Corte di Cassazione, sez. V Civile, Ordinanza n.36828 del 26/11/2021

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. DI IASI Camilla – Presidente –

Dott. BALSAMO Milena – Consigliere –

Dott. FASANO Anna Maria – rel. Consigliere –

Dott. DELL’ORFANO Antonella – Consigliere –

Dott. D’ORIANO Milena – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso 12043-2015 proposto da:

BANCA NAZIONALE LAVORO SPA, in persona del legale rappresentante pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, VIALE G. MAZZINI 11, presso lo studio dell’avvocato GABRIELE ESCALAR, che la rappresenta e difende unitamente all’avvocato VITTORIO GIORDANO;

– ricorrente –

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, VIA DEI PORTOGHESI 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende;

– resistente –

avverso la sentenza n. 9505/2014 della COMM. TRIB. REG. CAMPANIA, depositata il 04/11/2014;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 01/07/2021 dal Consigliere Dott. ANNA MARIA FASANO.

RITENUTO

che:

Banca Nazionale del Lavoro S.p.A. presentava ricorso per ingiunzione al Tribunale di Santa Maria Capua Vetere, chiedendo che P.C. venisse condannato al pagamento della somma di Euro 34.140,95 oltre interessi, quale fideiussore di Sistem Impianti S.p.A., a garanzia dell’adempimento delle obbligazioni che quest’ultima società aveva assunto nei confronti di Banca Nazionale del Lavoro S.p.A., nonché delle obbligazioni che sarebbero sorte successivamente.

In data 18 luglio 2018 il Tribunale, su ricorso presentato da BNL, emetteva il decreto ingiuntivo n. 180/08.

L’Agenzia delle entrate notificava a BNL l’avviso di liquidazione per imposta di registro dovuta per la registrazione del decreto ingiuntivo, che veniva impugnato dalla contribuente alla Commissione Tributaria Provinciale di Caserta, lamentando l’illegittimità della liquidazione operata dall’Ufficio, per violazione del principio di alternatività fra IVA ed imposta di registro di cui al D.P.R. n. 131 del 1986, art. 40.

L’adita Commissione rigettava il ricorso, assumendo che la garanzia fideiussoria non rientrava tra le prestazioni di servizi soggette ad IVA. B.N.L. spiegava appello alla Commissione Tributaria Regionale della Campania, che veniva rigettato con sentenza n. 9505/29/14, in ragione della legittimità dell’imposta di registro proporzionale richiesta con l’avviso di liquidazione impugnato. Banca Nazionale del Lavoro S.p.A. propone ricorso per cassazione affidato ad un solo motivo, illustrato con memorie. L’Agenzia delle entrate si è costituita al solo fine della eventuale discussione della causa ex art. 370 c.p.c.

CONSIDERATO

che:

1. Con l’unico motivo di ricorso si censura la sentenza impugnata denunciando violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 131 del 1986, artt. 22 e 40, e del predetto D.P.R., allegata Tariffa, Parte Prima, art. 8, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, e al D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 62, in quanto i giudici di appello avrebbero disatteso l’orientamento consolidato sostenuto dalla Corte di legittimità e dalla prassi dell’Amministrazione finanziaria (circolare n. 214/E del 10 settembre 1998, circolare 20 marzo 2001 n. 34/E e risoluzione 31 dicembre 2014, n. 119/E) secondo cui i decreti ingiuntivi recanti la condanna nei confronti del debitore principale o del proprio fideiussore al pagamento di corrispettivi soggetti all’imposta sul valore aggiunto sono assoggettati a registrazione in misura fissa.

La ricorrente precisa che il decreto ingiuntivo aveva condannato il fideiussore al pagamento in favore di B.N.L. delle somme derivanti dagli scoperti verificatisi sui conti correnti intrattenuti dalla società con la Banca ricorrente, ossia al pagamento di corrispettivi soggetti ad imposta sul valore aggiunto ai sensi del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 10, comma 1, n. 1.

La Commissione Tributaria Regionale, inoltre, richiamerebbe in motivazione la sentenza n. 17237 del 2013 a supporto della erronea tesi sostenuta, nella fattispecie inconferente, atteso che la pronuncia della Corte di Cassazione fa riferimento alla tassazione della fideiussione enunciata. Nella fattispecie, sarebbe pacifico che l’avviso di liquidazione impugnato ha liquidato l’imposta principale di registro sulla condanna emessa nei confronti del fideiussore ai sensi del D.P.R. n. 131, allegata Tariffa, parte prima, art. 8, comma 1, lett. b) e non già sulla enunciazione della fideiusione contenuta in tale decreto.

1.1. Il motivo è fondato per i principi di seguito enunciati.

a) L’avviso di liquidazione impugnato ha ad oggetto la richiesta di pagamento dell’imposta di registro, determinata in misura proporzionale ai sensi del D.P.R. n. 131 del 1986, allegata tariffa, prima parte, art. 8, comma 1, lett. b), rispetto ad un decreto ingiuntivo, emesso nei confronti del fideiussore, con condanna alla restituzione di somme dovute nell’ambito di un rapporto di conto corrente, pacificamente soggetto ad IVA, seppure in regime di esenzione ai sensi del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 10.

Quest’ultima disposizione, infatti, considera attratte nella sfera d’applicazione dell’IVA, ancorché in regime di esenzione proprio “le operazioni, compresa la negoziazione, relative a depositi di fondi, conti correnti, pagamenti, giroconti, crediti e ad assegni o altri effetti commerciali”.

Il citato D.P.R. n. 131, allegata Tariffa, Parte Prima, art. 8, assoggetta ad imposta di registro gli atti dell’Autorità Giudiziaria ordinaria e speciale in materia di controversie civili che definiscono, anche parzialmente, un giudizio, prevedendo, in una articolata casistica, fattispecie in cui l’imposta è dovuta in misura fissa ed altre in cui è dovuta in misura proporzionale.

Ai sensi dell’art. 8, lett. b) sono soggetti ad imposta proporzionale del 3% gli atti “recanti condanna al pagamento di somme o valori, ad altre prestazioni o alla consegna di beni di qualsiasi natura”.

Secondo la nota II dello stesso articolo: ” Gli atti di cui al comma 1, lett. b) e al comma 1-bis non sono soggetti all’imposta proporzionale per la parte in cui dispongono il pagamento di corrispettivi o prestazioni soggetti all’imposta sul valore aggiunto ai sensi dell’art. 40 T.U.”. Il richiamato art. 40, comma 1, stabilisce: “per gli atti relativi a cessioni di beni e prestazioni di servizi soggetti all’imposta sul valore aggiunto, l’imposta di applica in misura fissa”.

Dalla piana lettura delle citate disposizioni si evince l’operatività nel nostro sistema tributario del principio della c.d. alternatività tra l’IVA e l’imposta di registro, che esclude l’applicabilità dell’imposta di registro in misura proporzionale per la registrazione di atti relativi ad operazioni che risultano già assoggettate ad IVA.

b) La contribuente, in ossequio al principio di autosufficienza, ha riportato in ricorso il contenuto del ricorso per ingiunzione e del decreto ingiuntivo n. 180/08 da cui si evince che il decreto ingiuntivo è stato emesso nei confronti del fideiussore della società SISTEM Impianti S.p.A. per scoperto di conto corrente nascente dall’utilizzo della carte di credito TOP CARD intestate alla predetta società.

In tale ipotesi, trattandosi un provvedimento di condanna al pagamento di somme dovute in relazione a cessione di beni (o prestazioni di servizi) soggette ad IVA, il provvedimento giudiziario deve essere registrato con l’imposta di registro in misura fissa, anche se emesso non a carico del debitore, ma a carico del fideiussore, trattandosi nella sostanza di una operazione di finanziamento.

Il fido bancario, infatti, detto anche scoperto di conto corrente, è una particolare operazione di finanziamento bancario che permette all’azienda di richiedere l’apertura di credito nel proprio conto corrente.

Con Risoluzione 24 febbraio 1988, n. 220890 dell’Agenzia delle entrate si è affermato che: “la restituzione delle somme mutuate costituite una delle prestazioni che formano l’oggetto del contratto di finanziamento” da considerarsi attratta nell’orbita dell’imposta sul valore aggiunto, anche se dichiarato esente da imposta, ai sensi del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 10. Ne consegue che la condanna a carico del debitore inadempiente, per la restituzione della somma anticipata con l’apertura del credito in conto corrente, integra il presupposto, per quanto innanzi detto, previsto dell’art. 8 citato, nota II, trattandosi di condanna e prestazioni (restituzione della somma) relative ad operazioni rientranti nella sfera di applicazione dell’imposta sul valore aggiunto”. Tale interpretazione va condivisa.

Alla fattispecie controversa deve, infatti, trovare applicazione il principio, espresso da questa Corte secondo cui: “la registrazione del decreto ingiuntivo esecutivo ottenuto dal creditore per il pagamento di somme assoggettate ad IVA gode, giusta il principio dell’alternatività previsto dal D.P.R. n. 131 del 1986, art. 40, dell’applicazione dell’imposta di registro in misura fissa.

Il dato secondo cui l’ingiunzione sia emessa contro il solo debitore principale, il fideiussore o entrambi, non soggetti IVA, non assume rilievo” (Cass. n. 9390 del 2007, Cass. n. 16098 del 2000, Cass. n. 3572 del 1998, Cass. n. 9007 del 1992).

Ciò in ragione del fatto che la surrogazione del fideiussore al creditore principale comporta una peculiare forma di successione nel credito e la novazione dal lato soggettivo ma non incide sull’identità oggettiva dell’obbligazione, che conserva la sua natura ai fini tributari (Cass. n. 14000 del 2014; Cass. n. 19365 del 2018).

Questa Corte ha recentemente ribadito l’assunto con pronuncia n. 21702 del 2020, ritenendo dirimente ai fini impositivi il conseguimento da parte del creditore, soggetto IVA, di un unico titolo esecutivo per il soddisfacimento del proprio diritto, a prescindere dal fatto che tale diritto trovi la sua fonte sia nel rapporto principale con il debitore che in quello di garanzia.

Secondo i giudici di legittimità: “la delineata natura del fatto tassabile, comporta, come logico corollario, l’identità del prelievo fiscale, indipendentemente dalla circostanza che l’obbligazione di uno solo dei debitori discenda da un contratto fideiussorio ed abbia connotazioni di sussidarietà”.

Va invero condiviso quanto precisato in motivazione: “Decisiva la posizione del creditore, dato che, come si è visto, la tassazione investe il titolo esecutivo dallo stesso ottenuto: se il creditore ha la qualità di ‘soggetto IVA, e se l’adempimento reclamato è riconducibile nell’ambito di una fattispecie che implichi l’insorgenza del suo obbligo di pagare l’IVA, come appunto si verifica per chi conceda un prestito in denaro di cui ha diritto alla restituzione, il provvedimento giudiziale assume la consistenza di condanna ad un pagamento sottoposto all’IVA medesima. Tanto basta per giustificare l’operatività del canone della prevalenza dell’IVA sull’imposta proporzionale di registro, atteso che la relativa regola si ricollega al mero assoggettamento di quel pagamento senza che assuma rilevanza la circostanza che la condanna si rivolga contemporaneamente al debitore principale ed al coobligato solidale, per il quale la fonte dell’obbligo nasce da un rapporto distinto, quale il negozio costitutivo della fideiussione; per il creditore la condanna ha sempre ad oggetto un pagamento sottoposto ad IVA, quale che sia il soggetto tenuto al pagamento (il beneficiario del finanziamento od il terzo che abbia offerto la garanzia) “.

Ne consegue che va data continuità all’indirizzo espresso da questa Corte secondo cui1in tema di imposta di registro sugli atti giudiziari, alla sentenza di condanna ottenuta dal creditore nei confronti del fideiussore per il recupero di somme soggette ad IVA, non è applicabile l’imposta di registro in misura proporzionale bensì, ai sensi del D.P.R. n. 131 del 1986, Tariffa allegata, nota II, art. 8, comma 1, lett. b), l’imposta in misura fissa, senza che assuma rilievo se la stessa sia emessa contro il solo debitore principale, il solo fideiussore o entrambi.

2. In definitiva il ricorso va accolto e la sentenza impugnata va cassata; non essendo necessari ulteriori accertamenti in fatto, la causa va decisa nel merito, con l’accoglimento dell’originario ricorso proposto dalla società contribuente. Il recente consolidarsi della giurisprudenza di legittimità sulle questioni trattate rispetto all’epoca della introduzione della lite, suggerisce la compensazione delle spese dell’intero giudizio.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, accoglie il ricorso originario proposto dalla società contribuente. Compensa integralmente tra le parti le spese di lite di ogni fase e grado.

Così deciso in Roma, nell’adunanza camerale effettuata da remoto, il 1 luglio 2021.

Depositato in Cancelleria il 26 novembre 2021