Corte di Cassazione, sez. V Civile, Ordinanza n.31063 del 02/11/2021

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CHINDEMI Domenico – Presidente –

Dott. DE MASI Oronzo – Consigliere –

Dott. BALSAMI Milena – Consigliere –

Dott. FASANO Anna Maria – Consigliere –

Dott. MELE Maria Elena – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso 26911-2015 proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, VIA DEI PORTOGHESI 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende;

– ricorrente –

contro

MIA SRL IN LIQUIDAZIONE, in persona del liquidatore pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, VIA OPPIDO MAMERTINA 4, presso lo studio dell’avvocato NEGRETTI GIANDOMENICO, rappresentata e difesa dall’avvocato MARINO GIORGIO;

– controricorrente –

e contro

R.D.;

– intimato –

avverso la sentenza n. 2226/2015 della COMM. TRIB. REG. LAZIO, depositata il 15/04/2015;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 13/07/2021 dal Consigliere Dott. BALSAMO MILENA.

RITENUTO IN FATTO

1. Con avviso di liquidazione e irrogazione delle sanzioni, l’Agenzia delle Entrate ha sottoposto a tassazione la sentenza del Tribunale di Velletri avente ad oggetto l’esecuzione in forma specifica ex art. 2932 c.c. del contratto preliminare stipulato tra la società M.I.A. in liquidazione e R.D..

L’avviso non veniva impugnato e diveniva definitivo.

L’agenzia emetteva la cartella di pagamento contenente l’iscrizione a ruolo delle imposte e delle sanzioni che veniva opposta da entrambi i contraenti, i quali eccepivano l’omessa notifica dell’atto prodromico. La CTP di Roma, con separate sentenze passate in giudicato, respingeva i ricorsi proposti dai contribuenti. In data 1.12.2009, i contraenti concludevano una conciliazione dinanzi al tribunale di Velletri in cui dichiaravano di rinunciare alle pretese dipendenti dalla decisione ex art. 2932 c.c. sia per l’omesso pagamento del corrispettivo della compravendita sia per la mancata trascrizione della sentenza.

Entrambi i contribuenti proponevano istanza di autotutela all’Agenzia delle Entrate in mancanza del trasferimento dei diritti immobiliari. Avverso il silenzio-rifiuto dell’amministrazione, i contraenti proponevano ricorso alla CTP di Roma che, ritenuto ammissibile il ricorso, lo accoglieva.

Proposto appello avverso la sentenza di prime cure, la CTR del Lazio adita respingeva il gravame dell’amministrazione finanziaria, sul presupposto che, pur essendo il titolo della riscossione perfettamente valido ed efficace rispetto alla sentenza costitutiva ex art. 2932 c.c., gli effetti di detta sentenza erano venuti meno per effetto della sopravvenuta conciliazione giudiziale, la quale aveva eliso l’efficacia del titolo esecutivo, che se non può essere invalidato per fatti modificativi o estintivi anteriori alla sua formazione, è suscettibile di di controllo intrinseco per i fatti posteriori alla sua formazione.

Avverso la sentenza indicata in epigrafe l’amministrazione finanziaria ha proposto ricorso per la cassazione, svolgendo due motivi.

La società contribuente resiste con controricorso e note difensive. R.D. non ha svolto attività difensiva.

CONSIDERATO

Che:

2.Con il primo motivo la ricorrente deduce in via preliminare ed assorbente, la violazione e falsa applicazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, artt. 19 e 21 e del D.M. n. 37 del 1997, art. 2, ex art. 360 c.p.c., censurando la sentenza impugnata nella parte in cui ha ritenuto che l’atto impugnato dai contribuenti fosse la cartella di pagamento – ormai divenuta definitiva perché non impugnata – anziché il silenzio rifiuto dell’amministrazione, come conferma la CTR a pagina 3 della sentenza impugnata.

Deduce al riguardo che i giudici di appello non hanno correttamente applicato i principi affermati da questa Corte secondo i quali è esclusa l’ammissibilità del ricorso avverso il diniego meramente confermativo della pretesa tributaria, proposto al fine di contestare la fondatezza della pretesa tributaria, tant’e’ che il sindacato sulla legittimità della pretesa tributaria è preclusa al giudice tributario, non potendo procedere all’annullamento di atti non impugnati e coperti da giudicato.

3.Con il secondo motivo, proposto in via subordinata, denuncia la violazione del D.P.R. n. 131 del 1986, artt. 27 e 37, in relazione all’art. 360 c.p.c., n. 3), per avere la CTR ritenuto che la conciliazione giudiziale fosse sussumibile nella categoria dei fatti impeditivi modificativi o estintivi successivi al giudicato. Assume che, ai sensi dell’art. 37 TUR, ferma restano l’applicazione dell’imposta liquidata sulla sentenza civile, la successiva impugnazione con conseguente prosecuzione del relativo giudizio nel grado successivo, determina, nell’ipotesi di riforma totale o parziale, l’insorgere di un diritto al conguaglio o al rimborso della imposta precedentemente versata.

A complemento, si sostiene che la successiva conciliazione nel corso del giudizio di appello dà diritto al rimborso dell’imposta di registro corrisposta in forza della sentenza di primo grado, solo se alla conciliazione partecipa anche l’amministrazione finanziaria.

4. Le censure – che in quanto concernenti questioni intimamente connesse, possono essere scrutinate congiuntamente – sono meritevoli di accoglimento.

4.1 La sentenza impugnata ha erroneamente ritenuto che l’atto opposto fosse la cartella di pagamento già in precedenza opposta con ricorso respinto con sentenza passata in giudicato.

In realtà, i contribuenti hanno impugnato il silenzio – rifiuto dell’amministrazione, conseguente alla richiesta di revisione dell’avviso di liquidazione divenuto definitivo e della successiva cartella ritenuta legittima con sentenza anch’essa definitiva.

In particolare, la società contribuente evidenziava che a seguito di conciliazione giudiziale conclusa in sede di esecuzione della sentenza ex art. 2932 c.c. passata in giudicato, il prelievo tributario era divenuto illegittimo in quanto gli effetti traslativi della menzionata sentenza, assoggettata a imposta di registrazione, erano stati annullati da detta conciliazione.

4.2 A mente del D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 37: Gli atti dell’autorità giudiziaria in materia di controversie civili che definiscono anche parzialmente il giudizio, i decreti ingiuntivi esecutivi, i provvedimenti che dichiarano esecutivi i lodi arbitrali e le sentenze che dichiarano efficaci nel territorio dello Stato sentenze straniere, sono soggetti all’imposta anche se al momento della registrazione siano stati impugnati o siano ancora impugnabili, salvo conguaglio o rimborso in base a successiva sentenza passata in giudicato. La stessa norma equipara, poi, ai fini del conguaglio ovvero del rimborso, alla sentenza passata in giudicato l’atto di conciliazione giudiziale e l’atto di transazione stragiudiziale in cui è parte l’amministrazione dello Stato.

E’ evidente che la norma in esame si riferisce alle sole ipotesi in cui il diritto al rimborso sorge per effetto dell’intervenuto pagamento dell’imposta di registro su sentenza successivamente impugnata e riformata con sentenza passata in giudicato ovvero con conciliazione giudiziale o stragiudiziale cui abbia partecipato la pubblica amministrazione.

Difatti, il D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 37, laddove prevede che, nel caso in cui il giudizio di impugnazione di una sentenza si sia concluso con conciliazione giudiziale, la parte abbia diritto al rimborso, deve essere interpretato nel senso che, a tal fine, sono rilevanti solo le conciliazioni che definiscono il giudizio su detta sentenza a seguito dell’impugnazione della stessa (v. Cass. n. 24099/2014, per l’ipotesi di impugnazione di un lodo; n. 15918 del 2011; n. 5098 del 1997). Ed in tal senso, il D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 37, equipara alla ipotesi della successiva sentenza di riforma della decisione assoggetta ad imposta di registro e passata in giudicato, quelle dell’atto di conciliazione giudiziale e dell’atto di transazione stragiudiziale in cui sia parte l’Amministrazione dello Stato.

4.3 Tanto chiarito, occorre valutare quali siano i presupposti per l’impugnazione del silenzio-rifiuto opposto dalla pubblica amministrazione.

Le Sezioni unite di questa Corte hanno più volte affermato il principio secondo il quale avverso l’atto con il quale l’Amministrazione manifesta il rifiuto di ritirare, in via di autotutela, un atto impositivo divenuto definitivo, non è esperibile una autonoma tutela giurisdizionale, sia per la discrezionalità propria, in questo caso, dell’attività di autotutela, quanto per l’inammissibilità di un nuovo sindacato giurisdizionale sull’atto di accertamento munito del carattere di definitività, atteso che diversamente opinando, si darebbe inammissibilmente ingresso ad una controversia sulla legittimità di un atto impositivo ormai definitivo (Cass., Sez. un., nn. 2870 e 3698 del 2009; Cass., Sez. un., n. 16097 del 2009). Secondo l’arresto delle S.U. citate, il rifiuto di ritirare, in via di autotutela, un atto impositivo divenuto definitivo, non rientra nella previsione di cui al D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 19, e non è quindi impugnabile, per le ragioni esposte in precedenza.

Dunque, l’istanza di autotutela del contribuente non determina per l’Amministrazione alcun obbligo giuridico di provvedere e, tanto meno, di agire nel senso prospettato dalla contribuente medesima.

Contro il rifiuto espresso di autotutela può, difatti, esercitarsi solo un sindacato sulla legittimità del rifiuto stesso e non anche sulla fondatezza della pretesa tributaria, ciò che comporterebbe un’indebita sostituzione del giudice nell’attività amministrativa propria dell’Amministrazione finanziaria e, nel caso in esame, anche una illegittima ablazione del giudicato che ha riguardato la legittimità del medesimo atto impositivo (Cass. n. 11457/2010; Cass. n. 10020/2012; Cass. nn. 25563, 15194 e 255524/2014).

Questa Corte ha affermato, in particolare, che il contribuente che richiede all’Amministrazione finanziaria di ritirare, in via di autotutela, un avviso di accertamento divenuto definitivo, non può limitarsi a dedurre eventuali vizi dell’atto medesimo, la cui deduzione deve ritenersi definitivamente preclusa, ma deve prospettare l’esistenza di un interesse di rilevanza generale dell’Amministrazione alla rimozione dell’atto, giacché fuori dalla ridetta situazione, l’atto con il quale l’amministrazione finanziaria manifesta il rifiuto di ritirare in autotutela un atto impositivo divenuto definitivo – stante la relativa discrezionalità – non è suscettibile di essere impugnato innanzi alle commissioni tributarie (v. Sez. Un. 3698/2009)”.

Il sindacato giurisdizionale sull’impugnato diniego, espresso o tacito, di procedere ad un annullamento in autotutela può riguardare soltanto eventuali ragioni di rilevante interesse generale che giustificano l’esercizio di tale potere, e non la fondatezza della pretesa tributaria, atteso che, altrimenti, si avrebbe un’indebita sostituzione del giudice nell’attività amministrativa o un’inammissibile controversia sulla legittimità di un atto impositivo ormai definitivo (Cass. n. 7616/2018; n. 20314/2017). Anche la Corte Costituzionale, con la pronuncia n. 181/2017, ha affermato che non esiste un dovere dell’amministrazione di pronunciarsi sull’istanza di autotutela e, mancando tale dovere, il silenzio su di essa non equivale ad inadempimento, né, d’altro canto, il silenzio stesso può essere considerato un diniego, in assenza di una norma specifica che così lo qualifichi giuridicamente (Corte di cassazione, sezioni unite civili, sentenza 27 marzo 2007, n. 7388; Corte di cassazione, sezione quinta civile, sentenza 9 ottobre 2000, n. 13412), con la conseguenza che il silenzio dell’amministrazione finanziaria sull’istanza di autotutela non è contestabile davanti ad alcun giudice. Affermare il dovere dell’amministrazione di rispondere all’istanza di autotutela significherebbe, in altri termini, creare una nuova situazione giuridicamente protetta del contribuente, per giunta azionabile sine die dall’interessato, il quale potrebbe riattivare in ogni momento il circuito giurisdizionale, superando il principio della definitività del provvedimento amministrativo e della correlata stabilità della regolazione del rapporto che ne costituisce oggetto. Sulla scia della tradizionale configurazione dell’autotutela amministrativa, la disciplina legislativa dell’annullamento d’ufficio tributario opera dunque un bilanciamento non irragionevole tra l’interesse pubblico alla corretta esazione dei tributi e l’interesse alla stabilità dei rapporti giuridici di diritto pubblico (su cui recentemente sentenza n. 94 del 2017), che sarebbe inevitabilmente sacrificato da una scelta legislativa che imponesse all’amministrazione di pronunciarsi sull’istanza di autotutela del contribuente. Di fronte a una tale istanza, alle agenzie fiscali è invece consentito di valutare se attivarsi o meno, senza che la loro eventuale scelta di non provvedere possa essere oggetto di contestazione giurisdizionale da parte dell’istante, non essendo in tale caso il loro potere di provvedere in autotutela diverso da quello esercitabile in ipotesi spontaneamente.

Secondo i principi affermati dalla citata decisione della Corte Costituzionale, proprio nel principio di buon andamento espresso nella norma costituzionale di cui all’art. 97 si radica il vincolo per il legislatore di tenere conto, nella disciplina dell’annullamento d’ufficio, anche dell’interesse pubblico alla stabilità dei rapporti giuridici già definiti dall’amministrazione, con la conseguenza che non irragionevolmente il legislatore stesso ha ritenuto di non prevedere che su eventuali istanze di autotutela l’amministrazione debba necessariamente pronunciarsi. L’assenza del dovere di provvedere non è stata ritenuta costituzionalmente illegittima neppure sotto il profilo dell’art. 24 Cost., non sussistendo un interesse giuridicamente protetto a ottenere una decisione amministrativa espressa sull’istanza di autotutela; escludendosi dunque che vi sia un “vuoto di tutela”.

L’annullamento d’ufficio, in conclusione, non ha funzione giustiziale, ma costituisce espressione di amministrazione attiva e comporta di regola valutazioni discrezionali, non esaurendosi il potere dell’autorità che lo adotta unicamente nella verifica della legittimità dell’atto e nel suo doveroso annullamento se ne riscontra l’illegittimità. Anche in un contesto nel quale l’interesse pubblico alla rimozione dell’atto acquista specifica valenza e tende in una certa misura a convergere con quello del contribuente, non va trascurato il fatto che altri interessi possono e devono concorrere nella valutazione amministrativa, e fra essi certamente quello alla stabilità dei rapporti giuridici di diritto pubblico, inevitabilmente compromessa dall’annullamento di un atto inoppugnabile. Tale interesse richiede di essere bilanciato con gli interessi descritti – e con altri eventualmente emergenti nella vicenda concreta sulla quale l’amministrazione tributaria è chiamata a provvedere – secondo il meccanismo proprio della valutazione comparativa. Sicché si conferma in ogni caso, anche in ambito tributario, la natura pienamente discrezionale dell’annullamento d’ufficio (Cass.,5332/2019; 21146/2018) Si rileva, infine, che il dedotto interesse a che “ciascun cittadino sia soggetto ad una tassazione conforme alla legge e correlata alla propria capacità contributiva” è un interesse astratto (coincidente con il ripristino della legalità) laddove invece, per giustificare la doglianza contro il diniego di autotutela occorre che sia dedotto un interesse generale (cioè travalicante quello individuale della parte in causa), concreto e specifico (come, ad esempio, l’interesse derivante dall’intervenuto annullamento da parte del giudice amministrativo di un atto presupposto a quello in questione; di atto basato su una affermazione di principio, suscettivo di generalizzazione, errata), in esatta corrispondenza all’interesse di cui l’amministrazione deve dar conto nella motivazione dell’atto di annullamento (adottato anche in assenza di sollecitazione del privato).

Il “rilevante interesse generale” che legittima l’autotutela non può, dunque, consistere nella mera deduzione dell’erronea imposizione, trattandosi quest’ultimo di un profilo inerente in via esclusiva l’interesse privato ad evitare una tassazione superiore rispetto a quella che si ritiene dovuta, mentre il sindacato giurisdizionale può esercitarsi soltanto sulla legittimità del rifiuto stesso da parte dell’Amministrazione finanziaria, in relazione alle ragioni di rilevante interesse generale che, ai sensi del D.L. 20 settembre 1994, n. 564, art. 2-quater, convertito con modificazioni dalla L. 30 novembre 1994, n. 656, e del D.M. 11 febbraio 1997, n. 37, art. 3, ne giustificano l’esercizio, e non sulla fondatezza della pretesa tributaria.

In considerazione di quanto precede, l’affermazione contenuta nella sentenza impugnata secondo cui la contribuente aveva proposto ricorso allegando fatti estintivi del rapporto sostanziale successivi al titolo giudiziale non può che essere censurata (Cass. n. 4937/2019).

Diversamente opinando, o si avrebbe un’indebita sostituzione del giudice nell’attività amministrativa, o si darebbe inammissibilmente ingresso ad una controversia sulla legittimità di un atto impositivo, che sia divenuto definitivo (da ultimo Cass. n. 15220 del 2012; e cfr. Cass. SU. n. 16097 del 2009, nella quale si è anche ribadito, più in generale, che il concreto ed effettivo esercizio, da parte dell’Amministrazione, del potere di annullamento d’ufficio e/o di revoca dell’atto contestato non costituisce un mezzo di tutela del contribuente sostitutivo dei rimedi giurisdizionali che non siano stati esperiti).

Ciò in quanto la valutazione della legittimità del rifiuto opposto dall’Ufficio dell’esercizio del potere di autotutela tributaria presuppone la mancata formazione di un giudicato, non potendo quel potere tradursi nell’elusione o nella violazione del giudicato eventualmente formatosi sull’atto viziato o divenuto tale (Corte cost 288/2019).

6. Il ricorso va dunque accolto; la sentenza impugnata deve essere cassata.

Poiché non sono necessari ulteriori accertamenti in fatto, sussistono i presupposti per la decisione nel merito ex art. 384 c.p.c., mediante rigetto del ricorso introduttivo della parte contribuente.

Sussistono i presupposti per compensare tra le parti le spese del giudizio di merito, tenuto conto dello svolgimento della vicenda processuale Le spese del giudizio di legittimità gravano, per il principio della soccombenza, sui contribuenti in solido.

P.Q.M.

La Corte:

– accoglie il ricorso; cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, rigetta l’originario ricorso dei contribuenti.

– condanna i contribuenti in solido alla refusione delle spese sostenute dall’Agenzia che liquida in Euro 2.200,00, oltre spese prenotate a debito.

Così deciso in Roma, nell’adunanza camerale della quinta sezione civile della Corte di cassazione, tenuta da remoto, il 13 luglio 2021.

Depositato in Cancelleria il 2 novembre 2021