Corte di Cassazione, sez. V Civile, Ordinanza n.30762 del 29/10/2021

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CHINDEMI Domenico – Presidente –

Dott. DE MASI Oronzo – Consigliere –

Dott. ZOSO Liana Maria Teresa – Consigliere –

Dott. MELE Maria Elena – rel. Consigliere –

Dott. MARTORELLI Raffaele – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso 36632/2018 proposto da:

R.R.A. elettivamente domiciliato in ROMA, via di Villa Severini, n. 54, presso lo studio dell’avvocato Massimo Ridolfi che lo rappresenta e difende giusta procura a margine del ricorso;

– ricorrente –

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, via dei Portoghesi 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 859/4/18 della COMM. TRIB. REG. del PIEMONTE, depositata l’11.5.2018;

udita la relazione della causa svolta nella Camera di Consiglio non partecipata del 17.12.2020 dal Consigliere Dott. Mele Maria Elena.

RITENUTO

che:

R.R.A. impugnava avanti alla Commissione tributaria provinciale di Alessandria gli avvisi di accertamento con i quali l’Agenzia delle entrate aveva disconosciuto i benefici cd. “prima casa” richiesti dal contribuente con l’atto di acquisto di un immobile, ritenendo trattarsi di immobile di lusso, ai sensi del D.M. 2 agosto 1969, art. 5.

Il contribuente contestava le pretese dell’Ufficio sostenendo che dal computo della superficie rilevante ai sensi di tale disposizione dovessero essere esclusi i locali posti nel seminterrato e nel sottotetto in quanto privi delle caratteristiche per l’abitabilità.

La CTP accoglieva il ricorso, ritenendo applicabile alla fattispecie lo ius superveniens di cui al D.Lgs. n. 23 del 2011, art. 10, il quale, ai fini della qualificazione degli immobili come immobili di lusso, attribuisce rilevanza unicamente alla loro classificazione catastale.

L’Agenzia delle entrate proponeva appello avanti alla Commissione tributaria regionale di Torino la quale, in accoglimento dell’impugnazione, riformava la sentenza di primo grado.

Avverso tale sentenza il contribuente ha proposto ricorso per cassazione affidato a sette motivi, cui resistite con controricorso l’Agenzia delle Entrate.

CONSIDERATO

che:

Con il primo motivo di ricorso si denuncia la violazione e/o falsa applicazione del D.Lgs. n. 23 del 2011, art. 10, comma 1, del D.P.R. n. 131 del 1986, Tariffa, parte I, allegata, art. 1, comma 2, del D.P.R. n. 601 del 1973, art. 18 e del D.M. 2 agosto 1969, art. 5, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1 n. 3).

Il ricorrente lamenta che il giudice d’appello, riformando la sentenza di primo grado, abbia ritenuto applicabile la disciplina di cui al D.M. 2 agosto 1969, art. 5, ai fini della qualificazione dell’immobile come di lusso, senza attribuire rilevanza alla nuova disciplina introdotta dal D.Lgs. n. 23 del 2011, art. 10, il quale fa riferimento alla classificazione catastale del bene e che era nella fattispecie applicabile, essendo stati gli avvisi di liquidazione emessi nella vigenza della nuova normativa.

Con il secondo motivo si denuncia la violazione e/o falsa applicazione del D.P.R. n. 131 del 1986, Tariffa, parte I, allegata, art. 1, comma 4, del D.P.R. n. 601 del 1973, art. 18, del D.M. 2 agosto 1969, art. 5, del D.M. 26 aprile 1991, art. 1, lett. d) e del D.M. 10 maggio 1977, art. 3, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1 n. 3). La sentenza impugnata avrebbe escluso la spettanza del beneficio “prima casa” in virtù della natura di lusso dell’immobile acquistato, perché avente una superficie coperta superiore a 200 mq, oltre che una superficie scoperta pari a sei volte quella coperta, ai sensi del D.M. 2 agosto 1969, art. 5, dando rilievo alla superficie al lordo dei muri perimetrali e divisori anziché considerare la sola superficie utile.

Con il terzo motivo si denuncia, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, la nullità della sentenza per omessa pronuncia in violazione dell’art. 112 c.p.c., non essendosi il giudice d’appello pronunciato sull’eccezione con cui il contribuente aveva contestato che nel computo della superficie coperta, rilevante ai fini della qualificazione dell’immobile come “di lusso”, fossero stati considerati i locali del seminterrato e quelli del sottotetto, nonostante che dalle perizie risultasse che si trattava, rispettivamente, di cantine e di soffitte le quali dovevano essere escluse dal computo, ai sensi del D.M. 2 agosto 1969, art. 5.

Con il quarto motivo si denuncia, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, l’omesso esame di un fatto decisivo oggetto di discussione tra le parti.

La CTR non avrebbe valutato la circostanza decisiva, dedotta dal contribuente, secondo la quale nella superficie coperta, eccedente il limite fissato dal D.M. 2 agosto 1969, art. 5, era compresa quella dei locali lavanderia e stireria, posti nel seminterrato, nonché i locali di sgombero posti nel sottotetto i quali, attese le rispettive caratteristiche emerse dagli elaborati tecnici prodotti, dovevano qualificarsi come cantine e soffitte, come tali escluse dal computo della superficie.

Con il quinto motivo si denuncia la violazione e/o falsa applicazione del D.P.R. n. 131 del 1986, Tariffa, parte I, allegata, art. 1, comma 4, del D.P.R. n. 601 del 1973, art. 18 e del D.M. 2 agosto 1969, art. 5, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3.

Con il sesto motivo di ricorso si denuncia la nullità della sentenza per omessa pronuncia, in violazione dell’art. 112 c.p.c. in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, avendo la CTR omesso di pronunciarsi sulla domanda di annullamento delle sanzioni. Tale domanda era stata formulata dal contribuente, in via subordinata, in forza dello ius superveniens costituito dal D.Lgs. n. 23 del 2011, art. 10, nella specie applicabile in virtù del principio del favor rei. Poiché tale disposizione avrebbe ridefinito i presupposti per qualificare gli immobili di lusso, attribuendo rilievo alla classificazione catastale degli stessi, non potrebbe più considerarsi mendace la dichiarazione resa nell’atto di acquisto in ordine alla natura non di lusso del bene in relazione alla disciplina sopravvenuta.

Con il settimo motivo, si denuncia la violazione del D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 3, comma 2, in relazione al D.Lgs. n. 23 del 2011, art. 10, comma 1, del D.P.R. n. 131 del 1986, Tariffa, parte I, allegata, art. 1, comma 2 e del D.P.R. n. 601 del 1973, art. 18, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, per avere la CTR confermato l’atto impositivo con il quale erano state irrogate le sanzioni, senza disporre l’annullamento di queste ultime alla luce del sopravvenuto D.Lgs. n. 23 del 2011, art. 10, comma 1.

Ove si volesse rinvenire nella sentenza impugnata una statuizione sulle sanzioni, questa sarebbe stata emessa in violazione dell’art. 10 cit. il quale troverebbe applicazione anche nel caso di specie.

Il primo motivo è infondato.

In tema di agevolazioni cd. prima casa, il D.P.R. n. 131 del 1986, Tariffa, I parte, allegata, art. 1, rinvia al D.M. 2 agosto 1969, per stabilire se un’abitazione sia di lusso e come tale esclusa da tali benefici.

La citata disposizione è stata innovata dal D.Lgs. 14 marzo 2011, n. 23, art. 10, modificato dal D.L. 12 settembre 2013, n. 104, art. 26, conv. in L. 8 novembre 2013, n. 128, il quale ha determinato il superamento del criterio di individuazione dell’immobile di lusso – non ammesso, in quanto tale, ai benefici “prima casa” – incentrato sui parametri di cui al D.M. 2 agosto 1969. In forza della disciplina sopravvenuta, l’esclusione dalla agevolazione non dipende più dalla concreta tipologia del bene e dalle sue intrinseche caratteristiche qualitative e di superficie (individuate sulla base del suddetto D.M.), bensì dalla sua classificazione catastale, e precisamente dalla circostanza che la casa di abitazione oggetto di trasferimento sia iscritta in categoria catastale A1, A8 ovvero A9.

Al fine di allineare allo stesso criterio dell’imposta di registro anche l’agevolazione “prima casa” attribuita con aliquota IVA ridotta, il legislatore è poi intervenuto con il D.Lgs. n. 175 del 2014, art. 33, che, nel modificare il D.P.R. n. 633 del 1972, tab. A, parte seconda, allegato, n. 21, ha espressamente richiamato il “criterio catastale”. Conseguentemente, anche l’agevolazione IVA è esclusa (indipendentemente dalla sussistenza di tutti gli altri requisiti) per gli immobili rientranti in una delle suddette categorie (Cass., sez. 5, n. 30902 del 2019, Rv. 656082-01; Sez. 5, n. 14964 del 2018, Rv. 649367-01).

Questa Corte ha già chiarito che della modifica normativa in parola non può farsi applicazione retroattiva, trattandosi di un intervento legislativo che innova profondamente il trattamento agevolato ai fini dell’imposta di registro in quanto non si limita a modificare la fattispecie regolata dalla normativa previgente, ma la sostituisce con una fattispecie assolutamente nuova e diversa. Inoltre, è lo stesso art. 10, comma 5, a stabilire esplicitamente che le disposizioni dei precedenti commi si applicano a decorrere dal 10 gennaio 2014 con la conseguenza che il nuovo regime trova applicazione ai trasferimenti imponibili registrati successivamente al 1 gennaio 2014 (Sez. 5, n. 30902 del 2019 cit.; n. 2414 del 2019, Rv. 652502-01; n. 13318 del 2016).

Pertanto, assumendo rilevanza la data di registrazione dell’atto di trasferimento, e non – come sostenuto dal contribuente – quella dell’avviso di liquidazione, nella specie il trasferimento continua ad essere disciplinato in base alla previgente disciplina, essendo stato registrato anteriormente alla data suddetta.

Deve tuttavia rilevarsi che, pur non potendo l’art. 10 cit. trovare applicazione quanto alla debenza del tributo, esso può spiegare effetti ai fini sanzionatori, in applicazione del principio del favor rei, posto che, proprio in ragione della più favorevole disposizione sopravvenuta, la condotta mendace, che prima integrava una violazione fiscale, non costituisce più il presupposto per l’irrogazione della sanzione (Cass., sez. 5, n. 14964 del 2018, Rv. 649367-01; n. 2414 del 2019, Rv. 652502-01).

Ne consegue che l’Amministrazione finanziaria mantiene la potestà di revocare l’agevolazione in questione per il solo fatto del carattere di lusso rivestito – al momento del trasferimento, e sulla base della disciplina all’epoca applicabile – dall’immobile trasferito, senza però avere titolo per applicare le sanzioni conseguenti a comportamenti che, dopo la riforma legislativa, non sono più rilevanti, non certo in quanto tali (false dichiarazioni), ma in quanto riferiti a parametri normativi non più vigenti.

Pertanto, per effetto di tale disposizione, anche con riguardo agli atti negoziali anteriori al 1 gennaio 2014, non sono più dovute le sanzioni irrogate con l’atto impositivo.

Il secondo motivo è infondato.

In tema di imposta di registro, il D.P.R. n. 131 del 1986, Tariffa allegata, art. 1, nota II bis, subordina il riconoscimento dei benefici per l’acquisto della cd. prima casa, tra l’altro, alla circostanza che si tratti di case di abitazione prive delle caratteristiche di lusso, indicate dal D.M. 2 agosto 1969.

L’art. 5 di detto decreto include, tra altri tipi di abitazioni di lusso, le case composte di uno o più piani costituenti unico alloggio padronale avente superficie utile complessiva superiore a mq. 200 (esclusi i balconi, le terrazze, le cantine, le soffitte, le scale e posto macchine) ed aventi come pertinenza un’area scoperta della superficie di oltre sei volte l’area coperta.

Secondo il consolidato orientamento di questa Corte, in tema di imposta di registro, per stabilire se un’abitazione sia di lusso e, quindi, esclusa dai benefici per l’acquisto della prima casa ai sensi del D.P.R. n. 131 del 1986, Tariffa allegata, Parte I, art. 1, nota II bis, occorre fare riferimento alla nozione di “superficie utile complessiva”, in forza della quale è irrilevante il requisito della “abitabilità” dell’immobile, mentre rileva quello della “utilizzabilità” degli ambienti, a prescindere dalla loro effettiva abitabilità, e costituisce parametro idoneo ad esprimere il carattere “lussuoso” di un’abitazione. Si è altresì stabilito che, ai sensi del D.M. 2 agosto 1969, art. 6, per superficie utile deve intendersi tutta la superficie dell’unità immobiliare una volta detratta dall’estensione globale quella di balconi, terrazze, cantine, soffitte scale e posto auto, in quanto espressamente esclusi dalla disposizione richiamata (ex plurimis Cass. Sez. 6-5, n. 201701 del 2020; Sez. 5, n. 19186 del 2019, Rv. 654753-01; Sez. 5, n. 29643 del 2019, Rv. 655745-01; Sez. 5, n. 8421 del 2017, n. 8421 del 2017, Rv. 643477-01).

Si è conseguentemente affermato che il parametro idoneo ad esprimere il carattere lussuoso di un’abitazione è costituito dalla superficie utile che non può identificarsi restrittivamente con la sola superficie abitabile, in quanto il D.M. 2 agosto 1969, art. 6, deve essere interpretato nel senso che è “utile” tutta la superficie dell’unità immobiliare diversa dai balconi, dalle terrazze, dalle cantine, dalle soffitte, dalle scale e dal posto auto e che nel calcolo dei 240 mq rientrano anche le murature, i pilastri, i tramezzi e i vani di porte e finestre (Cass., sez. 5, n. 19186 del 2019, Rv. 654753-01; Sez. 6-5, n. 8409 del 2019, Rv. 653550-01).

Considerazioni del tutto analoghe valgono anche con riguardo al D.M. 2 agosto 1969, art. 5, ai sensi del quale sono considerate di lusso “le case composte di uno o più piani costituenti unico alloggio padronale avente superficie utile complessiva superiore a mq. 200 (esclusi i balconi, le terrazze, le cantine, le soffitte, le scale e posto macchine) ed aventi come pertinenza un’area scoperta della superficie di oltre sei volte l’area coperta”. Pertanto, anche in tale ipotesi, nella superficie utile devono essere compresi anche muri perimetrali e divisori.

D’altra parte, non è possibile dare delle disposizioni in parola un’interpretazione che ampli la sfera operativa dei benefici atteso che le previsioni relative ad agevolazioni o benefici in genere in materia fiscale non sono suscettibili di interpretazione analogica e, quindi, questi non possono essere riconosciuti nelle ipotesi in cui non siano espressamente previsti (Sez. 5, n. 30902 del 2019; n. 10807 del 2012; n. 22279 del 2011).

Il terzo motivo è fondato.

Secondo la giurisprudenza di questa Corte, ricorre il vizio di omessa pronuncia qualora sia stato completamente omesso il provvedimento indispensabile per la soluzione del caso concreto, il che si verifica quando il giudice non decide su alcuni dei capi della domanda, che siano autonomamente apprezzabili (v. ex multis, Cass., Sez. L., n. 5730 del 2020, Rv. 657560-01; Sez. 3, n. 22177 del 2019), ovvero sulle eccezioni proposte, ovvero quando pronuncia solo nei confronti di alcune parti (Cass. n. 8266 del 1997; Cass. n. 4377 del 1976). Il richiamo alle argomentazioni, ragioni o motivi esposti per ottenere un provvedimento giurisdizionale è estraneo, invece, al vizio di “omessa pronuncia” il quale si concreta nel difetto del momento decisorio, mentre il mancato o insufficiente esame delle argomentazioni delle parti, eventualmente svolte nei motivi di appello, può integrare un vizio di natura diversa relativo all’attività svolta dal giudice per supportare l’adozione del provvedimento, senza che possa ritenersi mancante il momento decisorio (Cass. Sez. L., n. 5730 del 2020, cit.; n. 22177 del 2019 cit.; Sez. 1, n. 3388 del 2005, Rv. 579433-01).

Nel caso di specie, la questione relativa alla computabilità dei locali del seminterrato e del sottotetto nella superficie utile, ai fini della qualificazione dell’immobile come di lusso D.M. 2 agosto 1969 ex art. 5, aveva costituito oggetto delle difese del contribuente fin da giudizio di primo grado e tuttavia, non è stata presa in esame dalla sentenza impugnata. A fronte della puntuale contestazione svolta dal contribuente, anche attraverso la produzione in giudizio di due perizie, riguardante la qualificazione dei suddetti locali e della loro computabilità nella superficie utile, la sentenza della CTR è completamente carente sia dell’illustrazione di tali critiche, sia delle considerazioni che l’hanno indotta a disattenderle, non avendo sostanzialmente discusso tale profilo. La sentenza impugnata si è infatti limitata da un lato, a richiamare la giurisprudenza di questa Corte secondo la quale nella superficie utile complessiva sono compresi i muti perimetrali e divisori, dovendo escludersi dal computo solo gli elementi espressamente indicati dalla norma e cioè balconi, terrazze, cantine, soffitte, scale e posto macchine; dall’altro, ad affermare che dalla documentazione planimetrica la superficie complessiva, compresi muri perimetrali e divisori, era superiore ai 200 mq cui fa riferimento l’art. 5 cit.

La censura svolta dal ricorrente merita pertanto accoglimento. Restano assorbiti gli ulteriori motivi.

In conclusione, il ricorso deve essere rigettato quanto al primo e al secondo motivo, accolto limitatamente al terzo, assorbiti gli ulteriori motivi e la sentenza impugnata deve essere cassata con rinvio alla CTR in diversa composizione.

P.Q.M.

La Corte rigetta i primi due motivi, accoglie il terzo, assorbiti i restanti motivi. Cassa la sentenza impugnata disponendo il rinvio alla CTR in diversa composizione, anche per la liquidazione delle spese del presente giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, nella adunanza camerale mediante collegamento da remoto (ai sensi del D.L. 28 ottobre 2020, n. 137, art. 23, comma 9, in corso di conversione in legge, con le modalità stabilite dal decreto reso dal Direttore Generale dei Servizi Informativi ed Automatizzati del Ministero della Giustizia il 2 novembre 2020), il 17 dicembre 2020.

Depositato in Cancelleria il 29 ottobre 2021