Corte di Cassazione, sez. V Civile, Ordinanza n.30985 del 02/11/2021

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CIRILLO Ettore – Presidente –

Dott. CONDELLO Pasqualina – Consigliere –

Dott. GUIDA Riccardo – Consigliere –

Dott. PIRARI Valeria – rel. Consigliere –

Dott. SAIEVA Giuseppe – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 8353/2015 R.G. proposto da:

Agenzia delle Entrate, in persona del direttore pro-tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso la quale è domiciliata in Roma, via dei Portoghesi n. 12;

– ricorrente –

contro

S.A., rappresentato e difeso disgiuntamente dagli avv.ti Nino Scripelliti, Elena Bellandi e Ornella Manfredini ed elettivamente domiciliato presso lo studio di quest’ultima in Roma, via G.G.

Avezzana, n. 1;

– controricorrente –

Avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale per la Toscana n. 1660/35/14, depositata il 9/9/2014 e non notificata;

udita la relazione della causa svolta nella Camera di Consiglio del 22/06/2021 dalla Dott.ssa Pirari Valeria.

RILEVATO

che:

1. In data 18/11/2009, l’Agenzia delle Entrate notificò a S.A., esercente l’attività di tassista in Firenze e associato alla cooperativa SO.CO.TA, un avviso di accertamento, col quale recuperò a tassazione, ai sensi del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 39, comma 1, lett. d), maggiori ricavi, rispetto a quelli dichiarati, e accertò maggior reddito di impresa e del valore della produzione ai fini Irap, in relazione all’anno 2005, in ragione delle gravi incongruenze, emerse dalla documentazione da questi presentata, tra i compensi dichiarati e quelli desumibili dall’attività svolta e della conseguente sussistenza dei presupposti formali e sostanziali indicati dal D.L. 30 agosto 1993, n. 331, art. 62-sexies, comma 3, convertito, con modificazioni, dalla L. 29 ottobre 1993, n. 427. Impugnato il predetto atto dal contribuente, la C.T.P. di Firenze respinse il ricorso con sentenza n. 85/20/11 del 18/4/2011, che fu riformata dalla C.T.R., adita dal medesimo contribuente, con sentenza n. 1660/35/14, depositata il 9/9/2014, che accolse l’appello, compensando le spese di entrambi i gradi di giudizio.

2. Contro la predetta sentenza, l’Agenzia delle Entrate propone ricorso per cassazione sulla base di tre motivi. Il contribuente resiste con controricorso e deposita memoria ex art. 380-bis1 c.p.c..

CONSIDERATO

che:

1. Con il primo motivo, si lamenta la nullità della sentenza per violazione dell’art. 132 c.p.c., e dell’art. 118, disp. att. c.p.c., in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, per avere la C.T.R. richiamato alcuni suoi precedenti, sostenendo che la percorrenza media delle corse nel territorio del Comune di Firenze e la tariffa media delle stesse non fosse frutto di un’indagine finanziaria-statistica, bensì di un’indagine telefonica sul livello di soddisfazione della cittadinanza verso il servizio taxi ai fini di un suo miglioramento, senza considerare non soltanto che il rinvio per relationem a precedenti richiede che vi sia identità di questioni di fatto e di diritto e che il contenuto sia descritto con precisione onde consentire di cogliere la ratio decidendi, ma altresì che il documento “I taxi a Firenze” non era stato posto a fondamento né dei precedenti richiamati, né dello stesso accertamento esaminato, sicché i giudici avevano deciso senza esaminare direttamente il documento citato e reputando che il comunicato stampa del Comune, pubblicato il 13/2/2007, su cui era stato invece motivato l’accertamento, avesse desunto i dati da un sondaggio di gradimento, piuttosto che dalla simulazione empirica.

2. Col secondo motivo, si lamenta la violazione e falsa applicazione della L. 8 maggio 1998, n. 146, art. 10, comma 4-bis, nonché del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 39, e degli artt. 2727 e 2729 c.c., in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, per avere la C.T.R. ritenuto illegittimo procedere ad un accertamento fondato su presunzioni semplici in presenza di uno studio di settore congruo e coerente per l’anno di imposta 2005, sostanzialmente escludendo la legittimità di un accertamento analitico-induttivo D.P.R. n. 600 del 1973 ex art. 39, comma 1, n. 1. Ad avviso dell’Ufficio, invece, i giudici avrebbero dovuto considerare che la nuova disciplina introdotta con la Finanziaria del 2007 (L. 27 dicembre 2006, n. 296) riguardava i periodi di imposta 2006 e seguenti e non anche il 2005 e che essa spiegava effetti preclusivi soltanto nel caso in cui i maggiori ricavi accertati fossero superiori alternativamente al 40% di quelli dichiarati ovvero a Euro 50 mila, mentre nella specie il superamento di tale soglia era pacifico. Pertanto era destituita di fondamento l’affermata doverosità dell’utilizzo di criteri accertativi analitici.

3. Col terzo motivo, si lamenta l’omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, per avere la C.T.R. affermato che l’Ufficio non avesse fornito elementi idonei a sorreggere l’accertamento, senza considerare, invece, gli elementi forniti, quali la dichiarazione dei redditi presentata, gli studi di settore (numero di chilometri dichiarati), le schede del carburante (dato chilometrico reale), le dichiarazioni rese in seguito ad invito sulle reali condizioni di svolgimento dell’attività e, infine, il comunicato stampa a firma dell’Assessore G. del 13/2/2007, con cui erano state comunicate le nuove tariffe con gli aumenti determinati sulla corsa media di 3,2 Km., calcolate su base empirica (ossia sulla base delle tredici tratte più frequenti e in linea con la percorrenza media presente nel paniere Istat) al fine di costituire una base di riferimento per la trattativa delle tariffe da applicare con i rappresentanti delle cooperative di tassisti operanti nel territorio fiorentino e confermate dal negoziato intercorso con esse, oltre alla conduzione antieconomica dell’attività rispetto alle esigenze del nucleo familiare e all’ordinaria remuneratività dell’attività testimoniata dal valore delle licenze.

4. Il primo motivo è inammissibile.

E’ orientamento consolidato ritenere che gli estremi della dedotta doglianza di nullità processuale della sentenza (per motivazione totalmente mancante o motivazione apparente) siano integrati nell’ipotesi di “assenza” della motivazione, quando cioè “non sia possibile individuare il percorso argomentativo della pronuncia giudiziale, funzionale alla sua comprensione e alla sua eventuale verifica in sede di impugnazione”, non configurabile nel caso di “una pur succinta esposizione delle ragioni di fatto e di diritto della decisione impugnata” (ad es., da ultimo, Cass. Sez. 3, 15/11/2019, n. 29721) ovvero nel caso di “motivazione solo apparente, che non costituisce espressione di un autonomo processo deliberativo, quale la sentenza di appello motivata “per relationem” alla sentenza di primo grado” (cfr. ad es. Cass. Sez. L, 25/10/2018, n. 27112) ovvero qualora la motivazione “risulti del tutto inidonea ad assolvere alla funzione specifica di esplicitare le ragioni della decisione” (ad es. Cass. Sez. 6 – 3, 25/09/2018, n. 22598; ipotesi ravvisata anche in caso di “contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili, che rendono incomprensibili le ragioni poste a base della decisione”, Cass. Sez. 6 – L, 25/06/2018, n. 16611).

Al riguardo, deve osservarsi come la sentenza di merito possa essere motivata mediante rinvio ad altro precedente dello stesso ufficio, in quanto il riferimento ai “precedenti conformi” contenuto nell’art. 118 disp. att. c.p.c. non deve intendersi limitato ai precedenti di legittimità, ma si estende anche a quelli di merito, ricercandosi per tale via il beneficio di schemi decisionali già compiuti per casi identici o per la risoluzione di identiche questioni, nell’ambito di un più ampio disegno di riduzione dei tempi del processo civile; in tal caso, la motivazione del precedente costituisce parte integrante della decisione, sicché la parte che intenda impugnarla ha l’onere di compiere una precisa analisi anche delle argomentazioni che vi sono inserite mediante l’operazione inclusiva del precedente, alla stregua dei requisiti di specificità propri di ciascun modello di gravame, previo esame preliminare della sovrapponibilità del caso richiamato alla fattispecie in discussione (Cass., Sez. L, 6/9/2016, n. 17640).

Nella specie, il ricorrente, pur lamentando l’inconferenza dei richiami giurisprudenziali contenuti nella sentenza impugnata, omette di dare una compiuta descrizione delle argomentazioni che vi sono inserite, limitandosi a citarne uno solo senza rappresentarne in modo perspicuo i contenuti, così impedendo la verifica della lamentata non sovrapponibilità delle fattispecie in essi esaminate rispetto a quella oggetto del giudizio.

Lo stesso richiamo al documento “I taxi di Firenze”, non citato nella sentenza impugnata, avviene in modo improvviso e senza essere accompagnato da una chiara esposizione del rilievo assunto nella causa in esame, così come il rinvio al comunicato stampa del Comune di Firenze del 13/2/2007, ancorché indicato come essenziale ai fini della decisione, non è adeguatamente illustrato quanto a contenuti e, a monte, quanto a metodologia seguita per giungere ai risultati in esso espressi, ciò che impedisce di conoscere i motivi per i quali gli si dovrebbe attribuire una natura diversa da quella reputata dalla C.T.R., che, criticando il metodo di accertamento adottato, lo ha ritenuto frutto di indagini sul livello di gradimento del servizio da parte della cittadinanza, e non, come oggi si vorrebbe, frutto di indagini finanziarie-statistiche.

Peraltro, il ricorrente non si confronta affatto con i contenuti della sentenza, posto che i giudici di merito, lungi dal basarsi esclusivamente sui propri precedenti di merito, pur richiamati tra parentesi, non motiva per relationem in base ad essi, ma argomenta espressamente in ordine alla inadeguatezza degli elementi addotti dall’Ufficio a dimostrazione dei maggiori redditi del contribuente, dando una propria lettura della natura del comunicato del Comune di Firenze.

L’inadeguatezza espositiva della censura in esame ne determina allora l’inammissibilità, essendo questa priva dei caratteri di specificità, completezza e riferibilità alla decisione impugnata, oltreché di coerenza di contenuti e chiarezza di forma, che devono connotarla perché un ricorso per cassazione possa essere esaminato e deciso (Cass., Sez. 1, 28/5/2020, n. 9996), e che impongono l’intellegibilità delle ragioni poste a suo fondamento, restando estranea al giudizio di cassazione qualsiasi doglianza che riguardi pronunzie diverse da quelle impugnate (Cass., Sez. 5, 03/08/2007, n. 17125; Cass., Sez. 1, 18/02/2011, n. 4036).

5. Il secondo motivo è parimenti inammissibile.

Come sopra detto, la proposizione, con il ricorso per cassazione, di censure prive di specifiche attinenze al decisum della sentenza impugnata è assimilabile alla mancata enunciazione dei motivi richiesti dall’art. 366 c.p.c., n. 4), con conseguente inammissibilità del ricorso, rilevabile anche d’ufficio (Cass., Sez. 6-1, 7/9/2017, n. 20910).

Nella specie, l’Ufficio vorrebbe attribuire alla motivazione della sentenza il senso della reputata illegittimità del metodo di accertamento utilizzato, quello analitico-induttivo di cui al D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 1, lett. d), in ragione della congruità degli studi di settore, sostenendo che questo violerebbe il disposto della L. n. 146 del 1998, art. 10, comma 4-bis, inserito dalla L. n. 296 del 2006, art. 1, comma 17, i cui effetti preclusivi hanno efficacia fin dall’anno di imposta 2006 e non per l’anno 2005, come nella specie.

Ebbene, se è vero che il divieto di effettuare le rettifiche sulla base di presunzioni semplici, ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 1, lett. d), e del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54, comma 2, ultimo periodo, nei confronti dei contribuenti che non superino la soglia del quaranta per cento di scostamento tra i ricavi o i compensi non dichiarati e quelli dichiarati, previsto da quest’ultima disposizione ha avuto efficacia sin dall’anno d’imposta 2006, atteso che la L. n. 296 del 2006, art. 1, comma 14, nel disporre l’applicazione, per il periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2006, degli “specifici indicatori di normalità economica”, stabilisce, al suo ultimo periodo, che “si applicano le disposizioni di cui alla medesima L. n. 146 del 1998, art. 10, comma 4-bis” (in tal senso Cass., Sez. 5, 4/7/2019, n. 17990), è altresì vero che l’Ufficio non si confronta affatto con quanto sostenuto dalla C.T.R. che nulla ha detto al riguardo.

Col richiamo ai propri precedenti, infatti, i giudici di merito, nel considerare non condivisibile l’accertamento operato in ragione della “opinabilità del metodo adottato”, non si riferiscono a quello analitico-induttivo, ma, come chiarito nel prosieguo, alla inidoneità dell’elemento indiziario posto a suo fondamento, tanto è vero che suggeriscono alcuni elementi che avrebbero potuto avere “maggior consistenza (es. accertamenti bancari, capacità di spesa e altri indici idonei a dimostrare il maggior reddito ipotizzato)”, per poi stigmatizzare ulteriormente l’efficacia probatoria di uno studio, quello comunale sui taxi posto a fondamento dell’accertamento, reputato “fuorviante” e tale che “difficilmente” avrebbe potuto “arrivare ad integrare una legittima presunzione nella ricostruzione degli incassi”.

Pertanto, letta nella sua integralità, la motivazione, per quanto laconica, non dice affatto quanto censurato con il motivo in esame, con la conseguenza che questo deve essere, in virtù del principio sopra espresso, considerato inammissibile, non attenendo affatto al decisum.

6. Il terzo motivo è invece fondato.

Come questa Corte ha avuto modo di affermare, in tema di accertamento dei redditi, costituisce presupposto per procedere col metodo analitico induttivo la complessiva inattendibilità della contabilità, da valutarsi sulla base di presunzioni D.P.R. n. 600 del 1973 ex art. 39, comma 1, lett. d), alla stregua di criteri di ragionevolezza, ancorché le scritture contabili siano formalmente corrette (Cass., Sez. 5, 14/10/2020, n. 22184). A differenza dell’accertamento induttivo puro, la “incompletezza, falsità od inesattezza” dei dati contenuti nelle scritture contabili non è tale però da consentire di prescindere dalle stesse, in quanto l’Ufficio accertatore può solo completare le lacune riscontrate, utilizzando, ai fini della dimostrazione dell’esistenza di componenti positivi di reddito non dichiarati, anche presunzioni semplici aventi i requisiti di cui all’art. 2729 c.c. (Cass., Sez. 5, 18/12/2019, n. 33604; Cass., Sez. 5, 18/12/2006, n. 27068), le quali non devono essere necessariamente plurime, potendosi il convincimento del giudice fondare anche su un elemento unico, preciso e grave (Cass., Sez. 5, 14/10/2020, n. 22184, cit.), con la conseguenza che l’onere della prova viene, in tale ipotesi, a spostarsi sul contribuente e che l’eventuale errore qualificatorio del giudice di merito, sul tipo di accertamento, non rileva ex se come violazione di legge, ma refluisce in un errore sulla selezione e valutazione del materiale probatorio ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5 (Cass., Sez. 5 -, 08/03/2019, n. 6861).

Nella specie, è a quest’ultima ipotesi che deve farsi riferimento, avendo i giudici di merito fondato interamente la decisione sulla sola idoneità probatoria del comunicato stampa del Comune, pubblicato il 13/2/2007, senza in alcun modo esaminare gli ulteriori elementi di fatto evidenziati nella censura, ossia la dichiarazione dei redditi presentata, gli studi di settore (numero di chilometri dichiarati), le schede del carburante (dato chilometrico reale) e le dichiarazioni rese in seguito ad invito sulle reali condizioni di svolgimento dell’attività, di cui non vi è alcuna menzione nella motivazione, in ciò peraltro discostandosi dai principi elaborati dalla costante giurisprudenza di questa Corte proprio in merito agli accertamenti fiscali sui taxi di Firenze (in tal senso, Cass., Sez. 5, 16/12/2019, n. 33042; vedi anche sullo specifico argomento dei tassisti di Firenze, Cass., Sez. 5, 19/8/2020, n. 17372; Cass., Sez. 5, 17/6/2021, n. 17226), che, sia pure diversamente declinati, impongono una ricognizione del complessivo materiale probatorio.

In ragione di ciò, deve ritenersi la fondatezza della censura.

7. In conclusione, dichiarata l’inammissibilità del primo e del secondo motivo e la fondatezza del terzo, la sentenza impugnata deve essere cassata, con rinvio alla C.T.R. della Toscana, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

Dichiara l’inammissibilità del primo e del secondo motivo, accoglie il terzo, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla C.T.R. della Toscana, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, il 22 giugno 2021.

Depositato in Cancelleria il 2 novembre 2021