Corte di Cassazione, sez. V Civile, Ordinanza n.34295 del 15/11/2021

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. VIRGILIO Biagio – Presidente –

Dott. PERRINO Angelina Maria – Consigliere –

Dott. TRISCARI Giancarlo – Consigliere –

Dott. FANTICINI Giovanni – Consigliere –

Dott. CORRADINI Grazia – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 6633/2014 R.G. proposto da:

T.A., rappresentato e difeso dall’Avv. Ugo Campese in virtù di procura speciale in calce al ricorso per cassazione, elettivamente domiciliato in Roma, via Panama n. 88, presso lo studio dell’Avv. Giorgio Spadafora;

– ricorrente –

Contro

AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, VIA DEI PORTOGHESI n. 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 386/15/2013 della Commissione Tributaria Regionale della Campania, depositata in data 23 ottobre 2013;

Udita la relazione svolta nella Camera di Consiglio del 6 luglio 2021 dal Consigliere Dott. Corradini Grazia.

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Con sentenza n. 374/3/2012 la Commissione Tributaria Provinciale di Benevento accolse il ricorso proposto da T.A. contro l’avviso di accertamento con cui l’Agenzia delle Entrate di Benevento, a seguito delle risultanze di un processo verbale di constatazione con cui si contestava alla Associazione Sportiva Dilettantistica REAL Calcio Benevento di avere assunto la qualifica di ente commerciale avendo ricevuto sponsorizzazioni per importi rilevantissimi, aveva accertato nei confronti del T., quale autore della violazione in quanto Presidente e legale rappresentante della Associazione Sportiva Dilettantistica Real Benevento Calcio, in carica dal 27 agosto 2007 al 29 novembre 2010, per l’anno di imposta 2006 e per quanto ancora interessa, l’omessa presentazione della dichiarazione dei redditi modello Unico 2007 nonché l’irregolare tenuta delle scritture contabili.

La Commissione Tributaria Provinciale escluse la responsabilità del ricorrente poiché era rimasto accertato che egli era stato nominato quale presidente e legale rappresentante della Associazione solo a far data dal 27 agosto 2007 per cui era estraneo alla commissione delle violazioni contestate in quanto non rivestiva la carica di legale rappresentante al momento della notifica dell’accertamento.

Investita dall’appello dell’Agenzia delle Entrate – la quale sostenne che il contribuente, divenuto legale rappresentante della società in data 27.8.2007, era autore della violazione, in concorso con i legali rappresentanti dell’anno 2006, in quanto con la propria condotta omissiva aveva contribuito a perpetrare l’attività illegittima dal punto di vista tributario, considerato che aveva avuto il tempo e l’obbligo di effettuare gli adempimenti tributari, compresa la dichiarazione dei redditi per l’anno 2006 e le eventuali segnalazioni alle autorità giudiziarie competenti, se davvero fosse mancata la documentazione contabile e societaria, cosicché rispondeva della violazione ai sensi del D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 2, comma 2, e art. 11, comma 1, essendo irrilevante nel contempo la carica rivestita al momento della notifica dell’accertamento -, la Commissione Tributaria Regionale della Campania, con sentenza n. 386/15/2013, depositata in data 23 ottobre 2013, in parziale accoglimento dell’appello, lo ritenne fondato e lo accolse con riguardo alle sanzioni applicate per omessa dichiarazione ai fini Ires, Irap e Iva (e cioè per le omissioni contestate ai numeri 1, 2 e 4 dell’accertamento) per le quali il T. era responsabile quale autore della violazione per avere posto in essere gli atti illegittimi, a norma del D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 11, posto che al momento della sua nomina a Presidente della ASD il termine per presentare la dichiarazione era ancora in corso per cui era tenuto a verificare se la dichiarazione fosse stata presentata o meno; mentre invece rigettò l’appello e confermò l’annullamento dell’accertamento con riguardo alle violazioni di cui ai numeri 3 e 5, connesse con la omessa registrazione delle fatture e la regolare tenuta della relativa contabilità, posto che si trattava di condotte omissive poste in essere, con riferimento alla scadenza dei termini assegnati dalla legge, prima del 27 agosto 2007.

Contro la sentenza di appello, non notificata, il contribuente ha presentato ricorso per cassazione, affidato a due motivi, con atto notificato in data 10/14 marzo 2014.

Resiste con tempestivo controricorso la Agenzia delle Entrate.

RAGIONI DELLA DECISIONE

1. Con il primo motivo il ricorrente lamenta motivazione insufficiente, illogica e contraddittoria su un fatto controverso e decisivo per il giudizio (ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5) per avere la sentenza impugnata, da un lato, affermato che il contribuente non era responsabile della omessa registrazione delle fatture emesse nel 2006 e della regolare tenuta della contabilità, e, da altro lato, che era autore della omessa presentazione della dichiarazione ai fini ires, irap ed iva, in tal modo legittimando – contraddittoriamente ed illogicamente – l’applicazione nei suoi confronti delle sanzioni calcolate sul reddito accertato sulla base delle fatture relative all’anno 2006 per le quali T. era stato riconosciuto non responsabile della omessa registrazione e della regolare tenuta della contabilità, così incorrendo in omesso esame di un fatto decisivo della controversia consistente in una circostanza obiettiva acquisita al processo mediante prova scritta o orale, che, se fosse stata presa in esame, avrebbe condotto con certezza ad una decisione diversa da quella adottata.

2. Con il secondo motivo deduce violazione o falsa applicazione del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, art. 11, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, per avere la sentenza impugnata violato il principio per cui la responsabilità personale e solidale di colui che agisce in nome e per conto dell’associazione non riconosciuta ai sensi dell’art. 38 c.c. è inquadrabile fra quelle di garanzia ex lege, con la conseguenza che chi la invoca in nome e per conto dell’associazione ha l’onere di provare la concreta attività svolta in nome e nell’interesse dell’associazione non essendo sufficiente la sola prova in ordine alla carica rivestita all’interno dell’ente; sarebbe quindi spettato all’Agenzia dimostrare che il sig. T. aveva agito per conto della Associazione in ordine alla illegittima emissione di fatture di sponsorizzazione per l’anno 2006, cosa questa non avvenuta, mentre era stato, per converso, escluso che il T. avesse emesse le fatture o fosse stato a conoscenza della loro esistenza; con la ulteriore conseguenza che si sarebbero dovute, al limite, determinare le sanzioni nel minimo per mancata presentazione del mod. Unico 2007 per le società non commerciali, peraltro sulla base di un diverso atto impositivo, così come rilevato dal giudice di primo grado.

3. Il primo motivo, con cui si deduce insufficienza, illogicità e contraddittorietà della motivazione della sentenza impugnata, pur se nel corpo del motivo si sostiene poi omesso esame di un fatto decisivo della controversia, peraltro neppure indicato, è inammissibile per un duplice ordine di ragioni.

3.1. In primo luogo la invocata disposizione di cui all’art. 360 c.p.c., n. 5, già nella formulazione risultante dalle modifiche introdotte dal D.Lgs. 2 febbraio 2006, n. 40, prevedeva l'”omessa, insufficiente o contraddittoria motivazione”, come riferita ad “un fatto controverso e decisivo per il giudizio” ossia ad un preciso accadimento o una precisa circostanza in senso storico-naturalistico, non assimilabile in alcun modo a “questioni” o “argomentazioni” che, pertanto, risultano irrilevanti, con conseguente inammissibilità delle censure irritualmente formulate. La censura s’infrange poi ora contro il principio di diritto, applicabile ratione temporis (all’impugnazione della sentenza, depositata il 23.10.2013, si applica il testo novellato dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, ai sensi del D.L. 22 giugno 2012, n. 83, convertito dalla L. n. 143 del 2012), secondo il quale la riformulazione di questa norma dev’essere interpretata, alla luce dei canoni ermeneutici dettati dall’art. 12 preleggi, come riduzione al “minimo costituzionale” del sindacato di legittimità sulla motivazione. Pertanto, è denunciabile in cassazione solo l’anomalia motivazionale che si tramuta in violazione di legge costituzionalmente rilevante, in quanto attinente all’esistenza della motivazione in sé, purché il vizio risulti dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali. Tale anomalia si esaurisce nella “mancanza assoluta di motivi sotto l’aspetto materiale e grafico”, nella “motivazione apparente”, nel “contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili” e nella “motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile”, esclusa qualunque rilevanza del semplice difetto di “sufficienza” della motivazione (Cass., sez.un., 7 aprile 2014, n. 8053 e 8054 nonché, tra varie, ord. 9 giugno 2014, n. 12928 e sez.un. 19881 del 2014).

3.2. Sotto un secondo profilo, sempre in base alla giurisprudenza consolidata di questa Corte, le censure motivazionali non conferiscono al giudice di legittimità il potere di riesaminare il merito della vicenda, bensì la sola facoltà di controllare – sotto il profilo della correttezza giuridica e della coerenza logico-formale – le argomentazioni svolte dal giudice di merito, cui “spetta in via esclusiva il compito di individuare le fonti del proprio convincimento, di assumere e valutare le prove, di controllarne l’attendibilità e la concludenza, di scegliere, tra le complessive risultanze del processo, quelle ritenute maggiormente idonee a dimostrare la veridicità dei fatti ad essi sottesi, dando così liberamente prevalenza all’uno o all’altro dei mezzi di prova acquisiti, salvo i casi tassativamente previsti dalla legge” (ex multis, Cass. n. 742/2015). Di conseguenza, il preteso vizio di motivazione “può dirsi sussistente solo quando, nel ragionamento del giudice di merito, sia rinvenibile traccia evidente del mancato (o insufficiente) esame dei punti decisivi della controversia, prospettati dalle parti o rilevabili d’ufficio, ovvero quando esista insanabile contrasto tra le argomentazioni complessivamente adottate, tale da non consentire l’identificazione del procedimento logico-giuridico posto a base della decisione” (ex multis, Cass. n. 8718/2005). Inoltre, l’omissione o insufficienza della motivazione resta integrata solo a fronte di una totale obliterazione di elementi che potrebbero condurre ad una diversa decisione, ovvero di una palese illogicità del tessuto argomentativo, ma non anche per eventuali divergenze valutative sul significato attribuito dal giudice agli elementi delibati, non essendo il giudizio per cassazione un terzo grado di merito (Cass. S.U. n. 24148/2013; Cass. n. 12779/2015 e n. 12799/2014).

3.3. Orbene, nel caso in esame, il giudice d’appello ha indicato gli specifici argomenti di diritto e di fatto in base ai quali ha ritenuto che la sentenza di primo grado avesse erroneamente deciso in ordine alla individuazione dell’autore della violazione, poiché l’autore, secondo la Commissione Tributaria Regionale, a norma del D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 11, doveva essere ritenuto colui che aveva posto in essere le condotte omissive mentre era in carica e nel caso di specie il sig. T., il quale era in carica e svolgeva le funzioni di legale rappresentante dal 27 agosto 2007, aveva personalmente omesso di presentare le dichiarazioni dei redditi e dell’IVA relative alla annualità di imposta 2006, di cui erano in corso i termini (che sarebbero scaduti in data 30 ottobre 2007), per cui era tenuto a verificare se le dichiarazioni erano state presentate e, preso atto che non lo erano state, a predisporle e presentarle, mentre non poteva rispondere per le omissioni e la irregolare tenuta della contabilità che si erano consumate nel 2006 prima che egli subentrasse nelle funzioni di legale rappresentante della ASD; di guisa che il motivo si traduce nella denuncia d’insufficiente e contraddittoria motivazione, inibita dal nuovo testo dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5 (Cass., sez. un., 10 luglio 2015, n. 14477; da ultimo, Cass. Sez. 1 -, Ordinanza n. 3340 del 05/02/2019 Rv. 652549 – 02). Non è ravvisabile d’altronde alcuna palese illogicità interna della motivazione della sentenza impugnata – peraltro non più rilevabile come vizio di legittimità dopo la citata riforma del 2012 – non essendo stata denunciata una anomalia motivazionale che si tramuta in violazione di legge costituzionalmente rilevante, in quanto attinente all’esistenza della motivazione in sé, bensì soltanto una pretesa contraddizione interna con riguardo alla base di calcolo delle sanzioni, fermo restando l’obbligo per il T. di presentare le dichiarazioni relative alla annualità di imposta 2006, riconosciuto dallo stesso con il ricorso, sia pure su una diversa base di calcolo.

3.4. Ciò vale anche con riguardo alla censura -contenuta nel corpo del primo motivo di ricorso – di “omesso esame di un fatto decisivo della controversia”, che sarebbe consistito su una circostanza obiettiva acquisita in causa, peraltro neppure indicata dal ricorrente se non con riferimento al rilievo che il T. era stato ritenuto non responsabile della omessa registrazione e della regolare tenuta della contabilità, poiché il cattivo esercizio del potere di apprezzamento delle prove non legali da parte del giudice di merito non dà luogo ad alcun vizio denunciabile con il ricorso per cassazione, non essendo inquadrabile nel paradigma dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5 (che attribuisce rilievo all’omesso esame di un fatto storico, principale o secondario, la cui esistenza risulti dal testo della sentenza o dagli atti processuali, abbia costituito oggetto di discussione tra le partì e presenti carattere decisivo per il giudizio), né in quello del precedente n. 4, disposizione comunque non invocata con il ricorso per cassazione e che – per il tramite dell’art. 132 c.p.c., n. 4, – dà rilievo unicamente all’anomalia motivazionale che si tramuta in violazione di legge costituzionalmente rilevante (Cass. Sez. 3, Sentenza n. 11892 del 10/06/2016 Rv. 640194 – 01; Sez. 1 -, Ordinanza n. 23153 del 26/09/2018 Rv. 650931 – 01). Tanto più che la irregolare tenuta della contabilità è stata espressamente presa in esame dalla sentenza impugnata e ritenuta non incidente sull’obbligo di presentare le dichiarazioni dei redditi.

4. Il secondo motivo, proposto sotto il profilo della violazione del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, art. 11, è infondato.

4.1. Il ricorrente assume che il legale rappresentante della ASD, nominato nel 2007, non poteva essere ritenuto responsabile di fatti accaduti nel corso dell’anno di imposta 2006 e che non risultavano dalla documentazione a lui consegnata dal precedente Presidente, alla luce in particolare della sentenza della Corte di cassazione sezione tributaria n. 19486 del 2009 in base alla quale la Agenzia delle Entrate avrebbe avuto l’onere di dimostrare che il sig. T. aveva agito per conto dell’Associazione Sportiva Dilettantistica in ordine alla illegittima emissione delle fatture di sponsorizzazione per l’anno di imposta 2006, mentre, in assenza di tale prova, il T. avrebbe dovuto presentare una dichiarazione ires, irap e iva negativa per la cui omissione sarebbero state applicabili le sanzioni minime.

4.2. In proposito, la giurisprudenza ampiamente consolidata di questa Corte, è nel senso che in tema di associazioni non riconosciute, per i debiti d’imposta, i quali non sorgono su base negoziale ma “ex lege”, come nel caso di debiti tributari, è chiamato a rispondere solidalmente, tanto per le sanzioni pecuniarie quanto per il tributo non corrisposto, il soggetto che, in forza del ruolo rivestito, abbia svolto compiti di amministrazione nel periodo considerato, dovendosi presumere che, quale rappresentante, abbia concorso nelle decisioni volte alla creazione di rapporti obbligatori di natura tributaria per conto dell’associazione, fermo restando che il richiamo all’effettività dell’ingerenza vale a circoscrivere la responsabilità personale del soggetto investito di cariche sociali alle sole obbligazioni sorte nel periodo di relativa investitura (v, da ultimo, Cass. Sez. 6 – 5, Ordinanza n. 1602 del 22/01/2019 Rv. 652724 – 01; conformi Cass. Sez. 5, Sentenza n. 5746/2007; Cass. Sez. 6-5, Ordinanza n. 12473/2015; Cass. Sez. 5, Sentenza n. 19486/2009; Cass. 2169/18). Questa Corte ha infatti già avuto modo di chiarire che la responsabilità personale e solidale prevista dall’art. 38 c.c., comma 2, per colui che agisce in nome e per conto dell’associazione non riconosciuta non è collegata alla mera titolarità della rappresentanza dell’associazione, bensì all’attività negoziale effettivamente svolta per conto di essa e risoltasi nella creazione di rapporti obbligatori fra questa ed i terzi, con la conseguenza che chi invoca in giudizio tale responsabilità è gravato dall’onere di provare la concreta attività svolta in nome e nell’interesse dell’associazione, non essendo sufficiente la dimostrazione in ordine alla carica rivestita all’interno dell’ente (Cass. 752/17; Cass. 18188/14; Cass. 26290/07). E’ stato però precisato, sempre con le sopra indicate decisioni di questa Corte, che, proprio in virtù di tale ultimo orientamento, ormai ampiamente consolidato, concernente in via specifica la responsabilità solidale per le obbligazioni tributarie di chi svolge compiti di amministrazione e di gestione nell’ambito dell’associazione, “deve ritenersi sussistere un principio di presunzione idoneo a far supporre che i predetti soggetti concorrano nelle decisioni volte alla creazione di rapporti obbligatori di natura tributaria per conto dell’associazione”; cosicché non vi è necessità di una specifica prova, da parte dell’Agenzia delle Entrate, della attività svolta in concreto dal legale rappresentante, specie in un caso in cui, come quello in esame, il legale rappresentante non ha mai contestato di avere svolto in concreto le attività collegate alla carica.

4.3. E’ stato poi aggiunto che, in tema di violazione delle disposizioni sulla riscossione delle imposte sui redditi, la responsabilità solidale D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602 ex art. 98, del legale rappresentante di una società per il pagamento di soprattasse e pene pecuniarie va intesa non come una forma di responsabilità oggettiva per debito altrui, ma come responsabilità per fatto proprio, in relazione al rapporto organico che lega il rappresentante alla società ed ai poteri di amministrazione, direzione e gestione collegati a detto ufficio. Ciò comporta che, essendo la redazione, la presentazione e l’approvazione del bilancio e della dichiarazione dei redditi atti propri dell’amministratore, anche se riguardanti un precedente periodo d’imposta, cui si riferisce l’accertamento tributario che ha dato luogo all’irrogazione delle soprattasse e delle pene pecuniarie, questi risponde ai sensi della detta norma, trattandosi di atti a lui direttamente imputabili (v. Cass. Sez. 5, Sentenza n. 2667 del 07/02/2007 Rv. 596841 – 01). Dalle norme del c.c. emerge infatti che la presentazione del bilancio, la sua redazione e presentazione all’assemblea sono compiti che incombono sugli amministratori successivamente alla chiusura dell’esercizio cui si riferiscono; Il bilancio va infatti approvato dopo la chiusura dell’esercizio ed entro il termine massimo dei sei mesi dalla chiusura stessa. Tali atti vanno quindi imputati anche agli amministratori in carica nel periodo successivo alla fine dell’esercizio di riferimento, poiché è in tale periodo che vengono predisposti.

4.4. Analoghi principi sono stati ritenuti applicabili da questa Corte nel caso di associazione non riconosciute, che qui interessa specificamente. In particolare, con l’ordinanza n. 4478 del 23.02.2018 Rv. 647119 – 01 e la successiva conforme ordinanza n. 22861 del 26/09/2018 Rv. 650816 – 01, questa Corte è tornata sul tema della responsabilità personale, ex art. 38 c.c., del legale rappresentante di una associazione non riconosciuta a fronte di un accertamento fiscale, ritenendo – sulla base di plurime pronunce del giudice di legittimità che, in materia di responsabilità del legale rappresentante di associazione non riconosciuta, avevano riconosciuto il principio secondo cui “la responsabilità personale e solidale ex art. 38 c.c. di colui che agisce in nome e per conto dell’associazione trascende la posizione assunta astrattamente dal soggetto nell’ambito della compagine sociale ricollegandosi ad una concreta ingerenza dell’attività dell’ente determinante la creazione di rapporti obbligatori e tale da far ritenere il soggetto coobbligato in solido con l’associazione per le obbligazioni da questa assunte” – la sussistenza della responsabilità personale di colui che ha agito in nome e per conto dell’associazione non riconosciuta anche con riguardo ai rapporti extra negoziali e quindi per i debiti di imposta che sorgono ex lege, ma pure che “in ragione del principio di autonomia del diritto tributario rispetto a quello civile e della fonte legale dell’obbligazione tributaria, nell’ipotesi di avvicendamento nella carica sociale di un’associazione non riconosciuta, anche per evitare strumentalizzazioni elusive, il rappresentante legale subentrante non può andare esente, ai fini fiscali, da responsabilità solidale con l’associazione soltanto per la mancata ingerenza nella pregressa gestione dell’ente, in quanto è obbligato a redigere ed a presentare la dichiarazione dei redditi e ad operare, ove necessario, le rettifiche della stessa: ne deriva che, per l’accertamento della responsabilità personale e solidale del legale rappresentante dell’associazione non riconosciuta con quest’ultima, occorre tenere conto non solo della partecipazione di tale soggetto all’attività dell’ente, ma anche del corretto adempimento degli obblighi tributari incombenti sul medesimo”.

4.5. Nell’ipotesi di avvicendamento nella carica sociale di un’associazione non riconosciuta il rappresentante legale subentrante non può quindi andare esente, ai fini fiscali, da responsabilità solidale con l’associazione per la mancata ingerenza nella pregressa gestione dell’ente, in quanto è obbligato, allorché assume la carica, non solo a redigere ed a presentare la dichiarazione dei redditi non ancora scaduta, ma anche ad operare, ove necessario, le rettifiche della stessa, dovendosi tenere conto non solo della partecipazione di tale soggetto all’attività dell’ente, ma pure del corretto adempimento degli obblighi tributari incombenti sul medesimo (v. Cass. Sez. 6 5, Ordinanza n. 4478 del 23/02/2018 Rv. 647119 – 01; conforme Sez. 6 – 5, Ordinanza n. 22861 del 26/09/2018 Rv. 650816 – 01, sopra citate;), posto che, in tema di responsabilità del soggetto che rappresenta l’associazione non riconosciuta, “la responsabilità personale e solidale di colui che agisce in nome e per conto dell’associazione non riconosciuta ai sensi dell’art. 38 c.c., non è collegata alla mera titolarità della rappresentanza formale dell’associazione ma si fonda sull’attività negoziale concretamente svolta e sulle obbligazioni assunte verso i terzi che hanno confidato sulla solvibilità e sul patrimonio di chi ha concretamente agito” e che il principio “si applica anche ai debiti di natura tributaria” (cfr. Cass. n. 16344 del 2008 e n. 19486 del 2009; Cass. n. 20485 del 2013; conf. Cass. n. 12473 del 2015). D’altro canto, la ratio della previsione di una responsabilità personale e solidale, in aggiunta a quella del fondo comune, delle persone che hanno agito in nome e per conto dell’associazione, è volta a contemperare l’assenza di un sistema di pubblicità legale riguardante il patrimonio dell’ente, con le esigenze di tutela dei creditori (che abbiano fatto affidamento sulla solvibilità e sul patrimonio di dette persone), e trascende, pertanto, la posizione astrattamente assunta dal soggetto nell’ambito della compagine sociale, ricollegandosi piuttosto ad una concreta ingerenza dell’agente nell’attività dell’ente (Cass. 5746/07).

4.6. Orbene, alla luce di tali principi discendenti dall’orientamento di questa Corte sopra citato, la sentenza impugnata ha fatto sul punto applicazione corretta del D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 11, nella interpretazione derivante dalla giurisprudenza consolidata, cui si ritiene di dare continuità in questa sede, con riguardo alla responsabilità del soggetto che, in forza del ruolo rivestito, abbia avuto la gestione dell’attività dell’associazione, quale era certamente nel caso in esame il T. che rivestiva ed esercitava incontestabilmente la carica di Presidente e legale rappresentante della Associazione a far data dall’agosto del 2007, ma ha anche – sempre correttamente – rilevato che la sua responsabilità derivava dall’art. 11, comma 2, che individuava, in via presuntiva iuris tantum, l’autore della violazione in colui che “ha sottoscritto ovvero compiuto gli atti illegittimi”, restando altresì incontestato in fatto che il T. doveva rispondere delle condotte da lui commesse o omesse dovendo presentare le dichiarazioni che non erano ancora state presentate al momento in cui aveva assunto le funzioni di presidente e legale rappresentante della ASD.

4.7. Al contrario, il rilievo del ricorrente secondo cui il legale rappresentante non dovrebbe rispondere della omessa presentazione delle dichiarazioni fiscali non ancora scadute al momento della assunzione delle funzioni, poiché non era legale rappresentante nel periodo di imposta cui si riferivano le dichiarazioni e non poteva perciò rispondere delle violazioni contabili imputabili ad altro soggetto, non tiene conto dei poteri che in materia tributaria sono attribuiti al rappresentante fiscale che, non solo è tenuto a redigere e presentare una dichiarazione reddituale fedele, ovvero indicando esattamente i ricavi conseguiti e le spese sopportate dall’associazione che rappresenta, non andando esente da eventuale responsabilità sanzionatoria, ma anche ad operare, se del caso, le necessarie rettifiche provvedendo, dopo la presentazione, all’emenda delle dichiarazioni fiscali presentate con dati inesatti. Infatti, ciò che rileva ai fini dell’accertamento della responsabilità personale e solidale del legale rappresentante dell’associazione non riconosciuta con quest’ultima in materia tributaria è non solo l’ingerenza di tale soggetto nell’attività dell’ente che rappresenta, ma anche il corretto adempimento degli obblighi tributari sul medesimo incombenti, dovendosi in concreto accertare se il rappresentante, pur non essendosi ingerito nell’attività negoziale dell’ente, abbia comunque provveduto all’espletamento di tutte le verifiche necessarie per il corretto adempimento degli obblighi tributari solo in tal caso potendo andare immune da corresponsabilità.

4.8. Il secondo motivo di ricorso è perciò infondato poiché, da un lato, il ricorrente non ha mai contestato di avere svolto il suo incarico dopo la nomina come Presidente e, da altro lato, egli non è stato chiamato a rispondere di errori contabili commessi nel 2006 da altri, bensì del corretto adempimento degli obblighi tributari sul medesimo incombenti successivamente alla sua nomina, essendo emerso che egli non aveva presentato le dichiarazioni fiscali, relative all’anno di imposta 2006, che andavano a scadere successivamente alla sua nomina e non avendo comunque provveduto all’espletamento di tutte le verifiche necessarie per il corretto adempimento degli obblighi tributari, solo in tal caso potendo andare immune da corresponsabilità. Se è pur vero, infatti, che la verificazione del presupposto di imposta e quindi l’insorgenza dell’obbligazione tributaria è collocato in epoca precedente alla intervenuta successione nella carica è altrettanto vero che al suo verificarsi è correlato l’obbligo di presentazione della dichiarazione, obbligo “differito” all’anno successivo rispetto a quello di percezione del reddito; cosicché, essendo pacifico che il ricorrente, quale legale rappresentante legale dell’Associazione sportiva non riconosciuta, non abbia provveduto a presentare la dichiarazione e tanto meno a versare i tributi, conseguentemente, per le ragioni sopra indicate, deve essere chiamato a risponderne solidalmente con l’ente.

4.9. In proposito, questa Corte (v. Cass. n. 19982 del 2019 Rv. 654762 – 01) ha anche di recente ribadito, ancora una volta, che è principio sedimentato nella giurisprudenza di questa Corte quello per cui la ratio della previsione di una responsabilità personale e solidale, in aggiunta a quella del fondo comune, delle persone che hanno agito in nome e per conto dell’associazione, è volta a contemperare l’assenza di un sistema di pubblicità legale riguardante il patrimonio dell’ente, con le esigenze di tutela dei creditori (che abbiano fatto affidamento sulla solvibilità e sul patrimonio di dette persone), e trascende, pertanto, la posizione astrattamente assunta dal soggetto nell’ambito della compagine sociale, ricollegandosi piuttosto ad una concreta ingerenza dell’agente nell’attività dell’ente (Cass. n. 5746 del 2007) e che, pertanto, chi invoca in giudizio tale responsabilità ha l’onere di provare la concreta attività svolta in nome e nell’interesse dell’associazione, non essendo sufficiente la prova in ordine alla carica rivestita all’interno dell’ente (v. Cass. n. 26290 del 2007 e Cass. n. 25748 del 2008). Su queste premesse mette punto, nondimeno, osservare che da tale orientamento giurisprudenziale non può trarsi il convincimento che il rappresentante legale di un’associazione non riconosciuta possa andare esente, ai fini fiscali, da responsabilità solidale con l’associazione semplicemente adducendo la mancata ingerenza nella concreta gestione dell’ente, avendo questa Corte ripetutamente e condivisibilmente affermato, in fattispecie sostanzialmente sovrapponibile a quella odierna, che “La responsabilità personale e solidale del legale rappresentante per i debiti tributari di un’associazione non riconosciuta si ricollega non solo all’effettività dell’ingerenza esercitata nell’attività gestoria dell’ente, ma anche al corretto adempimento degli obblighi tributari sul medesimo incombenti, dovendosi in concreto accertare se il rappresentante, pur non essendosi ingerito nell’attività negoziale del sodalizio, abbia adempiuto agli obblighi tributari, solo in tal caso potendo andare immune da corresponsabilità (Fattispecie relativa ad avviso di accertamento notificato ai sensi dell’art. 38 c.c. al legale rappresentante di un’associazione sportiva dilettantistica per omesso versamento d’IVA). Invero, i debiti di imposta non sorgono su base negoziale ma ex lege al verificarsi del relativo presupposto, di talché deve esserne chiamato a rispondere solidalmente, tanto per le sanzioni pecuniarie quanto per i tributi non corrisposti, il soggetto che, in forza del ruolo (di diritto) formalmente rivestito nel contesto dell’ente, abbia diretto la complessiva gestione associativa nel periodo di imposta considerato. Nella misura in cui la rappresentanza fiscale dell’ente spetta, per definizione, al legale rappresentante ex art. 36 c.c., è costui che assume in via principale la qualità di soggetto passivo di imposta perché su di lui gravano gli obblighi tributari. Quand’anche, pertanto, egli non si sia ingerito nell’attività dell’ente (sebbene civilisticamente non risponda delle obbligazioni assunte da altri) verso il Fisco egli resta condebitore, a meno che non dimostri di aver assolto agli adempimenti tributari di legge. In tal senso, il rappresentante legale di un’associazione non riconosciuta non può andare esente, a fini fiscali, da responsabilità solidale con l’ente semplicemente adducendo la mancata ingerenza nella concreta gestione del medesimo. Piuttosto, mette in conto valorizzare, da un lato, il principio di autonomia del diritto tributario rispetto a quello civile, dall’altro, la fonte legale dell’obbligazione tributaria, non potendosi trascurare il nucleo dei poteri attribuiti dalle disposizioni normative in subiecta materia al rappresentate fiscale: costui non solo è obbligato a redigere e presentare una dichiarazione reddituale fedele, ovvero indicando esattamente i ricavi conseguiti e le spese sopportate dall’associazione che rappresenta, non andando esente da eventuali responsabilità sanzionatorie, ma anche ad operare, se del caso, le necessarie rettifiche provvedendo, dopo la presentazione, all’emenda delle dichiarazioni fiscali presentate con dati inesatti e ad effettuare i relativi adempimenti, ivi compreso – in ultima analisi – il pagamento delle imposte” (così testualmente Cass. n. 19982 del 2019, sopra citata).

4.10. Anche da ultimo questa Corte, poi, ha ulteriormente ribadito, con ordinanza n. 3093 del 09/02/2021 Rv. 660472 – 01, che “In tema di associazione non riconosciuta, nell’ipotesi di avvicendamento nella carica sociale di rappresentante legale, colui che invoca in giudizio la responsabilità personale e solidale ex art. 38 c.c. del rappresentante subentrante – il quale non può andarne esente, ai fini fiscali, soltanto per la mancata ingerenza nella pregressa gestione dell’ente, in quanto è obbligato a redigere ed a presentare la dichiarazione dei redditi e ad operare, ove necessario, le rettifiche della stessa – ha l’onere di provare gli elementi da cui desumere la sua qualità di rappresentante e/o di gestore di tutta o di parte dell’attività dell’associazione, mentre grava sul chiamato a rispondere dei debiti d’imposta – derivanti “ex lege” dal verificarsi del relativo presupposto – dimostrare la sua estraneità alla partecipazione e gestione dell’ente nel periodo di relativa investitura”: il che nella specie non solo non è stato dimostrato, ma non risulta essere stato mai neppure dedotto.

4.11. Non sussiste in ogni caso la invocata violazione di norme di diritto, poiché tale vizio consiste in una erronea ricognizione, da parte del provvedimento impugnato, della fattispecie astratta recata da una norma di legge e quindi implica necessariamente un problema interpretativo della stessa attraverso l’esame dei principi che regolano la materia, mentre nel caso in esame il ricorrente, pur trascrivendo le disposizioni normative che assume violate dalla decisione impugnata, attribuisce alle stesse una valenza ed una interpretazione che sono avulse da quelle offerte dalla giurisprudenza consolidata di questa Corte.

5. In conclusione, il ricorso deve essere rigettato e il ricorrente deve essere condannato alla rifusione delle spese del presente giudizio liquidate come in dispositivo in favore dell’Agenzia delle Entrate. Sussistono i presupposti per il cd. raddoppio del contributo unificato a norma del D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, commi 1 bis e 1 quater, essendo stato il ricorso notificato il 10 marzo 2014.

PQM

La Corte: rigetta il ricorso e condanna il ricorrente alla rifusione delle spese del presente giudizio in favore della Agenzia delle Entrate che liquida in Euro 7.800,00, oltre spese prenotate a debito. Ai sensi del D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1 quater, da atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte del ricorrente, di un ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso, a norma dello stesso art. 13, comma 1 bis, se dovuto.

Così deciso in Roma, il 6 luglio 2021.

Depositato in Cancelleria il 15 novembre 2021