Corte di Cassazione, sez. V Civile, Ordinanza n.27674 del 12/10/2021

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CHINDEMI Domenico – Presidente –

Dott. BALSAMO Milena – rel. Consigliere –

Dott. RUSSO Rita – Consigliere –

Dott. DELL’ORFANO Antonella – Consigliere –

Dott. NAPOLITANO Angelo – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso 21926-2016 proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, VIA DEI PORTOGHESI 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende;

– ricorrente –

contro

SVIDIS SRL, in persona del legale rappresentante pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, VIA SICILIA N. 66, presso lo studio dell’avvocato FANTOZZI & ASS. FANTOZZI & ASS., rappresentata e difeso dall’avvocato LUCIA MONTECAMOZZO;

SSC SOCIETA’ SVILUPPO COMMERCIALE SRL, in persona del legale rappresentante pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, VIA PO 28, presso lo studio dell’avvocato ATTILIO PELOSI, rappresentata e difesa dagli avvocati LUIGI CARDASCIA, ENRICO CERIANA, e PAOLA LUMINI;

IPER CAPODRISE SRL, in persona del legale rappresentante pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, VIA SICILIA, 66, presso lo studio dell’avvocato FANTOZZI & ASSOCIATI STUDIO FANTOZZI &

ASSOCIATI, rappresentata e difesa dall’avvocato LUCIA MONTECAMOZZO;

– controricorrenti –

avverso la sentenza n. 1107/2016 della COMM. TRIB. REG. LOMBARDIA, depositata il 26/02/2016;

udita la relazione della causa svolta nella Camera di consiglio del 14/07/2021 dal Consigliere Dott. MILENA BALSAMO.

RITENUTO

che:

1. Con atto del ***** la società Sviluppo commerciale s.r.l. (S.S.C.) del gruppo Carrefour e la società G.S. stipulavano contratto preliminare di compravendita del 100% del capitale sociale di Newco s.r.l.; in data ***** la S.S.C. costituiva la Newco Iper Capodrise s.r.l.; in data ***** la G.S. cedeva alla S.S.C. le attività commerciali di galleria ed alcune porzioni immobiliari minori; in data ***** del medesimo anno, la S.S.C. conferiva in qualità di unico socio un ramo d’azienda rappresentato dall’ipermercato e quattro esercizi commerciali siti nel Centro commerciale di *****; ancora con atto del *****, con scrittura privata autenticata del notaio C.L., la società Svidis acquistava dalla S.S.C. la quota di partecipazione totalitaria di iper Capodrise s.r.l. per Euro 1.810.000,00. L’agenzia delle entrate notificava in data ***** avviso di liquidazione di imposta di registro, contestando una cessione indiretta di ramo d’azienda dalla società S.S.C. alla società Svidis s.r.l..

Avverso l’avviso di liquidazione proponevano ricorso sia la società Svidis srl che la società Iper Capodrise srl.

La CTP di Milano accoglieva i ricorsi. Proposto appello dall’Agenzia delle Entrate, la CTR della Lombardia lo respingeva riconoscendo la necessità del contraddittorio preventivo ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 37 bis, e qualificando gli atti posti in essere dalle contribuenti non come elusivi della imposta di registro, bensì quale atti finalizzati alla ristrutturazione e riorganizzazione della società, mentre con riferimento al disinvestimento della società Capodrise, affermava che essa si fondava su risultati negativi conseguiti nei tre esercizi precedenti a quello in cui era stata disposta l’operazione; con l’ulteriore conseguenza che tutti gli atti di cessione e costituzione della Newco erano stati posti in essere per ragioni economiche ed imprenditoriali, quali l’esigenza di segregare i vari patrimoni societari, in modo che ciascuna società avesse subito le conseguenze negative delle perdite o l’utile di esercizio di un singolo centro commerciale, distribuendo i rischi imprenditoriali e limitando l’acquirente Svidis il rischio all’investimento effettuato per l’acquisto delle partecipazioni nella newco.

Avverso la sentenza n. 1107/2016, depositata il 26.02.2016, della CTR della Lombardia, l’Agenzia delle Entrate propone ricorso per cassazione affidato a tre motivi, illustrati nelle memorie depositate in prossimità di udienza.

Le società si sono costituite in giudizio con controricorso.

CONSIDERATO

che:

2. Con il primo motivo, si deduce, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3), la violazione del D.P.R. n. 131 del 1986, art. 20, nonché del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 37-bis; per aver la CTR erroneamente ritenuto applicabile il disposto del citato art. 37 bis, in quanto il modello procedimentale previsto dalla citata disposizione non è importabile nella disciplina dell’imposta di registro trattandosi di imposta d’atto estraneo al novero dei tributi armonizzati.

3.Con il secondo mezzo, si lamenta la violazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, artt. 18 e 53, ex art. 360 c.p.c., n. 4; per avere i giudici regionali ritenuto che l’atto di appello era stato sottoscritto invalidamente dalla Dott. P.P. che all’epoca ricopriva l’incarico di direttore provinciale, la quale era dunque legittimata – in quanto provvista di specifica delega da parte del titolare dell’ufficio – a gestire il settore attribuitole compreso il contenzioso.

4. Con la terza censura si lamenta la violazione dell’art. 53 Cost, nonché del D.P.R. n. 131 del 1986, art. 20; per avere la CTR della Lombardia negato il potere dell’amministrazione di collegare tra loro e riqualificare atti registrati in maniera autonoma.

In particolare, afferma l’Agenzia delle Entrate che il citato art. 20, non è solo una norma interpretativa degli atti registrati ma una disposizione intesa a identificare l’elemento strutturale del rapporto giuridico tributario. Il quale è dato dall’oggetto e viene fatto coincidere con gli effetti giuridici indicativi della capacità contributiva dei soggetti che compiono gli atti.

In simile contesto, la prevalenza della natura intrinseca degli atti registrati e dei loro effetti giuridici sul loro titolo e sulla loro forma apparente vincola l’interprete a privilegiare, nell’individuazione della struttura del rapporto giuridico tributario, la sostanza sulla forma, id est, il dato giuridico reale conseguente alla natura intrinseca degli atti e ai loro effetti giuridici, rispetto a ciò che formalmente è enunciato, anche frazionatamente, in uno o più di questi atti. Con la conseguenza di doversi riferire l’imposizione al risultato di un comportamento sostanzialmente unitario, rispetto ai risultati parziali e strumentali di una molteplicità di comportamenti formali. A questa interpretazione si giunge, d’altronde, tenendo conto dell’evoluzione normativa che ha caratterizzato la prestazione patrimoniale tributaria di registro, dal regime della tassa (avente come oggetto l’atto inteso nella sua forma documentale, e come contenuto una determinata quantità di denaro da riscuotere, in corrispettivo del servizio di registrazione), a quello dell’imposta (avente come oggetto la manifestazione di capacità contributiva correlabile a una ben dimostrata forza economica).Sicché, inserendosi nell’ambito di una simile evoluzione, il D.P.R. n. 131 del 1986, artt. 1 e 20, vanno interpretati nell’univoco senso che oggetto dell’imposta di registro, per quanto genericamente e formalmente individuata nel riferimento agli atti soggetti a registrazione o volontariamente presentati per la registrazione, art. 1, e’, nella sostanza, costituito dagli effetti giuridici di tali atti.

Con l’ulteriore conseguenza che ciò che rileva è l’individuazione della causa reale dei negozi posti in essere dalle parti, ai fini della riqualificazione degli atti nonché l’irrilevanza che le operazioni economiche poste in essere non integrino una ipotesi di abuso del diritto, non trattandosi di una fattispecie di elusione del diritto.

5. Si osserva che, in tema d’imposta di registro, ai sensi del D.P.R. n. 131 del 1986, art. 20, come modificato dalla L. n. 205 del 2017, art. 1, comma 87, e dalla L. n. 145 del 2018, art. 1, comma 1084, nella parte in cui prevede che, ai fini dell’imposta di registro, l’interpretazione degli atti presentati alla registrazione debba avvenire solo in base al loro contenuto, senza fare riferimento ad atti collegati o ad elementi extratestuali, l’Amministrazione finanziaria non può travalicare lo schema negoziale tipico in cui l’atto risulta inquadrabile.

La L. n. 205 del 2017, art. 1, comma 87, invero, prevede: “Al testo unico delle disposizioni concernenti l’imposta di registro, di cui al D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, sono apportate le seguenti modificazioni: a) all’art. 20, comma 1: 1) le parole: ” degli atti presentati ” sono sostituite dalle seguenti: ” dell’atto presentato “; 2) dopo la parola: ” apparente ” sono aggiunte le seguenti: “sulla base degli elementi desumibili dall’atto medesimo, prescindendo da quelli extratestuali e dagli atti ad esso collegati, salvo quanto disposto dagli articoli successivi”;…”La L. n. 145 del 2018, art. 1, comma 1084, prevede: “La L. 27 dicembre 2017, n. 205, art. 1, comma 87, lett. a), costituisce interpretazione autentica del testo unico di cui al D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 20, comma 1.”

La Corte Cost., con sentenza n. 158 del 21/07/2020, ha statuito che non è fondata la questione di legittimità costituzionale, posta in relazione agli artt. 3 e 53 Cost., del D.P.R. n. 131 del 1986, art. 20, come modificato dalla L. n. 205 del 2017, art. 1, comma 87, e dalla L. n. 145 del 2018, art. 1, comma 1084, nella parte in cui prevede che, ai fini dell’imposta di registro, l’interpretazione degli atti presentati alla registrazione debba avvenire solo in base al loro contenuto, senza fare riferimento ad atti collegati o ad elementi extratestuali. Detta pronuncia è stata poi ribadita dalla medesima Corte con sentenza n. 39/2021, con la quale ha affermato che le questioni inerenti alla violazione degli artt. 3 e 53 Cost., sono manifestamente infondate, poiché prive di argomenti sostanzialmente nuovi rispetto a quelle già sollevate con la menzionata ordinanza del giudice di legittimità e dichiarate non fondate con sentenza n. 158 del 2020.

Nel caso di specie si verte appunto, come è pacifico tra le parti e come venne già inizialmente lamentato dalla società contribuente, di avviso di liquidazione di imposta proporzionale di registro su una concatenazione di atti che l’agenzia delle entrate riqualificava in maniera unitaria D.P.R. n. 131 del 1986, ex art. 20, in termini di cessione indiretta di ramo di azienda.

Su tale presupposto – decidendosi in diritto sul ricorso – la motivazione della sentenza della CTR va dunque modificata nei termini che precedono a norma dell’art. 384 c.p.c., confermandosene tuttavia il dispositivo di rigetto.

Le spese di lite vanno interamente compensate tra le parti, tenuto conto dell’evoluzione temporale della normativa e dell’interpretazione giurisprudenziale.

PQM

La Corte:

Rigetta il ricorso.

Compensa le spese.

Così deciso in Roma, nell’adunanza camerale della quinta sezione civile, il 14 luglio 2021.

Depositato in Cancelleria il 12 ottobre 2021