Corte di Cassazione, sez. V Civile, Ordinanza n.28808 del 19/10/2021

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. FUOCHI TINARELLI Giuseppe – Presidente –

Dott. CATALLOZZI Paolo – Consigliere –

Dott. TRISCARI Giancarlo – Consigliere –

Dott. SUCCIO Roberto – rel. Consigliere –

Dott. FANTICINI Giovanni – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 12039/2015 R.G. proposto da:

O. COSTRUZIONI 2000 s.r.l., in persona del suo legale rappresentante pro tempore, rappresentata e difesa giusta delega in atti dall’avv. Stanislao Lucarelli, e con domicilio eletto in Roma, presso l’avv. Italo Castaldi, in via Attilio Regolo n. 12/D;

– ricorrente –

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, con domicilio in Roma, via Dei Portoghesi, n. 12, presso l’Avvocatura Generale dello Stato;

– controricorrente –

avverso la sentenza della Commissione Tributaria Regionale della Campania n. 9478/31/14 depositata il 03/11/2014, non notificata;

Udita la relazione della causa svolta nell’adunanza camerale del 10/06/2021 dal Consigliere Roberto Succio.

RILEVATO

che:

– con la sentenza impugnata la CTR rigettava l’appello della società contribuente e confermando la sentenza di primo grado dichiarava legittimo l’atto impugnato, avviso di accertamento per IRES, IVA ed IRAP per gli anni 2009 e 2010;

ricorre a questa Corte la O. COSTRUZIONI 2000 s.r.l. con atto affidato a quattro motivi; l’Amministrazione Finanziaria resiste con controricorso.

CONSIDERATO

che:

– con il primo motivo di ricorso si denuncia la violazione e/o falsa applicazione dell’art. 112 c.p.c., per omessa pronuncia sulla domanda articolata di riconoscimento giudiziale dei costi e della detrazione iva accertati dalla GdF per avere la CTR, dopo avere rilevato la questione posta dalla società, omesso di prender posizione sulla stessa;

– il motivo è infondato;

– invero, dalla lettura della sentenza impugnata si evince che la CTR ha ritenuto, quanto ai costi e all’iva da detrarre, che “l’Ufficio non ha ritenuto di valutare i presunti costi di esercizio e che tale valutazione appare peraltro del tutto ragionevole e legittima in quanto i costi stessi non risultano esser stati indicati nella contabilità aziendale” (pag. 2 della sentenza gravata, penultimo periodo);

– orbene, le considerazioni svolte nella sentenza gravata risultano costituire motivazione che si colloca al di sopra del c.d. “minimo costituzionale” richiesto ai fini della resistenza della sentenza impugnata al motivo di ricorso; e ciò anche in considerazione del fatto che secondo questa Corte (Cass. Sez. U, Sentenza n. 8053 del 07/04/2014) la riformulazione dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, disposta dal D.L. 22 giugno 2012, n. 83, art. 54, conv. in L. 7 agosto 2012, n. 134, che qui trova applicazione in quanto la sentenza gravata è stata depositata in data successiva all’11 settembre 2012, deve essere interpretata, alla luce dei canoni ermeneutici dettati dall’art. 12 preleggi, come riduzione al “minimo costituzionale” del sindacato di legittimità sulla motivazione. Pertanto, è denunciabile in cassazione solo l’anomalia motivazionale che si tramuta in violazione di legge costituzionalmente rilevante, in quanto attinente all’esistenza della motivazione in sé, purché il vizio risulti dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali. Tale anomalia si esaurisce nella “mancanza assoluta di motivi sotto l’aspetto materiale e grafico”, nella “motivazione apparente”, nel “contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili” e nella “motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile”, esclusa qualunque rilevanza del semplice difetto di “sufficienza” della motivazione;

– sotto questo profilo, quindi, diversamente da quanto sostenuto in ricorso, la CTR ha osservato in modo adeguato i principi indicati da questa Corte;

– il secondo motivo di ricorso censura la pronuncia impugnata per violazione dell’art. 111 Cost., mancanza di modifivazione o motivazione apparente, per avere la CTR, di fronte alle risultanze del pvc del ***** della GdF che davano atto della presenza in contabilità dei costi e dell’iva detraibile, correttamente registrati, concluso ritenendo legittimo l’operato dell’Ufficio in quanto i costi stessi non risultavano esser stati “indicati nella contabilità aziendale”; il motivo in parola può esaminarsi e decidersi congiuntamente con il quarto motivo, incentrato sulla violazione dell’art. 53 Cost., sotto il medesimo profilo relativo all’illegittimo diniego della deduzione dei costi accertati dai verificatori, poiché gli stessi costituiscono frammentazione di una medesima censura;

– i motivi vanno ambedue rigettati;

– in primo luogo, si evince dalla sentenza impugnata che la CTR non ha escluso il riconoscimento dei detti costi in forza solo della indicazione nella contabilità, ma anche in ragione delle motivazioni addotte dalla CTP “le cui motivazioni vengono in questa sede integralmente condivise e richiamate, costituendo quindi parte integrante della motivazione”; a fronte di tal statuizione era quindi onere di parte ricorrente censurare tale statuizione del giudice di primo grado (costituente motivazione anche della decisione della CTR);

– secondariamente, dall’articolazione del mezzo di gravame (oltre che dalla solo parziale trascrizione in ricorso del PVC della Gdf), non si evince con adeguata analiticità quali costi e per quali importi i finanzieri hanno rilevato come presenti e indicati, in forza di protocollazione, registrazione delle fatture passive e liquidazione dell’iva relativa, ove presente, oltre a quelli già riconosciuti come deducibili dalla sentenza impugnata;

– nel concreto a tal fine ritiene la Corte non sia sufficiente la elencazione di un numero complessivo di fatture (ad esempio: “la parte ha ricevuto e registrato n. 449 fatture per un totale imponibile di Euro 254.278, 75 ed iva Euro 47.462,79”) in quanto mancante di ogni deduzione e illustrazione, anche di massima, riferita alla tipologia di costi che consenta di identificarli prima e distinguerli poi da quelli già ammessi in deduzione nei gradi del merito;

– in altre parole, non è possibile da ciò comprendere se tali fatture riguardassero questi o questi altri acquisti di beni e di servizi, da chi fossero stati operati e con quali modalità di pagamento sostenuti, vale a dire non è possibile prender contezza di quali costi si tratti; la circostanza è vieppiù rilevante se si considera che comunque la CTP, come si è detto, e dopo di lei la CTR, ha ritenuto in ogni caso di “riconoscere i costi esposti dalla società, pur non adeguatamente documentati, nella misura del 50%”;

– il terzo motivo deduce la violazione delle direttive comunitarie in materia di iva e del principio di neutralità in materia di iva per non avere la CTR riconosciuto l’iva detraibile nella misura accertata dai verificatori;

– questa Corte ritiene (tra le molte, Sez. 5, Sentenza n. 14703 del 27 giugno 2014) che esclusivamente nel caso di determinazione della base imponibile mediante accertamento induttivo c.d. “puro” (ed è questa, a leggere la sentenza impugnata, la tipologia di accertamento qui utilizzata dall’Ufficio) e solo al fine della applicazione delle imposte dirette, si pone la esigenza che l’Ufficio accertatore determini presuntivamente, unitamente ai maggiori redditi non esposti, anche i correlati costi, sostenuti nello svolgimento dell’attività economica, da dedurre dal reddito lordo (cfr. Corte Cass. 1 sez. 7.2.1992 n. 1382; id. 1 sez. 15.11.1994 n. 9581; id. 1" sez. 10.4.1996 n. 3317; id. 5 sez. 17.1.2001n. 640; id. 5 sez. 1.8.2002n. 11459; id. 5 sez. 10.2.2006 n. 2946; id. 5 sez. 25.11.2008 n. 28028; id. 5" sez. 19.2.2009 n. 3995. Cfr. anche Corte Cost. sentenza in data 8.6.2005 n. 225);

– diversamente, tale esigenza esula del tutto dalla ricostruzione induttiva del volume di affari in relazione alla quale viene in questione, ai fini della liquidazione dell’IVA dovuta, la diversa esigenza di dover applicare comunque il principio di neutralità della imposta, dovendo considerare l’Ufficio a tal fine esclusivamente le detrazioni D.P.R. n. 633 del 1972, ex art. 19, corrispondenti alla imposta effettivamente versata dal contribuente ed a quella effettivamente corrisposta in rivalsa sull’acquisto di beni e servizi destinati allo svolgimento dell’attività economica ma con riferimento soltanto agli importi risultanti dalle liquidazioni periodiche;

– ancora recentemente, si è confermato in questa sede di Legittimità che quanto all’IVA (in ultimo Cass. Sez. 5, Ordinanza n. 21828 del 07/09/2018) ove l’Amministrazione finanziaria, nell’ipotesi di omessa fatturazione, abbia proceduto ad accertamento induttivo “puro” D.P.R. n. 600 del 1973, ex art. 39, comma 2, la base imponibile deve essere determinata ai sensi del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 13, con la conseguenza che non assumono alcuna incidenza i costi di produzione dei beni o servizi ceduti;

– tal conclusione, invero deve essere più analiticamente articolata nei casi in cui, come qui avviene, a fronte della indubbia sussistenza di costi gravati da IVA l’Ufficio non disponga di elementi probatori di alcun genere atti a ricostruirne l’ammontare con un adeguato grado di certezza; nella fattispecie non si tratta infatti di identificare l’importo dei costi e dell’IVA relativa in forza di documentazione generica o imprecisa, alla quale può supplirsi con altre indicazioni contabili o extracontabili, ma di dedurre dal mero fatto della sopportazione di costi l’ammontare (necessariamente preciso e puntuale) dell’IVA ammessa in detrazione; – la Corte ha in passato statuito come “in tema di IVA, l’accertamento induttivo D.P.R. n. 633 del 1972, ex art. 55, non determina l’automatica perdita del diritto alla detrazione dell’imposta assolta per rivalsa sugli acquisti di beni e servizi, atteso che l’onere di provare i crediti vantati, se non risultanti dalle dichiarazioni periodiche, può essere adempiuto con le modalità di cui all’art. 2724 c.c., ove l’allegata impossibilità di dimostrare con i mezzi ordinari l’IVA assolta in rivalsa sia conseguenza di un comportamento incolpevole”; fattispecie che qui non si verifica;

– e in ogni caso, l’insegnamento della giurisprudenza della Corte di Giustizia, (CGUE sentenza 7 marzo 2018, Dobre, C-159/17 p.p. 31, 3435) risolve la questione: il principio fondamentale della neutralità dell’IVA esige che la detrazione dell’IVA pagata a monte venga riconosciuta se sono soddisfatti i requisiti sostanziali, quand’anche taluni requisiti formali siano stati disattesi dal soggetto passivo (CGUE sentenza del 28 luglio 2016, Astone, C-332/15, EU:C1-2016/614, punto 45). Il fatto di sanzionare l’inosservanza, da parte del soggetto passivo, degli obblighi contabili e di dichiarazione con un diniego del diritto a detrazione eccede chiaramente quanto necessario per conseguire l’obiettivo di garantire il corretto adempimento di tali obblighi, posto che il diritto dell’Unione non vieta agli Stati membri di irrogare, se del caso, un’ammenda o una sanzione pecuniaria proporzionata alla gravità dell’infrazione (CGUE, sentenza del 9 luglio 2015, Salomie e Oltean, C183/14, EU:C:2015:454, punto 63). Una diversa soluzione potrebbe imporsi qualora l’inosservanza di tali requisiti formali abbia l’effetto di impedire che sia fornita la prova certa del rispetto dei requisiti sostanziali (CGUE, sentenza del 28 luglio 2016, Astone, C-332/15, EU:C42016/614, punto 46 e giurisprudenza ivi citata). Il diniego del diritto a detrazione dipende infatti più dalla mancanza delle informazioni necessarie ad accertare la sussistenza dei requisiti sostanziali che dall’inosservanza di un requisito formale (v., in tal senso, CGUE sentenza dell’11 dicembre 2014, Idexx Laboratories Italia, C-590/13, EU:C:2014:2429, punti 44 e 45);

– ne deriva che il principio della neutralità dell’IVA come interpretato dalla giurisprudenza della Corte di Giustizia, (specialmente vedasi CGUE sentenza 7 marzo 2018, Dobre, C-159/17) esige che la detrazione dell’IVA pagata a monte venga riconosciuta se sono soddisfatti i requisiti sostanziali, quand’anche taluni requisiti formali siano stati disattesi dal soggetto passivo, ma una diversa soluzione può imporsi qualora l’inosservanza di tali requisiti formali abbia l’effetto di impedire che sia fornita la prova certa del rispetto dei requisiti sostanziali (in termini Cass. Sez. 5, sent. n. 16910 dell’11/08/2020);

– nel presente caso, difetta il requisito consistente nella disponibilità in capo all’Ufficio di tutte le informazioni necessarie per dimostrare non la debenza dell’IVA, (risultando pacifica la soggettività IVA del contribuente) ma il quantum dell’IVA a debito che deve essere determinato in modo analitico e puntuale sotto il profilo della sua consistenza numerica: solo in tal modo dall’IVA ammessa in detrazione si risale infine all’IVA effettivamente a debito;

– conclusivamente, il ricorso è rigettato.

P.Q.M.

rigetta il ricorso; liquida le spese in Euro 7.800,00 oltre a spese prenotate a debito che pone a carico di parte soccombente.

Ai sensi del D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1 quater, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte del ricorrente principale, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari quello dovuto per il ricorso principale a norma dello stesso art. 13, comma 1 bis, se dovuto.

Così deciso in Roma, il 10 giugno 2021.

Depositato in Cancelleria il 19 ottobre 2021