Corte di Cassazione, sez. V Civile, Ordinanza n.34462 del 16/11/2021

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. NAPOLITANO Lucio – Presidente –

Dott. CRUCITTI Roberta – Consigliere –

Dott. CONDELLO Pasqualina Anna Piera – rel. Consigliere –

Dott. GUIDA Riccardo – Consigliere –

Dott. FRACANZANI Marcello Maria – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 5545/2013 R.G. proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato presso la quale è elettivamente domiciliata in Roma, via dei Portoghesi, n. 12;

– ricorrente –

contro

T.A., e T.L.M., rappresentati e difesi dall’avv. Marco Musitelli, giusta procura a margine del controricorso, elettivamente domiciliati in Roma, Via Tuscolana 216-220, presso lo studio dell’avvocato Paolo Totarelli;

– controricorrenti –

avverso la sentenza n. 84/14/2012 della COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE DELLA LOMBARDIA, depositata il 24 luglio 2012;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 14 settembre 2021 dal consigliere Dott.ssa Pasqualina Anna Piera Condello.

RILEVATO

CHE:

1. Con ricorso D.Lgs. n. 546 del 1992, ex art. 70 T.A. e T.L.M. chiesero l’ottemperanza alla sentenza n. 82/14/2011, depositata il 26 agosto 2011, con la quale la C.T.R. della Lombardia, pronunciando sull’appello proposto dalla società Ti Quattro s.r.l. e dai soci T.A. e T.L.M., in riforma parziale della sentenza di primo grado, aveva rettificato il reddito d’impresa imponibile in Euro 150.059,68, statuendo che l’Ufficio nella rideterminazione delle imposte avrebbe dovuto tenere conto sia della deduzione forfettaria di cui alla L. n. 488 del 1998, art. 21 sia degli eventuali acconti d’imposta versati.

2. Secondo quanto emerge dalla sentenza in questa sede impugnata, l’Ufficio finanziario, in esecuzione della sentenza d’appello, aveva provveduto allo sgravio parziale del ruolo nei confronti della società ed al conseguente sgravio parziale nei confronti dei soci; a seguito di ulteriore diffida da parte dei soci, che chiedevano l’integrale sgravio del ruolo in assenza di distribuzione di utili, l’Agenzia delle entrate aveva replicato che nella sentenza di secondo grado non si affermava che gli avvisi di accertamento a carico dei soci fossero illegittimi e, quindi, da annullare.

3. La C.T.R. in sede di ottemperanza dispose che dovesse darsi corso all’ottemperanza della sentenza di appello “nel senso che al reddito determinato dovessero conseguire le relative imposte esclusivamente a carico della società Ti Quattro s.r.l.” e nominò il commissario ad acta per l’esecuzione del provvedimento. Rilevò, in particolare, che la sentenza passata in giudicato aveva determinato il reddito d’impresa ai soli fini delle imposte d’impresa e che, sebbene non fossero stati annullati gli avvisi di accertamento, in riforma parziale della decisione di primo grado, il reddito d’impresa era stato ridotto da Euro 429.279,00 ad Euro 150.059,68; aggiunse che l’affermazione dell’Amministrazione finanziaria secondo cui gli avvisi di accertamento nei confronti dei soci non erano stati annullati era contraddetta dall’esecuzione degli sgravi, operati parzialmente, a seguito della rideterminazione del reddito d’impresa, in tal modo operando, implicitamente, un annullamento parziale.

4. Contro la suddetta decisione l’Agenzia delle entrate ha proposto ricorso per cassazione con un unico motivo, cui resistono i soci mediante deposito di controricorso.

Con ordinanza resa all’esito dell’adunanza camerale del 20 marzo 2019, questa Sezione, in conformità all’istanza presentata dai soci, ha sospeso il processo, ai sensi del D.L. n. 119 del 2018, art. 6 convertito, con modificazioni, dalla L. n. 136 del 2018.

Con istanza del 12 novembre 2020 l’Agenzia delle entrate ha chiesto la fissazione dell’udienza di discussione, avendo comunicato ai contribuenti che la domanda di definizione agevolata era stata respinta perché non rientrante tra quelle oggetto di definizione.

CONSIDERATO

CHE:

1. Con l’unico motivo di ricorso, deducendo la violazione e falsa applicazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 70 e dell’art. 2909 c.c., la difesa erariale denuncia che la C.T.R. ha operato un’erronea interpretazione della portata del giudicato perché con la sentenza n. 82/14/11 i giudici di appello, senza prendere espressa posizione sugli avvisi emessi, in via consequenziale al reddito accertato nei confronti della società, nei confronti dei soci, si era limitata a rettificare il reddito accertato a carico della società. Considerato che i soci non avevano contestato vizi relativi alla loro posizione personale, per effetto della rettifica del reddito imponibile della società, l’Ufficio finanziario aveva legittimamente proceduto a rettificare anche il reddito imputato ai soci, per cui, ad avviso dell’Agenzia delle entrate, del tutto inconferente si appalesa l’affermazione contenuta in sentenza secondo cui gli sgravi parziali operati dall’Ufficio avvalorano la tesi dell’annullamento degli atti impositivi rivolti ai soci, posto che gli sgravi sono stati effettuati per adeguare il reddito di partecipazione a quello giudizialmente accertato a carico della società.

2. In controricorso i contribuenti hanno, in via preliminare, eccepito l’inammissibilità del ricorso perché vertente su un motivo errata interpretazione della portata precettiva della sentenza passata in giudicato – escluso per legge dalle ipotesi d’impugnazione espressamente previste dal D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 70 e, sotto altro profilo, l’improponibilità del ricorso per cassazione ai sensi dell’art. 329 c.p.c., per avere l’Agenzia delle entrate dato esecuzione alla sentenza della C.T.R., procedendo agli sgravi dei ruoli e delle cartelle emesse in modo incondizionato, senza esprimere alcuna riserva di ripetizione, né di impugnazione della sentenza.

2.1. La prima eccezione sollevata dai controricorrenti deve essere disattesa.

2.2. In tema di giudizio di ottemperanza, del citato art. 70, il comma 10 prevede espressamente: “Contro la sentenza di cui al comma 7 è ammesso solo il ricorso in cassazione per inosservanza di norme sul procedimento”.

Dando preminenza al dato testuale, senza trascurare la ratio legis finalizzata a tracciare un sistema di “chiusura” che assicuri il conseguimento della certezza dei rapporti giuridici attraverso la selezione restrittiva delle ipotesi di gravame, la disposizione normativa in esame va interpretata nel senso che l’unico mezzo di impugnazione consentito è il ricorso per cassazione e che il motivo di ricorso può essere costituito solo dalla violazione delle norme regolatrici del procedimento per l’ottemperanza.

Non potendo fermarsi alla verifica della denunzia della violazione di norme procedimentali, proprie del giudizio di ottemperanza, non può, tuttavia, non ritenersi operante la norma di rango primario dell’art. 111 Cost., che consente il ricorso per violazione di legge.

Pronunciando sul limite contenuto nel richiamato comma 10 del citato art. 70, già con la sentenza n. 7801 del 23 aprile 2004, con peculiare riferimento al “deducibile” in sede di legittimità avverso la sentenza di ottemperanza al giudicato tributario, questa Corte ha puntualizzato che tali sentenze sono ricorribili per cassazione, oltre che per l’inosservanza delle norme di quel procedimento, più in generale ed in applicazione dell’art. 111 Cost., per violazione di legge (in senso conforme si è espressa Cass., sez. 5, 3/03/2005, n. 4596). Al fine di superare la critica, formulata dalla dottrina, di “singolare estensione extra-ordinem” dei limiti posti dall’art. 70 alla impugnazione, si è spiegato che “la delimitazione dei vizi deducibili può valere nei rapporti tra norma processuale tributaria e norma processuale civile, ma non nei confronti del precetto costituzionale della deducibilità di ogni violazione di legge”.

Con pronunce successive (Cass., sez. 5, 16/04/2014, n. 8830; Cass., sez. 5, 28/09/2018, n. 23487), si è ribadito che la disposizione di cui al D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 70 va interpretata nel senso che è possibile denunciare alla Suprema Corte non soltanto la violazione delle norme disciplinanti il predetto giudizio, ma anche ogni altro error in procedendo in cui sia incorso il giudice dell’ottemperanza e, in particolare, il mancato o difettoso esercizio del potere – dovere di interpretare ed eventualmente integrare il dictum costituito dal giudicato cui l’amministrazione non si sia adeguata o l’omesso esame di una pretesa che avrebbe dovuto trovare ingresso in quella sede.

2.3. Superata la pregiudiziale di inammissibilità del ricorso, è pure da respingersi l’eccezione di improcedibilità del ricorso.

Come evidenziato dalla sentenza in questa sede gravata, l’Agenzia delle entrate ha proceduto allo sgravio parziale dei ruoli, al fine di dare ottemperanza alle statuizioni contenute nella sentenza d’appello che ha diversamente determinato il reddito d’impresa imponibile rispetto a quello originariamente contestato, cosicché, non essendosi in presenza di uno sgravio totale, non è ravvisabile acquiescenza ex art. 329 c.p.c., in quanto lo sgravio disposto per dare attuazione alla sentenza favorevole alla società contribuente, di regola funzionale ad evitare un aggravamento delle spese processuali, non comporta, di per sé, alcun effetto di acquiescenza alla sentenza resa nel giudizio di ottemperanza (Cass., sez. 5, 23/10/2015, n. 21590), né tanto meno integra comportamento incompatibile con la volontà di proporre impugnazione avverso la sentenza di ottemperanza.

3. La censura è fondata.

3.1. La giurisprudenza consolidata di questa Corte (Cass., sez. 19/10/2018, n. 26433) è ferma nel ritenere che: “il giudizio di ottemperanza agli obblighi derivanti dalle sentenze delle Commissioni Tributarie, regolato dal D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 70 è ammissibile ogni qualvolta debba farsi valere l’inerzia della pubblica amministrazione rispetto al giudicato, ovvero la difformità dell’atto posto in essere dall’Amministrazione rispetto all’obbligo processuale di attenersi all’accertamento contenuto nella sentenza da eseguire; infatti, il giudizio di ottemperanza, essendo rivolto a rendere effettivo, mediante l’individuazione di idonei provvedimenti, l’ordine di esecuzione contenuto nella sentenza passata in giudicato, si atteggia quale giudizio strettamente connesso con quello principale, di cui costituisce la realizzazione e l’integrazione (Cass., sez. 5, 20/06/2019, n. 16569).

Tale giudizio presenta, dunque, connotati diversi rispetto al corrispondente e, per alcuni versi, concorrente giudizio esecutivo civile dal quale si differenzia, perché il suo scopo non è quello di ottenere l’esecuzione coattiva del comando contenuto nel giudicato, ma di rendere effettivo quel comando anche, e specificamente, se privo dei caratteri di puntualità e precisione tipici del titolo esecutivo (Cass., sez. 5, 18/01/2012, n. 646; Cass., sez. 5, 1/03/2004, n. 4126; Cass., sez. 5, 24/09/2010, n. 20202), compiendo gli accertamenti indispensabili a delimitare l’effettiva portata precettiva della sentenza.

Tanto comporta che, se per un verso, il potere del giudice dell’ottemperanza sul comando definitivo inevaso non può che essere esercitato entro i confini invalicabili posti dall’oggetto della controversia definita con il giudicato, non potendo essere attribuiti alle parti diritti nuovi e ulteriori rispetto a quelli riconosciuti con la sentenza da eseguire (c.d. carattere chiuso del giudizio di ottemperanza); per altro verso, può – e deve – essere enucleato e precisato da quel giudice il contenuto degli obblighi scaturenti dalla sentenza da eseguire, chiarendosene il reale significato (v. Cass., sez. 5, 29/07/2016, n. 15827).

3.2. Nella specie, la C.T.R., adita quale giudice dell’ottemperanza, è incorsa nella denunciata violazione di legge, in quanto, a fronte della richiesta formulata dai soci che chiedevano l’esecuzione della sentenza passata in giudicato, da attuarsi mediante gli sgravi totali dei ruoli, esorbitando dai limiti delle statuizioni contenute nel giudicato, nell’accogliere il ricorso per ottemperanza, ha affermato che dalla rideterminazione del reddito d’impresa potessero derivare imposte solo a carico della società e non anche a carico dei soci.

Così argomentando, la C.T.R. ha erroneamente interpretato il reale contenuto degli obblighi discendenti dalla sentenza da eseguire, che, in realtà, nel rettificare il reddito imponibile a carico della società a ristretta base azionaria, ha, seppure implicitamente, rettificato anche quello dei soci ad esso strettamente correlato. Sostituendosi al giudice di merito, i giudici regionali hanno, invece, ritenuto che la sentenza passata in giudicato avesse integralmente annullato gli avvisi di accertamento a carico dei soci, trascurando di verificare se vi fosse stata o meno inottemperanza da parte dell’Amministrazione finanziaria e di considerare che, qualora la sentenza da ottemperare ridetermini il quantum del reddito imponibile, demandando all’Amministrazione finanziaria di quantificare le imposte, la decisione non si limita ad annullare l’atto impositivo, ma lo sostituisce (Cass., sez. 5, 12/04/2019, n. 10299).

4. Alla stregua delle considerazioni che precedono, non avendo il giudice dell’ottemperanza fatto buon governo dei principi su esposti, in accoglimento del ricorso la sentenza impugnata deve essere cassata con rinvio alla competente Commissione tributaria regionale, in diversa composizione, per il riesame, oltre che per la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.

PQM

accoglie il ricorso; cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Commissione tributaria regionale della Lombardia, in diversa composizione, cui demanda di provvedere anche sulle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio, il 14 settembre 2021.

Depositato in Cancelleria il 16 novembre 2021