Corte di Cassazione, sez. V Civile, Ordinanza n.30696 del 29/10/2021

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. VIRGILIO Biagio – Presidente –

Dott. FUOCHI TINARELLI Giuseppe – rel. Consigliere –

Dott. CATALLOZZI Paolo – Consigliere –

Dott. GORI Pierpaolo – Consigliere –

Dott. FANTICINI Giovanni – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 6807/2018 R.G. proposto da:

Agenzia delle entrate, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso la quale è domiciliata in Roma, via dei Portoghesi n. 12;

– ricorrente –

contro

B.V. Srl;

– intimata –

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Campania n. 7787/23/17, depositata il 22 settembre 2017.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 25 giugno 2021 dal Consigliere Giuseppe Fuochi Tinarelli.

RILEVATO

che:

L’Agenzia delle entrate impugna per cassazione, con due motivi, la sentenza della CTR in epigrafe che, confermando la decisione della CTP di Benevento, aveva ritenuto illegittimo l’avviso di accertamento emesso nei confronti di B.V. Srl, esercente l’attività di fabbricazione di contenitori in acciaio, con cui recuperava l’Iva per operazioni intraunionali per l’anno 2013, ed irrogava le conseguenti sanzioni, perché realizzate in assenza di autorizzazione in quanto cancellata d’ufficio dall’archivio VIES con provvedimento del 29 dicembre 2010 del Direttore dell’Agenzia delle entrate.

B.V. Srl è rimasta intimata.

CONSIDERATO

che:

1. Il primo motivo denuncia, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., n. 4, la violazione del principio della domanda e del principio di necessaria corrispondenza tra chiesto e pronunciato di cui agli artt. 100 e 101 c.p.c. e al D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 18.

L’Ufficio deduce che la contribuente aveva dedotto l’illegittimità dell’avviso per l’assenza del provvedimento di revoca, mentre la CTR lo aveva annullato per l’omessa espressa comunicazione dell’atto direttoriale.

1.1. Il motivo è inammissibile, non avendo l’Ufficio riprodotto né l’originario ricorso della contribuente (da cui si dovrebbe evincere la diversa prospettazione fatta valere da quest’ultima), né le successive controdeduzioni in appello.

La sentenza impugnata, inoltre, nel dare atto del contenuto della decisione di primo grado, pone in risalto che essa era incentrata sul rilievo che un provvedimento “di revoca di autorizzazione, anche se adottato d’ufficio, non può che avere effetto dalla comunicazione all’interessato, in mancanza della quale è inesistente”, sicché la lamentata prospettazione era già stata operata dalla CTP, senza che risulti formulata alcuna contestazione in merito alla qualificazione e interpretazione della domanda, da cui, in ogni caso, la tardività (perché non rivolta già in appello) e l’irritualità (perché rivolta contro l’interpretazione della domanda da parte del giudice) della censura.

2. Il secondo motivo denuncia, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., n. 3, violazione del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 35, per aver la CTR ritenuto la sussistenza di un obbligo di comunicazione del provvedimento di revoca dell’iscrizione ai sensi del comma 7 bis della norma, invece non applicabile alla vicenda in giudizio.

Rileva, per contro, che il provvedimento direttoriale del 2010 era stato pubblicato sul sito internet dell’Agenzia delle entrate ai sensi della L. n. 244 del 2007, art. 1, comma 361, modalità che tiene luogo alla pubblicazione nella Gazzetta Ufficiale “nei casi in cui questa sia prevista da altre disposizioni di legge”.

3. Il motivo è fondato.

3.1. La vicenda in giudizio attiene alla istituzione e gestione dell’archivio VIES (acronimo di VAT Information Exchange System, Sistema elettronico di scambio dati sull’Iva), ossia dell’archivio informatico dei soggetti autorizzati a effettuare operazioni intracomunitarie, creato con lo scopo di adeguare la normativa nazionale a quella Europea in materia di operazioni intracomunitarie e di contrasto delle frodi.

L’obbligo di iscrizione è stato introdotto con il D.L. n. 78 del 2010, art. 27, che ha modificato il D.P.R. n. 633 del 1972, art. 35, così fornendo attuazione al Reg. n. 1798/2003/CE, art. 22, e anticipando, altresì, i contenuti degli artt. 22 e 23 successivo Reg. n. 904/2010/UE: i soggetti che intendono effettuare operazioni UE sono tenuti a munirsi di specifica autorizzazione dall’Agenzia delle entrate, da cui l’inserimento (l’iscrizione) nell’archivio.

3.2. Il fondamento dell’intervento del legislatore unionale è bene espresso dall’art. 22 Reg. n. 904/2010/UE: la prospettiva, infatti, è quella, in vista dell’obbiettivo di contrasto alle frodi, “di fornire alle amministrazioni tributarie un livello ragionevole di garanzia circa la qualità e l’affidabilità delle informazioni disponibili tramite il sistema elettronico” perché i dati siano “completi ed esatti”. A tal fine, poi, agli Stati membri è stato affidato il compito di attuare “procedure di verifica di tali dati in base ai risultati della loro valutazione del rischio” verifiche da effettuare “in linea di massima, prima dell’identificazione o, qualora prima dell’identificazione siano effettuate solo verifiche preliminari, entro sei mesi da tale identificazione”.

In altri termini, il passaggio dal precedente sistema a quello disegnato dal Reg. n. 904/10/UE non si è limitato ad una innovazione di ordine tecnico ma ha riguardato lo stesso regime giuridico, passato da una modalità autorizzatoria ad un’altra, di rilievo cogente e ancorata alla sussistenza di presupposti formali e sostanziali.

3.3. In osservanza di tale disegno, poi, il legislatore nazionale ha introdotto le seguenti disposizioni nell’art. 35:

– al comma 2 la lettera e-bis), per cui “dalla dichiarazione di inizio attività devono risultare… e-bis) per i soggetti che intendono effettuare operazioni intracomunitarie di cui al D.L. 30 agosto 1993, n. 331, Titolo II, Capo II, convertito, con modificazioni, dalla L. 29 ottobre 1993, n. 427, la volontà di effettuare dette operazioni”;

– il comma 7 bis, per il quale “Per i soggetti che hanno effettuato l’opzione di cui al comma 2, lettera e bis) entro trenta giorni dalla data di attribuzione della partita IVA, l’Ufficio può emettere provvedimento di diniego dell’autorizzazione a effettuare le operazioni di cui al D.L. 30 agosto 1993, n. 331, Titolo II, Capo II 1, convertito, con modificazioni, dalla L. 29 ottobre 1993, n. 427”

– il comma 7 ter, per il quale “Con provvedimento del direttore dell’Agenzia delle entrate sono stabilite le modalità di diniego o revoca dell’autorizzazione di cui al comma 7-bis”;

– il comma 15 quater, per il quale “15-quater. Ai fini del contrasto alle frodi sull’IVA intracomunitaria, con provvedimento del direttore dell’Agenzia delle entrate sono stabiliti i criteri e le modalità di inclusione delle partite IVA nella banca dati dei soggetti passivi che effettuano operazioni intracomunitarie, ai sensi dell’art. 22 Reg. (CE) del 7 ottobre 2003, n. 1798”

3.4. In base a tali norme, quindi, sono stati emanati due provvedimenti direttoriali – Prot. n. 2010/188381, relativo ai “Criteri e modalità di inclusione delle partite IVA nell’archivio informatico dei soggetti autorizzati a porre in essere operazioni intracomunitarie ai sensi del comma 15-quater” e Prot. n. 2010/188376, relativo alle “Modalità di diniego o revoca dell’autorizzazione ad effettuare operazioni intracomunitarie ai sensi del comma 7-bis” – in data 29 dicembre 2010, entrambi pubblicati sul sito internet dell’Agenzia delle entrate ai sensi e agli effetti della L. n. 244 del 2007, art. 1, comma 361, e, dunque, quale modalità di informazione/pubblicazione equivalente alla pubblicazione sulla Gazzetta Ufficiale “nei casi in cui questa sia prevista da altre disposizioni di legge”.

4. Due, quindi, sono state le direttrici fondamentali su cui si è articolato l’intervento innovatore.

4.1. La prima, fondata sul presupposto – sostanziale e necessario – che il soggetto passivo avesse manifestato la volontà di voler compiere operazioni intraUE (lett. e-bis) e, dunque, di ottenere l’autorizzazione per tale scopo ed essere iscritto nell’archivio VIES; la disciplina di dettaglio, conseguentemente, aveva ad oggetto sia le modalità per ottenere l’iscrizione, sia, specificamente, a fronte dell’intento espresso, le condizioni e le modalità per il diniego dell’autorizzazione (7 bis) o di revoca di quella concessa (7 ter).

4.2. La seconda, correlata alla prima, di ridefinizione e nuova articolazione dell’intero archivio VIES (15 quater), sì da fornire come su osservato – “alle amministrazioni tributarie un livello ragionevole di garanzia circa la qualità e l’affidabilità delle informazioni disponibili tramite il sistema elettronico” perché i dati siano “completi ed esatti”.

Occorre sottolineare, sul punto, che l’art. 23 Reg. n. 904/2010/UE ha disposto che “gli Stati membri provvedono affinché il numero d’identificazione IVA… risulti non valido nel sistema elettronico di cui all’art. 17 del presente regolamento almeno nelle situazioni seguenti: a) quando persone identificate ai fini dell’IVA abbiano dichiarato di non esercitare più la loro attività economica, come definita all’art. 9 Dir. 2006/112/CE, o quando l’amministrazione tributaria competente abbia ritenuto che non esercitino più la loro attività economica. Un’amministrazione tributaria può presumere, in particolare, che una persona abbia cessato la sua attività economica qualora, pur essendo stata sollecitata in tal senso, tale persona non abbia presentato né dichiarazioni IVA né elenchi ricapitolativi per un anno a decorrere dal termine per la presentazione della prima dichiarazione o del primo elenco mancanti. La persona ha il diritto di provare l’esistenza di un’attività economica con altri mezzi; b) quando persone abbiano dichiarato dati falsi per un’identificazione IVA o non abbiano comunicato eventuali cambiamenti dei loro dati tali talché, se l’amministrazione tributaria ne fosse stata a conoscenza, avrebbe rifiutato l’identificazione ai fini IVA o avrebbe soppresso il numero di identificazione IVA”.

4.3. Rispetto alla ridefinizione della banca dati VIES, pertanto, a differenza dell’assetto preesistente, assume rilievo fondamentale, per l’inserimento in essa dei soggetti passivi abilitati, l’avvenuta presentazione di una dichiarazione di volontà (istanza) per lo svolgimento di operazioni IntraUE, alla quale doveva far seguito la necessaria verifica da parte dell’Amministrazione della sussistenza dei requisiti soggettivi, oggettivi, di rischio, nonché della correttezza dei dati forniti.

Ciò deriva, del resto, dalla stessa prospettiva fondante: la banca dati deve contenere dati “esatti e completi”.

L’esito di queste verifiche era suscettibile di tradursi in un diniego di autorizzazione (che, però, si perfezionava con le forme del silenzio -assenso decorsi trenta giorni dalla presentazione dell’istanza) ovvero, a fronte di verifiche più approfondite (nei successivi sei mesi), in un provvedimento di revoca.

4.4. Questo presupposto ha comportato, in termini lineari, l’assenza di un automatico transito dal precedente assetto a quello nuovo: coloro che, in precedenza, avevano svolto attività intraUE non erano necessariamente ed automaticamente iscritti anche nel nuovo archivio, essendo comunque necessaria, in linea di principio, una nuova istanza, tramite la quale era veicolata la volontà di compiere le suddette operazioni e che, inoltre, determinava l’Amministrazione al compimento delle verifiche formali e di merito imposte dal nuovo regime.

4.5. Il provvedimento direttoriale n. 2010/188376 è intervenuto su questo profilo ed ha, peraltro, distinto due tipologie di situazioni: il regolare e duraturo, fino a tempi prossimi alla nuova disciplina, svolgimento di operazioni intraUE è stato ritenuto sufficiente ad integrare una ipotesi di manifestazione di volontà tacita, avvalorata proprio dalla persistente, continua e regolare esecuzione delle operazioni, sì da non richiedere una specifica istanza intesa a rinnovare l’intenzione di porre in essere tali attività, salva restando la possibilità di verifica e controlli successivi (come per la generalità degli iscritti al VIES).

Nei confronti dei soggetti che, invece, avevano presentato solo la dichiarazione di inizio attività ovvero non avevano effettuato, per lungo tempo, operazioni di tale tipo o, comunque, presentavano irregolarità nel soddisfacimento degli adempimenti (quanto alla presentazione degli elenchi riepilogativi) o nelle dichiarazioni Iva, ossia – in termini sintetici – erano inattivi (per le operazioni intraUE) o inadempienti, era escluso il transito automatico nella nuova gestione, occorrendo, invece, la presentazione di un’apposita istanza secondo l’ordinaria procedura per ottenere l’autorizzazione e l’iscrizione.

4.6. In conclusione, pertanto, la ridefinizione della disciplina per l’archivio VIES è stata caratterizzata dalla realizzazione di un nuovo regime per l’accesso all’archivio e per il rilascio dell’autorizzazione, regime che ha determinato una cesura, con esclusione di un indiscriminato passaggio automatico dal precedente al nuovo.

Per l’accesso a quest’ultimo era necessaria una manifestazione di volontà, che è stata valutata come tacitamente sussistente in presenza del regolare e ininterrotto svolgimento di operazioni intraUE, mentre, in mancanza, richiedeva una espressa istanza.

5. Venendo alla vicenda in giudizio, appare evidente, alla luce dei principi su esposti, l’errore in cui è incorsa la CTR.

La contribuente, che pur in passato aveva effettuato operazioni intraUE con il precedente regime autorizzatorio, non aveva presentato gli elenchi riepilogativi delle operazioni per gli anni 2009 e 2010 – e, dunque, era rimasta inattiva o inadempiente agli obblighi previsti – e non poteva transitare automaticamente al nuovo regime autorizzatorio.

Il precedente regime autorizzatorio era semplicemente cessato e per poter compiere ulteriori attività la società avrebbe dovuto munirsi di nuova autorizzazione, presentando apposita richiesta secondo le nuove disposizioni: non vi è stata, in altri termini, alcuna revoca della precedente autorizzazione ma la cessazione della stessa poiché era venuto meno il precedente regime senza che, tuttavia, sussistessero i presupposti per la traslazione della posizione in quello nuovo, né fosse stata presentata una nuova istanza.

Neppure pertinente, infine, è il richiamo, operato dalla CTR, al D.P.R. n. 633 del 1972, art. 35, comma 7 bis: la norma, infatti, si riferisce all’ipotesi in cui il contribuente ha “effettuato l’opzione di cui al comma 2, lettera e bis”, manifestando “la volontà di effettuare dette operazioni”, nella specie invece assente e che, per contro, avrebbe dovuto tradursi nella presentazione di una specifica istanza.

6. In accoglimento del secondo motivo di ricorso, inammissibile il primo, la sentenza va pertanto cassata con rinvio, anche per le spese, alla CTR competente in diversa composizione.

P.Q.M.

La Corte accoglie il secondo motivo di ricorso, inammissibile il primo; cassa la sentenza impugnata e rinvia, anche per le spese, alla CTR della Campania in diversa composizione.

Così deciso in Roma, nell’adunanza camerale, il 25 giugno 2021.

Depositato in Cancelleria il 29 ottobre 2021