatti in proposito stabilito (Cass. n. 4124/01) che: “In tema di obbligazioni da contratto, il criterio distintivo tra termine e condizione va ravvisato nella certezza e nell’incertezza del verificarsi di un evento futuro che le parti hanno previsto per l’assunzione di un obbligo o per l’adempimento di una prestazione. Ricorre l’ipotesi del termine quando detto evento futuro sia certo, anche se privo di una precisa collocazione cronologica, purché risulti connesso ad un fatto che si verificherà certamente e, come tale, può riguardare sia l’efficacia iniziale che quella finale di un negozio giuridico o di un’obbligazione o di un credito di una parte. Nell’ipotesi di condizione, invece, si versa nell’incertezza dell’evento futuro dal cui verificarsi dipende il sorgere (condizione sospensiva) o il permanere (condizione risolutiva) dell’efficacia di un contratto o di un’obbligazione ad esso inerente”.

Ne’ l’interpretazione offerta dal giudice di merito può dirsi logicamente e giuridicamente inficiata dalla censura in esame, la quale tenta di corroborare l’incertezza dell’evento condizionante riconducendola ad una fattispecie (il riacquisto del ramo di azienda da parte di Europa Cash, con conseguente estinzione “per confusione” del rapporto di affitto aziendale) dichiaratamente ipotetica e puramente astratta e congetturale (oltre che apparentemente riferita ad un diverso locale, come osservato dalla CTR); soprattutto, priva di riscontri, nell’atto costitutivo del diritto d’uso, di sua sicura riferibilità alla volontà negoziale delle parti, così come intrinsecamente ricostruibile dall’atto oggetto di registrazione.

Sotto altro aspetto, è evidente come questa censura miri a suscitare e promuovere una diversa interpretazione contrattuale; attività riservata, risolvendosi in una tipica questione di fatto avente ad oggetto la volontà delle parti contraenti, alla valutazione del giudice di merito, insindacabile in sede di legittimità.

In materia di interpretazione del contratto, il vaglio della corte di legittimità è notoriamente limitato alla verifica del rispetto dei canoni legali di ermeneutica, e della coerenza e logicità della motivazione addotta dal giudice di merito, senza poter estendersi al risultato interpretativo prescelto, in sé considerato.

Dal principio che quella demandata alla corte di legittimità costituisce una verifica limitata ad escludere la sussistenza di un “vizio di attività” del giudice di merito (sotto il duplice profilo della violazione dei parametri legali di ermeneutica contrattuale e di motivazione illogica ed inadeguata), consegue che: a. la parte che voglia denunciare un errore di diritto od un vizio di ragionamento nella interpretazione negoziale non può limitarsi a richiamare genericamente le regole di cui agli artt. 1362 e ss.; ad essa incombe, invece, l’onere di indicare gli specifici canoni legali che assuma violati nel caso concreto, ed il punto e il modo in cui il giudice del merito si sia dagli stessi discostato sul piano applicativo e motivazionale (Cass. n. 17168 del 09/10/2012; Cass. n. 22230 del 20 marzo 2014); b. è inammissibile ogni censura alla ricostruzione della volontà negoziale delle parti operata dal giudice di merito che si risolva, non già nella enucleazione di un vizio di applicazione normativa o di ragionamento, ma semplicemente in una diversa delibazione degli stessi elementi di fatto da questi esaminati, e già ritenuti sintomatici di una determinata volontà negoziale (Cass. n. 2465 del 10/02/2015); c. per sottrarsi al sindacato di legittimità, quella data dal giudice di merito – una volta esclusi i vizi rilevanti – non deve essere l’unica interpretazione possibile del contratto, ovvero la migliore in astratto, ma una delle possibili e plausibili interpretazioni; sicché “quando di una clausola contrattuale sono possibili due o più interpretazioni (plausibili), non è consentito alla parte che aveva proposto l’interpretazione poi disattesa dal giudice, dolersi in sede di legittimità del fatto che sia stata privilegiata l’altra” (Cass. n. 11193 del 17/07/2003; in termini: Cass. n. 8360 del 21 aprile 2005; Cass. n. 15197 del 6 agosto 2004; Cass. n. 12123 del 23 maggio 2006; Cass. n. 8101 del 21 aprile 2015).

Si tratta di un indirizzo che trova applicazione anche con riguardo alla rilevanza tributaria del contratto, ancorché in quest’ultimo caso l’accertamento della volontà delle parti contraenti e degli effetti del contratto stesso assuma connotati ancor più obiettivi, proprio perché finalizzato non a dirimere una controversia tra le stesse parti contraenti, bensì ad inquadrare la fattispecie (nei confronti di un soggetto che, come il fisco, è terzo rispetto al contratto) nel regime impositivo suo proprio, per sua natura imperativo e come tale sottratto alla disponibilità dei contraenti.

Sennonché, una volta accertato che non di condizione si trattava ma di termine di efficacia, correttamente il giudice di merito ha escluso che l’atto in questione potesse trovare registrazione in misura fissa ai sensi del D.P.R. n. 131 del 1986, art. 27 appunto limitato ai soli atti sottoposti a condizione; in maniera tale che neppure sotto questo specifico aspetto è dato riscontrare alcuna violazione di legge.

p. 3.1 Con il secondo motivo di ricorso si lamenta violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 131 del 1986, art. 20 e dell’art. 1353 c.c., nella parte in cui la commissione tributaria regionale, aderendo all’impostazione dell’ufficio, aveva riqualificato l’atto soggetto ad imposta in forza di elementi estranei e posteriori al negozio stesso, nonché in forza di effetti economici e non giuridici dell’atto medesimo. Segnatamente, laddove la commissione tributaria regionale aveva escluso la qualificazione come condizione perché “la citata confusione, indicata come principale ipotesi condizionante dell’efficacia del contratto, appare al collegio economicamente irragionevole”, con ciò essendosi operata una valutazione appunto economica e non giuridica degli effetti della clausola concernente l’elemento accidentale del contratto.

p. 3.2 Il motivo è infondato.

La disposizione di cui all’art. 20 TUR è stata fatta oggetto – nel corso del presente giudizio – di incisive modificazioni.

La L. 27 dicembre 2017, n. 205, art. 1, comma 87, lett. a), (cd. legge di bilancio 2018) ne ha infatti modificato la previgente formulazione (“L’imposta è applicata secondo l’intrinseca natura e gli effetti giuridici degli atti presentati alla registrazione, anche se non vi corrisponda il titolo o la forma apparente”), la quale trova oggi una più circoscritta definizione normativa.

Ribadito il principio basilare di prevalenza della sostanza sulla forma, l’intervento legislativo di riforma – superando un opposto orientamento applicativo di legittimità – ha ristretto l’oggetto dell’interpretazione al solo atto presentato alla registrazione, ed agli elementi soltanto da quest’ultimo desumibili. Non rilevano quindi più, come espressamente indicato dal legislatore, gli elementi evincibili da atti eventualmente ad esso collegati, così come quelli riferibili ad indici esterni o fonti extratestuali: “L’imposta è applicata secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici dell’atto presentato alla registrazione, anche se non vi corrisponda il titolo o la forma apparente, sulla base degli elementi desumibili dall’atto medesimo, prescindendo da quelli extratestuali e dagli atti ad esso collegati, salvo quanto disposto dagli articoli successivi”.

Successivamente a questa prima modificazione – ed anche in tal caso a seguito di un diverso avviso di legittimità – il legislatore è nuovamente intervenuto per affermare la natura interpretativa autentica, e dunque retroattiva, della nuova formulazione dell’art. 20, così come risultante dopo la cit. L. n. 205 del 2017.

Il 1 gennaio 2019, infatti, è entrato in vigore la L. 30 dicembre 2018, n. 145, art. 1, comma 1084, (bilancio di previsione per l’anno 2019), secondo cui: “La L. 27 dicembre 2017, n. 205, art. 1, comma 87, lett. a), costituisce interpretazione autentica del testo unico di cui al D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 20, comma 1”.

Dal che si evince come la riformulazione in esame (nel senso della esclusione, dal processo di qualificazione dell’atto, degli elementi extratestuali e di collegamento negoziale) si renda applicabile – fermi i rapporti di registrazione ormai esauriti o coperti dal giudicato – anche agli atti negoziali posti in essere, come quello qui dedotto, prima del 1 gennaio 2018.

A completare la ricostruzione del travagliato quadro interpretativo, va detto che questa corte di legittimità, con l’ordinanza n. 23549/19, ha ritenuto rilevante e non manifestamente infondata la questione di legittimità costituzionale, in rapporto agli artt. 53 e 3 Cost., dell’art. 20 così come risultante dagli interventi apportati dalla L. n. 205 del 2017, citato art. 1, comma 87, (L. di bilancio 2018) e L. n. 145 del 2018, art. 1, comma 1084, (L. di bilancio 2019), “nella parte in cui dispone che, nell’applicare l’imposta di registro secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici dell’atto presentato alla registrazione, anche se non vi corrisponda il titolo o la forma apparente, si debbano prendere in considerazione unicamente gli elementi desumibili dall’atto stesso, “prescindendo da quelli extratestuali e dagli atti ad esso collegati, salvo quanto disposto dagli articoli successivi””.

La Corte Costituzionale, con la sentenza n. 158/2020 (GU 22/7/2020) ha tuttavia ritenuto non fondati i dubbi così sollevati.

Orbene, dall’excursus normativo ed interpretativo così riassunto emerge come, in effetti, non sia oggi più consentito per l’amministrazione finanziaria riqualificare l’atto sottoposto a registrazione sulla base di altri atti collegati, ovvero di elementi extratestuali e comunque ad esso estrinseci.

Ferma questa conclusione, non può però dirsi che nella sentenza qui impugnata la Commissione Tributaria Regionale abbia violato questo assunto.

All’opposto, risulta che la ragione decisoria fondamentale del giudice di merito poggi appunto sulla valutazione intrinseca e non extra-testuale della clausola in questione, dal momento che il giudice di appello ha escluso l’incertezza dell’evento condizionante proprio perché riferito, secondo quanto testualmente richiamato in essa dalle parti medesime, alla cessazione del contratto di affitto di ramo aziendale (incertus quando).

Ne’ potrebbe fondatamente sostenersi che quest’ultimo contratto non poteva essere preso in esame ai fini della riqualificazione ex art. 20 TUR proprio perché diverso ed esterno da quello costitutivo del diritto d’uso, dal momento che – al contrario – è proprio il contratto di affitto di ramo aziendale (ancorché ancora in corso di formale perfezionamento) a fungere da elemento testuale interno all’atto tassato, in quanto espressamente in esso richiamato dalle parti quale evento asseritamente condizionante.

E ciò, si noti, ha costituito l’oggetto precipuo dell’attività di qualificazione negoziale da parte della CTR, basata su una valutazione di natura prettamente tecnica (incertezza in senso giuridico dell’evento, ex art. 1353 c.c.) e non economica; laddove l’utilizzo in sentenza dell’avverbio “economicamente” non denuncia l’utilizzo di un criterio interpretativo precluso perché di natura economica, quanto soltanto la esplicitazione della ritenuta incongruenza ed illogicità (anche ed in primo luogo giuridica) dell’interpretazione negoziale offerta dalle parti contribuenti (eventuale confusione dei rapporti giuridici per effetto di ipotetico riacquisto del ramo aziendale) sulla natura “incerta” dell’evento costituito dalla cessazione del contratto di affitto.

La regola della riqualificazione dell’atto “per intrinseco” è stata dunque qui pienamente rispettata, essendo del resto pur sempre imperante la prescrizione generale sostanziale dell’art. 20 cit., secondo cui “L’imposta è applicata secondo l’intrinseca natura e gli effetti giuridici degli atti presentati alla registrazione, anche se non vi corrisponda il titolo o la forma apparente (…)”.

p. 4.1 Con il terzo motivo di ricorso si lamenta – ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4 – nullità della sentenza per violazione dell’art. 112 c.p.c., per avere la commissione tributaria regionale imputato a potestatività delle parti la condizione apposta al contratto di costituzione di diritto d’uso, nonostante che l’amministrazione finanziaria non avesse mai dedotto in giudizio il carattere potestativo di tale condizione.

p. 4.2 Il motivo è per più versi inaccoglibile.

Da un lato, l’eventuale qualificazione della condizione in oggetto come potestativa o meramente potestativa sarebbe rientrata, in quanto radicata in un contesto fattuale del tutto pacifico tra le parti e per nulla inammissibilmente innovato in corso di causa, nel proprium della giurisdizione, in quanto attività puramente interpretativa di sussunzione della fattispecie nel regime normativo ritenuto più appropriato. Sicché la qualificazione alternativa della clausola, così come recepita dal giudice di merito, non potrebbe reputarsi invalida per violazione del principio di correlazione tra il chiesto ed il pronunciato ex art. 112 c.p.c., proprio perché la natura della condizione in questione (ove ravvisabile come tale) esulava da quel principio, per attingere direttamente alla disciplina giuridica del caso.

Per altro verso, non può neppure dirsi che la ragione decisoria della commissione tributaria regionale si basi davvero su tale qualificazione, dal momento che il riferimento al carattere pressoché potestativo, effettivamente richiamato in motivazione, deve trovare coordinamento e completa lettura nel contesto di quest’ultima; tutta incentrata non sulla mera potestatività della condizione, ma sulla inesistenza – a monte ed ex se – di una condizione così qualificabile ex art. 1353 c.c..

Sotto questo angolo visuale, dunque, la censura in esame si palesa finanche inammissibile perché non adeguatamente focalizzata sulla reale ragione decisoria della sentenza impugnata.

p. 5.1 Con il quarto motivo di ricorso si lamenta – ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5 – “omesso esame” circa un fatto decisivo per il giudizio, consistente nella “dedotta sussistenza di un’ipotesi di condizione legale sottesa all’atto di costituzione di diritto d’uso e vincolante nell’apposizione di un elemento accidentale del negozio nelle forme della condizione sospensiva”. Infatti, qualora la costituzione del diritto d’uso avesse avuto effetto immediato, e non dalla cessazione del contratto di affitto, “si sarebbe pervenuti alla paradossale situazione in cui l’affittante avrebbe concesso all’affittuario un diritto di godimento al pieno proprietario delle stesse aree”; tale situazione avrebbe violato il divieto di coincidenza tra proprietario ed usuario, con conseguente impossibilità giuridica (da qui il carattere “legale” della condizione pretermessa dalla commissione tributaria regionale) dell’efficacia del diritto d’uso prima della cessazione degli effetti del contratto di affitto di ramo aziendale.

p. 5.2 Il motivo è inammissibile.

Esso è stato veicolato attraverso la nuova disciplina dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, come introdotta dal D.L. n. 83 del 2012 convertito con modificazioni nella L. n. 134 del 2012; disciplina in base alla quale la sentenza può essere impugnata, in sede di legittimità, non più per “omessa, insufficiente o contraddittoria motivazione su un punto decisivo della controversia” (previgente formulazione dell’art. 360, n. 5 in esame), bensì nei ben più ristretti limiti dell'”omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti”.

In ordine a tale nuova formulazione – applicabile anche al ricorso per cassazione proposto avverso sentenze del giudice tributario – si è affermato (Cass. Sez. U, n. 8053 del 07/04/2014 ed innumerevoli altre) che: “la riformulazione dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, disposta dal D.L. 22 giugno 2012, n. 83, art. 54 conv. in L. 7 agosto 2012, n. 134, deve essere interpretata, alla luce dei canoni ermeneutici dettati dall’art. 12 preleggi, come riduzione al “minimo costituzionale” del sindacato di legittimità sulla motivazione. Pertanto, è denunciabile in cassazione solo l’anomalia motivazionale che si tramuta in violazione di legge costituzionalmente rilevante, in quanto attinente all’esistenza della motivazione in sé, purché il vizio risulti dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali. Tale anomalia si esaurisce nella “mancanza assoluta di motivi sotto l’aspetto materiale e grafico”, nella “motivazione apparente”, nel “contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili” e nella “motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile”, esclusa qualunque rilevanza del semplice difetto di “sufficienza” della motivazione”.

Si è poi affermato che: “L’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, nell’attuale testo modificato dal D.Lgs. n. 40 del 2006, art. 2 riguarda un vizio specifico denunciabile per cassazione relativo all’omesso esame di un fatto controverso e decisivo per il giudizio, da intendersi riferito a un preciso accadimento o una precisa circostanza in senso storico-naturalistico, come tale non ricomprendente questioni o argomentazioni, sicché sono inammissibili le censure che, irritualmente, estendano il paradigma normativo a quest’ultimo profilo” (Cass.n. 22397/19 ord; conf. 26305/18 ord. ed altre).

Orbene, nel caso di specie, si riscontra proprio quest’ultima fattispecie, posto che il motivo di ricorso in esame individua, esso stesso, il fatto decisivo per il giudizio ed asseritamente “omesso” nella “dedotta sussistenza di un’ipotesi di condizione legale sottesa all’atto di costituzione di diritto d’uso e vincolante nell’apposizione di un elemento accidentale del negozio nelle forme della condizione sospensiva”. Il che non concerne un accadimento materiale ovvero una precisa circostanza in senso storico-naturalistico, ma appunto lo svolgimento di un ragionamento, ovvero di una argomentazione giuridica – incentrata sull’esistenza di una condizione “legale” che si assume dotata di effetto preclusivo all’interpretazione negoziale accolta dalla CTR – che, se considerata, avrebbe in ipotesi condotto ad una diversa decisione.

Si tratta, a ben vedere, di una riedizione sotto forma di vizio motivazionale della prima censura, appunto involgente un asserito errore di interpretazione ed applicazione giuridica, non già l’omesso rilievo di un fatto decisivo riguardato, come detto, nella sua concreta materialità e storicità.

p. 6.1 Con il quinto motivo di ricorso si lamenta violazione altresì del D.P.R. n. 131 del 1986, artt. 42,55 e 76 dal momento che l’imposta oggetto di recupero aveva natura complementare e non suppletiva, con conseguente decadenza dell’amministrazione finanziaria, stante il mancato rispetto del termine biennale di cui all’art. 76 cit. (come evidenziato fin dal ricorso introduttivo e poi ribadito in appello).

p. 6.2 Il motivo è infondato.

Non è in discussione che, come osservato nella sentenza impugnata, gli avvisi di liquidazione opposti (non recanti l’applicazione né di interessi moratori né di sanzioni) siano stati notificati nel rispetto del triennio decorrente dalla registrazione dell’atto oggetto di recupero d’imposta; ed è altrettanto incontroverso che tale recupero non sia derivato da una rettifica di valore ai sensi dell’art. 52, comma 1, TUR, bensì dalla diversa qualificazione giuridica dell’atto negoziale (ferma dunque restando la base imponibile indicata dalle parti).

Da ciò deriva l’irrilevanza del termine biennale invocato dalle società contribuenti invece previsto, per la differente ipotesi di rettifica di valore, dall’art. 76, comma 1 bis, TUR.

La decisione della Commissione Tributaria Regionale risulta dunque conforme a diritto anche sotto questo aspetto, avendo fatto nella specie corretta applicazione del termine triennale di decadenza applicabile in fattispecie di riqualificazione negoziale.

Ne segue il rigetto del ricorso, con compensazione delle spese di lite, stante la obiettiva delicatezza e controvertibilità della questione interpretativa del contratto.

P.Q.M.

La Corte:

rigetta il ricorso;

compensa le spese;

v.to il D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1 quater, come modificato dalla L. n. 228 del 2012;

dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, a carico solidale delle società ricorrenti, di un ulteriore importo a titolo di contributo unificato, pari a quello previsto per il ricorso principale, a norma del comma 1 bis dello stesso art. 13, se dovuto.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio della quinta sezione civile, con modalità da remoto, il 16 dicembre 2020.

Depositato in Cancelleria il 13 luglio 2021