Corte di Cassazione, sez. V Civile, Ordinanza n.21861 del 30/07/2021

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. SORRENTINO Federico – Presidente –

Dott. NAPOLITANO Lucio – rel.Consigliere –

Dott. GUIDA Riccardo – Consigliere –

Dott. D’ORAZIO Luigi – Consigliere –

Dott. D’AQUINO Filippo – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso 3346-2013 proposto da:

M.G., elettivamente domiciliato in ROMA, VIA GREGORIO VII 186, presso lo studio dell’avvocato SABRINA MARIANI, che lo rappresenta e difende;

– ricorrente –

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, VIA DEI PORTOGHESI 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 758/2011 della COMM.TRIB.REG.LAZIO, depositata il 07/12/2011;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 08/06/2021 dal Consigliere Dott. NAPOLITANO LUCIO.

RILEVATO

che:

Il sig. M.G. era destinatario di avviso di accertamento, notificatogli dall’Amministrazione finanziaria, sul presupposto che egli fosse l’amministratore di fatto della S.A.E. (Sviluppo Appalti Edili) S.r.l..

L’atto impositivo recuperava a tassazione le somme ritenute dovute dalla società per IRPEF, IVA ed IRAP per l’anno 2002, oltre sanzioni ed interessi, sulla base di processo verbale di constatazione (PVC), in data 4 agosto 2005, della Guardia di Finanza, che aveva evidenziato la sussistenza di elementi tali da indurre a ritenere una compravendita immobiliare, intervenuta nell’anno suddetto, relativa a compravendita dell’intero patrimonio immobiliare da ICAS (Impresa Costruzioni Appalti Stradali) S.r.l., anch’essa di fatto amministrata dal M., a S.A.E. S.r.l., come operazione soggettivamente inesistente.

L’atto fu impugnato dinanzi alla Commissione tributaria provinciale (CTP) di Roma che, con sentenza n. 569/25/2009, rigettò il ricorso.

La pronuncia di primo grado fu oggetto di appello da parte del contribuente dinanzi alla Commissione tributaria regionale (CTR) del Lazio, che, con sentenza n. 758/14/11, depositata il 7 dicembre 2011, non notificata, respinse l’appello.

Avverso detta sentenza il contribuente ha proposto ricorso principale per cassazione, affidato a cinque motivi, ulteriormente illustrato da memoria.

L’Agenzia delle Entrate resiste con controricorso.

CONSIDERATO

che:

1. Con il primo motivo di ricorso principale il contribuente denuncia “(d)ifetto e contraddittorietà di motivazione violazione dell’art. 112,115 e 116 c.p.c. in relazione all’art. 360 c.p.c.”, lamentando il difetto assoluto di motivazione della sentenza impugnata, che ha confermato la legittimità dell’atto impositivo senza riportare, se non in modo del tutto generico, gli elementi acquisiti atti ad affermare la responsabilità del M. quale preteso amministratore di fatto della S.A.E. S.r.l.

2. Con il secondo motivo il ricorrente principale denuncia “(d)ifetto e contraddittorietà di motivazione in relazione all’art. 2639 c.c. in relazione all’art. 360 c.p.c.”, lamentando l’illegittimità della sentenza impugnata nella parte in cui ha considerato M.G. come amministratore di fatto della suddetta società, in difetto dei presupposti di cui alla citata norma, perché potesse farsi luogo alla relativa attribuzione di detta qualifica, cioè l’esercizio in modo continuativo e significativo dei poteri tipici inerenti alla qualifica o alla funzione.

3. Con il terzo motivo di ricorso principale il contribuente denuncia “(d)ifetto e contraddittorietà di motivazione in relazione all’art. 2700 c.c. e agli artt. 115 e 116 c.p.c.” in relazione all’art. 360 c.p.c., sostanzialmente assumendo che la sentenza impugnata avrebbe valorizzato, come aventi valore probatorio fidefaciente, le dichiarazioni rese da terzi, ed anche in parte oggetto di successiva ritrattazione, alla Guardia di Finanza.

4. Con il quarto motivo il ricorrente principale lamenta “(d)ifetto e contraddittorietà di motivazione violazione dello Statuto dei diritti del Contribuente e art. 24 Cost. e D.P.R. n. 602 del 1973 e D.P.R. n. 600 del 1973 in relazione all’art. 360 c.p.c.”, nella parte in cui la sentenza impugnata non avrebbe rilevato l’illegittimità dell’atto impositivo, perché motivato per relationem al processo verbale della Guardia di Finanza, non allegato all’avviso di accertamento, sebbene il PVC non gli fosse stato notificato ed il suo contenuto gli fosse pertanto sconosciuto.

5. Con il quinto motivo il ricorrente principale denuncia “(d)ifetto e contraddittorietà di motivazione – violazione del giudicato esterno (…) in relazione all’art. 360 c.p.c.”, in primo luogo con riferimento alla sentenza della CTP di Roma n. 315/41/08, relativa all’anno d’imposta 2000, che aveva annullato l’atto impositivo per carenza di motivazione dell’avviso di accertamento, nonché in relazione alle ulteriori pronunce indicate alle pagg. 114 – 115 del ricorso, per le quali era intervenuta nei relativi giudizi cessazione della materia del contendere, essendo stati annullati gli atti impositivi, riferiti a diverse annualità, da parte della stessa Amministrazione in autotutela, riscontratane la carenza motivazionale.

6. Vanno previamente esaminati il quinto ed il quarto motivo di ricorso che, ove fondati, potrebbero risultare idonei alla definizione del giudizio.

7. Il quinto motivo, col quale si eccepisce la pretesa sussistenza del giudicato esterno in relazione a talune pronunce, CTP di Roma n. 315/41/2008 per l’annualità 2000, depositata il 29 settembre 2008, CTP L’Aquila nn. 235, 236, 237, 238, depositate il 29 maggio 2007, CTP Roma n. 356/05/2009, depositata il 3 giugno 2009, è infondato.

7.1. Premesso che nessuna di dette pronunce, inserite nel contesto del ricorso, è munita di attestazione di passaggio in giudicato, è agevole in proposito rilevare come, di dette pronunce, l’unica che sia intervenuta tra le stesse parti (ma per fatti diversi) è la prima, che ha accolto il ricorso del M. per avviso di accertamento notificatogli in relazione a ripresa a tassazione per IRPEF ed ILOR per l’anno 2000, ritenendo l’atto impugnato carente di motivazione in quanto basato su PVC della Guardia di Finanza non conosciuto dal contribuente e recepito dall’atto impositivo.

7.2. In proposito, oltre a rilevare come la controversia decisa dalla succitata pronuncia sia relativa a diversa annualità d’imposta (si veda in proposito quanto, da ultimo, affermato da Cass., sez. 5, 22 settembre 2020, n. 19794, par. 2, in motivazione, in giudizio relativo ad altra società, MG Advertising S.r.l., facente capo al M.), va osservato come il difetto di motivazione dell’avviso di accertamento dipenda dalle peculiari modalità d’essere dell’atto la cui legittimità sia oggetto di verifica giurisdizionale.

7.3. Le altre pronunce, tutte riguardanti soggetti diversi, sono relative a sentenze che hanno dichiarata cessata la rispettiva materia del contendere, essendo intervenuto da parte dell’Amministrazione annullamento in autotutela degli atti impositivi ritenuti carenti di motivazione, sicché, anche in relazione a detto profilo, sono inidonei ad assumere efficacia di giudicato sostanziale (cfr., tra le altre, Cass., sez. 6-5, ord. 19 febbraio 2020, n. 4167; Cass. sez. lav. 25 marzo 2010, n. 7185; Cass., sez. 3, 4 giugno 2009, n. 12887).

8. Il quarto motivo è invece fondato.

8.1. Questa Corte ha, invero, più volte affermato che l’avviso di accertamento, costituente l’atto con il quale l’Amministrazione esercita la propria pretesa impositiva nei confronti del contribuente, soddisfa l’obbligo di motivazione, ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 42, in tema di imposte dirette, e del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 56 riguardo all’IVA, oltre che in relazione al generale disposto della L. n. 212 del 2000, art. 7, quando l’Amministrazione abbia posto il contribuente in grado di conoscere e, quindi, di poter contestare, la pretesa nei suoi elementi essenziali, in relazione ai presupposti di fatto ed alle ragioni di diritto che la determinano. Detto requisito può dirsi soddisfatto anche quando l’atto faccia riferimento ad un processo verbale di constatazione della Guardia di Finanza, purché conosciuto dal destinatario, in quanto a lui notificato o consegnato, dovendo altrimenti il PVC essere allegato all’atto impositivo o dallo stesso richiamato nei suoi elementi essenziali (cfr., tra le molte, più di recente, Cass. sez. 5, ord. 15 luglio 2020, n. 14995, in motivazione; Cass. sez. 5, 14 gennaio 2015, n. 407).

8.2. La CTR ha osservato che “l’Ufficio non si è limitato a recepire acriticamente il contenuto del PVC, ma nell’avviso di accertamento ha esplicitato in modo congruo ed esaustivo tutte le ragioni dell’accertamento stesso”.

8.2.1. Sennonché, è incontroversa in fatto la circostanza che il PVC del 4 agosto 2005 della Guardia di Finanza, pur richiamato nell’atto impositivo, non sia stato previamente notificato o comunque consegnato al M., ma solo alla Mo.An.Ma., che figurava, all’epoca, quale legale rappresentante della società.

Ne’ il richiamato PVC risulta allegato all’avviso di accertamento del quale il M. è stato destinatario.

8.2.3. L’esame del contenuto dell’avviso di accertamento, che il ricorrente, in ossequio al principio di autosufficienza del ricorso per cassazione, ha riportato nel corpo del ricorso, smentisce, riguardo alla specifica posizione del M., tuttavia, quanto affermato dalla CTR. Di là, infatti, dal generico rinvio alle risultanze del summenzionato PVC, come detto, sconosciuto al M., non viene riportato nell’atto impositivo alcun elemento che esponga, in termini essenziali, i presupposti in fatto e le ragioni in diritto che hanno indotto l’Amministrazione finanziaria ad individuare nel M.G. la contestata qualità di amministratore di fatto della S.A.E. S.r.l..

La sentenza impugnata, pertanto, nella parte in cui non ha rilevato – per le ragioni sopra esposte – l’illegittimità dell’atto impositivo per carenza di motivazione, non ha fatto corretta applicazione dei principi affermati da questa Corte in materia (cfr. Cass. sez. 5, ord. 12 dicembre 2018, n. 32127, in fattispecie per la quale si è ritenuto che il richiamo al PVC sul quale era fondato l’atto impositivo non avesse soddisfatto le condizioni perché l’atto potesse ritenersi correttamente motivato per relationem).

8.2.4. Ne’ il deficit motivazionale dell’avviso di accertamento può intendersi colmato dalla produzione in giudizio, da parte dell’Amministrazione finanziaria, del suddetto PVC, atteso che, per giurisprudenza costante, è da escludersi che la carente motivazione dell’atto impositivo, che attiene a vizio genetico che determina l’illegittimità dell’atto sul piano formale, possa essere oggetto d’integrazione in sede giudiziale (cfr., ex multis, Cass., sez. 6-5, ord. 14 luglio 2020, n. 14931; Cass. sez. 5, 12 ottobre 2018, n. 23450; Cass., sez. 6-5, ord. 21 maggio 2018, n. 12400).

9. L’accoglimento del quarto motivo di ricorso comporta la cassazione della sentenza impugnata, restando assorbiti i restanti motivi di ricorso.

10. Non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, la causa può essere pertanto decisa nel merito, ex art. 384 c.p.c., comma 2, ultima parte, con accoglimento dell’originario ricorso del contribuente.

11. Avuto riguardo al fatto che la presente controversia s’inserisce in un più ampio contenzioso tra le parti con alterni esiti, possono essere compensate le spese dell’intero giudizio tra le parti.

P.Q.M.

Accoglie il ricorso in relazione al quarto motivo, rigettato il quinto ed assorbiti gli altri.

Cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e, decidendo la causa nel merito, accoglie l’originario ricorso del contribuente.

Dichiara compensate tra le parti le spese dell’intero giudizio.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio, il 8 giugno 2021.

Depositato in Cancelleria il 30 luglio 2021