Corte di Cassazione, sez. V Civile, Ordinanza n.34964 del 17/11/2021

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CIRILLO Ettore – Presidente –

Dott. GIUDICEPIETRO Andreina – Consigliere –

Dott. D’ANGIOLELLA Rosita – rel. Consigliere –

Dott. CONDELLO Pasqualina – Consigliere –

Dott. PANDOLFI Catello – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. RG. 11887/2015, proposto da:

M.A., rappresentata e difesa dall’avv.to Carlo Amato e dall’avv.to Marco Machetta, presso il quale è elettivamente domiciliata in Roma, viale Via degli Scipioni n. 110, giusta procura in calce al ricorso.

– ricorrente –

contro

Agenzia delle Entrate, in persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, domiciliata in Roma, Via dei Portoghesi n. 12.

– controricorrente –

Avverso la sentenza n. 6503/9/14 della Commissione tributaria regionale del Lazio (di seguito, CTR), depositata in data 31/10/2014;

Udita la relazione svolta nella Camera di consiglio del 17/09/2021 alla Dott.ssa Rosita D’Angiolella.

RITENUTO

che:

1. Con la sentenza in epigrafe, la CTR del Lazio rigettava l’appello della contribuente, M.A., avverso la sentenza della CTP Roma che, a sua volta, aveva respinto il ricorso della contribuente avverso gli avvisi di accertamento, per l’anno 2007, con il quale l’Ufficio aveva rideterminato, con metodo sintetico, ai fini IRPEF e relative addizionali, un maggior reddito imponibile rispetto a quello dichiarato.

2. La CTR ha ritenuto legittima la determinazione induttiva del reddito operata dall’Ufficio ed insufficiente la controprova offerta dal contribuente per superare gli indici di disponibilità economica posti a base dell’accertamento, sulla base delle seguenti considerazioni: a) quanto ai titoli azionari e le obbligazioni, detenuti presso la Unicredit Private Banking, non costituiscono prova sufficiente del disinvestimento dei titoli nel periodo di imposta accertato (2007) in quanto la disponibilità del denaro frutto dei disinvestimenti è risalente al 2005 (“i titoli azionari e obbligazionari (…) presentano al 31/12/2004 un ammontare di Euro 329.017,20 disponibile fino al 30/6/05 e non vi è prova del disinvestimento dei titoli nel periodo di imposta accertato (2007), né dell’utilizzo delle somme per far fronte alle spese accertate mediante redditometro”); b) quanto alle somme accreditate sul conto corrente nell’anno 2007, in mancanza di “idonei riscontri probatori che dimostrino che l’appellante abbia utilizzato le predette somme per far fronte alle spese accertate mediante redditometro”, ha ritenuto che esse “siano state utilizzate per nuovi investimenti” (v. sentenza, pag. 2, quarto capoverso); c) anche per l’abitazione familiare ha escluso la disponibilità di redditi giustificativa delle ingenti spese per carenza di prova sul punto (“nessuna prova è stata data per quanto riguarda le spese che sarebbero state sostenute per l’utilizzo dell’abitazione”).

3. Avverso tale sentenza, la contribuente ha proposto ricorso per cassazione, affidato a due motivi così rubricati e articolati:

“1. Omessa e/o insufficiente motivazione sui motivi di gravame decisivi per il giudizio: artt. 112 e 16 c.p.c., art. 132 e ss. c.p.c., art. 118 disp. att. c.p.c., D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 36, comma 2, n. 4, in relazione all’art. 360 c.p.c., nn. 4 e 5”. La ricorrente, alle pagine 12 e 13 del ricorso evidenzia una serie di argomenti che assume di aver eccepito e dibattuto in giudizio (“Nel corso di entrambi i gradi merito la contribuente aveva eccepito e (…) discusso i seguenti elementi di fatto e di diritto. a) Eccezione di nullità della sentenza in quanto la commissione provinciale non si è pronunciata in ordine alle deduzioni riguardanti rispettivamente l’illegittimità dell’atto impugnato ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 38, comma 4 e ss., la conoscibilità degli atti amministrativi, la disparità di trattamento tra i contribuenti (…). b) Il difetto di motivazione dell’avviso di accertamento, in quanto l’ufficio deve motivare in maniera ineluttabile le ragioni per cui ritiene che l’applicazione di tale metodo consenta di conseguire risultati conformi alla effettiva capacità reddituale del soggetto accertato e le ragioni per cui in presenza di molti contribuenti che si trovano nelle stesse condizioni ricorrente, ha ritenuto di accertare quest’ultimo. c) La oggettiva disponibilità di somme liquide sufficienti a coprire le spese sostenute derivanti da: disinvestimenti azionari/fondi comuni, avvenuti negli anni precedenti al 2006 precisamente nel 2003, 2004, 2005 (…). d) I pagamenti ricevuti dalla contribuente ad altro titolo per ben Euro 98.000 (…). e) Il fatto pacifico che nell’abitazione principale risiede anche il marito, signor B.P., il quale è logico che sostenga quanto meno il 50% delle spese imputate alla ricorrente. f) Il fatto del canone del leasing dell’imbarcazione “*****” ammonta ad Euro 9.500,00 annui ed è interamente coperto dalle disponibilità reddituali e di risparmio collegate al contratto di leasing”).

“2. Erronea e falsa applicazione dell’art. 53 Cost., e del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 38, comma, in relazione all’art. 360 c.p.c., n. 3”. In quanto, la metodologia seguita dall’Ufficio per l’accertamento sintetico ed avallata dalla CTR, contrasta con i principi costituzionali a tutela del contribuente e del suo diritto di difesa.

4. Resiste con controricorso l’Amministrazione finanziaria.

CONSIDERATO

che:

1. Il primo motivo di ricorso è inammissibile.

1.1. In ossequio al principio di specificità dei motivi di gravame di cui all’art. 366 c.p.c., comma 1, n. 4, la ricorrente, nel censurare la sentenza impugnata per error in procedendo (art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4) e per error in iudicando (art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5), avrebbe dovuto indicare la rubrica per ciascuna delle censure, compiere una puntuale esposizione delle ragioni per le quali il relativo è mezzo è stato proposto, nonché l’illustrazione degli argomenti posti a sostegno della sentenza impugnata e l’analitica precisazione delle considerazioni che, in relazione al motivo, indicato nella rubrica, determinano la cassazione della pronunzia (Cass., 14/05/2018, n. 11603; Cass., 18/08/2020, n. 17224; Cass., 13/01/2021, n. 342). L’esposizione del primo mezzo sfugge del tutto all’onere di specificità, proponendosi con esso una critica generica della sentenza impugnata, formulandosi, con un unico motivo, una duplicità di profili tra loro confusi e inestricabilmente combinati, non collegabili ad alcuna delle fattispecie di vizio enucleate dal codice di rito. A conferma di tale genericità basta soffermarsi sugli argomenti esposti dalla lettera a) alla lettera f) delle pagine 12 e 13 del ricorso, che non rendono possibile la qualificazione degli stessi sia come “fatto”, in senso storico-naturalistico, per il paradigma di cui all’art. 360 c.p.c., n. 5, sia come erronea ricognizione della fattispecie che avrebbe determinato l’error in procedendo.

1.2. Inoltre, venendo meno al suo onere di allegazione specifica, la ricorrente non ha localizzato le difese dei giudizi di merito nei quali avrebbe sollevato le questioni pregiudiziali (nullità della sentenza di primo grado, difetto di motivazione dell’avviso di accertamento) e di merito (disponibilità, negli anni in contestazione, delle somme liquide; canone di leasing dell’imbarcazione “*****”) che, a suo dire, non sarebbero state prese in considerazione dalla CTR, rendendo, così, il mezzo inammissibile.

2. Con il secondo mezzo la ricorrente deduce la violazione di legge, sia con riguardo ai requisiti previsti dal D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 38, per legittimare l’accertamento sintetico, sia con riguardo alle regole di riparto dell’onere probatorio per gli incrementi patrimoniali di cui alla disposizione in parola, comma 6; in particolare, assume l’erroneità della decisione impugnata là dove la CTR ha affermato la necessità della dimostrazione dell’esborso finanziario sostenuto per gli incrementi patrimoniali realizzati nell’anno 2007, nonostante fosse sufficiente la prova della mera esistenza della capacità di reddito.

2.1. Tale motivo è fondato nei limiti di cui appresso.

2.2. Circa i requisiti legittimanti l’accertamento sintetico ed il rapporto probatorio tra fisco e contribuente, questa Corte, con orientamento costante e condiviso, ha affermato che la disciplina del “redditometro” introduce una presunzione legale relativa imponendo la stessa legge di ritenere conseguente al fatto (certo) della disponibilità di alcuni beni “l’esistenza di una “capacità contributiva”, sicché il giudice tributario, una volta accertata l’effettività fattuale degli specifici “elementi indicatori di capacità contributiva” esposti dall’Ufficio, non ha il potere di privarli del valore presuntivo connesso dal legislatore alla loro disponibilità, ma può soltanto valutare la prova che il contribuente offra in ordine alla provenienza non reddituale (e, quindi, non imponibile perché già sottoposta ad imposta o perché esente) delle somme necessarie per mantenere il possesso di tali beni” (cfr. Cass., 01/09/2016, n. 17487; Cass., 21/10/2015, n. 21335; Cass., 20/01/2016, n. 930). In tal senso è stato soggiunto che, benché l’esistenza dei fattori-indice della capacità contributiva, resta individuata nei decreti, sicché l’Amministrazione è esonerata da qualunque ulteriore prova rispetto ad essi, ciò non impedisce al contribuente di dimostrare, attraverso idonea documentazione, che il maggior reddito determinato o determinabile sinteticamente è costituito in tutto o in parte da redditi esenti o da redditi soggetti a ritenute alla fonte a titolo di imposta e, più in generale, che il reddito presunto non esiste o esiste in misura inferiore (cfr. Cass., 19/10/2016, n. 21142; n. 16912 del 2016).

2.3. Sono stati chiariti, altresì, i confini della prova contraria offerta da contribuente per opporsi alla ricostruzione presuntiva del reddito operata dall’Amministrazione finanziaria, precisando che non è sufficiente dimostrare la mera disponibilità di ulteriori redditi o il semplice transito della disponibilità economica, in quanto, pur non essendo esplicitamente richiesta la prova che detti ulteriori redditi sono stati utilizzati per coprire le spese contestate, si ritiene che il contribuente “sia onerato della prova in merito a circostanze sintomatiche del fatto che ciò sia accaduto o sia potuto accadere” (cfr., Cass., 24/05/2018, n. 12889; Cass., 16/05/2017, n. 12207; Cass., 26/01/2016, n. 1332). In particolare, la prova documentale contraria ammessa per il contribuente non riguarda la sola disponibilità di redditi esenti o di redditi soggetti a ritenuta alla fonte a titolo d’imposta, ma anche l’entità di tali redditi e la durata del loro possesso, che costituiscono circostanze sintomatiche del fatto che la spesa contestata sia stata sostenuta proprio con redditi esenti o soggetti a ritenuta alla fonte a titolo d’imposta (cfr., Cass., 26/11/2014, n. 25104; Cass., 20/03/2009, n. 6813).

3. In sintesi di tali principi, ne deriva che qualora l’Ufficio determini sinteticamente il reddito complessivo netto in relazione alla spesa per incrementi patrimoniali, il contribuente non può essere chiamato a comprovare il nesso eziologico sussistente tra il reddito dichiarato e gli esborsi concretamente sostenuti nei periodi d’imposta soggetti ad accertamento, essendo esclusivamente tenuto a fornire la dimostrazione della propria capacità di spesa attraverso una prova documentale contraria, ammessa dal D.P.R. n. 600 del 1973, art. 38, comma 6, nella versione vigente “ratione temporis”, che riguardi l’entità di tali redditi e alla durata del loro possesso, quali circostanze sintomatiche del fatto che la spesa contestata sia stata sostenuta proprio con redditi esenti o soggetti a ritenuta alla fonte a titolo d’imposta.

4. Pertanto, la CTR non avrebbe dovuto fermarsi alla constatazione che il disinvestimento dei titoli risalisse al 2005, ma avrebbe dovuto verificare se quella titolarità di partecipazioni azionarie e di titoli mobiliari fino all’anno 2005, in relazione agli esborsi necessari agli acquisti, giustificasse un accumulo di maggiori redditi anche per gli anni successivi. Egualmente, per “le somme accreditate sul conto corrente nel 2007”, la CTR ha errato nel ritenere insoddisfatto l’onere probatorio, non essendo idonea prova documentale contraria la dimostrazione del nesso eziologico tra spese e investimenti.

4.1. Viceversa il mezzo risulta infondato quanto alla questione relativa all’utilizzo dell’abitazione familiare e all’imputazione del 50% delle spese al coniuge convivente della contribuente; ed invero, la censura della ricorrente è rimasta generica nonché priva dell’allegazione dei fatti e della loro localizzazione del giudizio di merito al fine di consentire il sindacato di legittimità circa la fonte non reddituale delle somme giustificative delle spese e dei vincoli familiari (sui redditi dei terzi che contribuiscono a formare il reddito del contribuente, proprio perché nell’accertamento dei redditi con metodo sintetico, la disponibilità di beni-indice integra una presunzione legale di capacità contributiva, gravando sul contribuente di provare la fonte non reddituale delle somme giustificative, questa Corte ha ritenuto che la sintesi reddituale e la prova contraria devono essere esercitate in concreto, anche riguardo a qualificati vincoli familiari, cfr. Cass., 14/03/2018, n. 6195).

4.2. Anche le censure riguardanti la compatibilità del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 38, con i principi costituzionali di cui all’art. 53 Cost., risultano prive di pregio, proprio considerato che il contribuente può dimostrare, attraverso idonea documentazione, che il maggior reddito accertato è insussistente ovvero costituito, in tutto o in parte, da redditi esenti o soggetti a ritenute alla fonte a titolo di imposta (cfr., Cass., 24/04/2018 n. 10037).

5. In conclusione, in accoglimento, per quanto di ragione, del secondo motivo di ricorso, la sentenza impugnata va cassata con rinvio alla CTR del Lazio, in diversa composizione, affinché proceda ad un nuovo esame della controversia alla luce dei principi su esposti, nonché provveda alla liquidazione delle spese del presente giudizio di legittimità.

P.Q.M.

Dichiara inammissibile il primo motivo di ricorso.

Accoglie, nei limiti di cui in motivazione, il secondo motivo di ricorso, cassa la sentenza impugnata con rinvio alla CTR del Lazio, in diversa composizione, cui demanda di provvedere anche in ordine alla liquidazione delle spese del presente giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, il 17 settembre 2021.

Depositato in Cancelleria il 17 novembre 2021