Corte di Cassazione, sez. V Civile, Ordinanza n.37179 del 29/11/2021

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. BRUSCHETTA Ernestino – Presidente –

Dott. NONNO Giacomo M. – Consigliere –

Dott. PUTATURO DONATI VISCIDO DI NOCERA M.G. – rel. Consigliere –

Dott. CASTORINA Rosaria M. – Consigliere –

Dott. NAPOLITANO Angelo – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

Sul ricorso iscritto al numero 1841 del ruolo generale dell’anno 2016, proposto da:

B.L., in proprio e quale presunto coobbligato del ruolo intestato a Club Sporting Life & Fitness A.S.D., rappresentato e difeso giusta procura speciale a margine del ricorso, dagli Avv.to Stefano Coen, dall’Avv.to Valentina Zuolo e dall’Avv.to Davide Druda, elettivamente domiciliato presso lo studio dell’ultimo difensore, in Roma, Piazza di Priscilla n. 4;

– ricorrente –

contro

Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore, domiciliata in Roma, Via dei Portoghesi n. 12, presso l’Avvocatura Generale dello Stato che la rappresenta e difende;

– controricorrente –

per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria regionale della Lombardia, sezione staccata di Brescia n. 3813/65/15, depositata in data 14 settembre 2015, non notificata.

Udita la relazione della causa svolta nella Camera di consiglio del 15 settembre 2021 al Relatore Cons. Maria Giulia Putaturo Donati Viscido di Nocera.

RILEVATO

che:

– con sentenza n. 3813/65/15, depositata in data 14 settembre 2015, non notificata, la Commissione tributaria regionale della Lombardia, sezione staccata di Brescia, accoglieva l’appello principale proposto dall’Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore, nei confronti di B.L., in proprio e quale legale rappresentante di Club Sporting Life & Fitness A.S.D., e rigettava l’appello incidentale proposto da quest’ultimo avverso la sentenza n. 81/1/13 della Commissione tributaria provinciale di Mantova che aveva accolto parzialmente il ricorso proposto dal suddetto contribuente avverso la cartella di pagamento n. ***** con la quale l’Ufficio di *****, D.Lgs. n. 546 del 1992, ex art. 68, aveva iscritto a ruolo, a carico di Club Sporting Life & Fitness A.S.D. e di quest’ultimo, quale preteso coobbligato solidale ex art. 38 c.c., nella qualità di presidente dell’associazione, Ires, Irap e Iva e sanzioni, per gli anni 2000-2003, a seguito di sentenze della CTR della Lombardia concernenti l’impugnativa dei presupposti atti impositivi;

– in punto di diritto, per quanto di interesse, la CTR – nel riformare la sentenza di primo grado che aveva accolto il ricorso del contribuente soltanto con riferimento all’Iva – ha affermato che: 1)l’assunzione del ruolo rappresentativo o gestorio dell’ente non era di per sé sufficiente a fondare la responsabilità patrimoniale personale di cui all’art. 38 c.c., richiedendosi, a tal fine, la prova che chi venga richiesto del pagamento abbia svolto concreta attività negoziale in nome e per conto dell’associazione stessa; 2) nella specie, l’Agenzia aveva fornito tale prova, atteso che, dalla documentazione in atti, risultava lo svolgimento da parte di B.L., quale legale rappresentante dell’associazione, di una concreta attività in nome e per conto di quest’ultima, avendo sottoscritto e presentato le dichiarazioni dei redditi a nome dell’ente nonché rappresentato lo stesso nel contenzioso con l’Agenzia da cui era originata la cartella esattoriale in questione che era, quindi, da considerarsi legittima con riferimento a tutti i tributi in contestazione;

– avverso la sentenza della CTR, B.L., in proprio e quale presunto coobbligato del ruolo intestato a Club Sporting Life & Fitness A.S.D., propone ricorso per cassazione affidato a un motivo cui resiste, con controricorso, l’Agenzia delle entrate;

– il ricorrente ha depositato memoria ex art. 380-bis 1 c.p.c.;

– il ricorso è stato fissato in Camera di consiglio, ai sensi dell’art. 375 c.p.c., comma 2, e dell’art. 380-bis.1 c.p.c., introdotti dal D.L. 31 agosto 2016, n. 168, art. 1-bis, convertito, con modificazioni, dalla L. 25 ottobre 2016, n. 197.

CONSIDERATO

che:

– con l’unico motivo di ricorso, si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, la violazione e falsa applicazione dell’art. 38 c.c., per avere la CTR ritenuto legittima la cartella di pagamento in questione, ricollegando la pretesa responsabilità solidale del contribuente alla mera titolarità formale della carica di presidente dell’associazione, in assenza di ogni prova di una effettiva attività gestoria negli anni di imposta contestati, non potendo tale essere qualificata, ai sensi dell’art. 38 c.c., la sottoscrizione delle dichiarazioni fiscali e il conferimento del mandato difensivo per l’impugnazione dei presupposti avvisi di accertamento, quali atti da ricondursi, ad avviso del ricorrente, ai poteri connessi alla carica formale di legale rappresentante dell’ente;

– il motivo è infondato, ma va corretta, nei termini di cui di seguito, la motivazione ai sensi dell’art. 384 c.p.c., u.c., secondo cui non sono soggette a cassazione le sentenze erroneamente motivate in diritto, quando il dispositivo sia conforme al diritto;

– va premesso che, come dedotto dal ricorrente, i presupposti avvisi di accertamento emessi nei confronti dell’Associazione Club Sporting Life e Fitness, ai fini imposte dirette e iva, per quanto di interesse, per gli anni 2000, 2002-2003, venivano impugnati dall’ente e (come da riscontro in cancelleria) i relativi giudizi venivano definiti dinanzi a questa Corte (con sentenze n. 15327/2019 e n. 15328/19) con la conferma della legittimità degli stessi; in pendenza di processo, sulla scorta delle sentenze n. 26/29/2012 della CTR della Lombardia (relativa agli anni 2002-2003) e n. 27/29/2012 della CTR della Lombardia (relativa all’anno 2000), l’Ufficio di Mantova emetteva, ai sensi del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 68, la cartella di pagamento in contestazione, con la quale venivano iscritte a ruolo le imposte dirette e l’Iva sia a carico della Associazione Club Sporting che di B.L., quale presunto coobbligato solidale ai sensi dell’art. 38 c.c., nella qualità di presidente e legale rappresentante dell’ente;

– nella sentenza impugnata, la CTR ha fondato la sua decisione sull’interpretazione, da lui ritenuta corretta e pertinente, dell’art. 38 c.c., affermando in sintesi che non fosse sufficiente ai fini della responsabilità patrimoniale personale di cui all’art. 38 cit., la titolarità della rappresentanza dell’associazione, essendo necessaria la prova del concreto svolgimento dell’attività negoziale in nome e per conto dell’associazione stessa, concludendo che, nel caso in questione, questa prova fosse stata fornita dall’Agenzia (risultando dalla documentazione in atti lo svolgimento da parte di B.L. di una concreta attività in nome e per conto dell’associazione, avuto riguardo alla presentazione delle dichiarazioni dei redditi e alla rappresentanza dell’associazione nel contenzioso con l’Agenzia da cui era originata la cartella di pagamento in questione);

– in tema di obbligazioni e di responsabilità in generale delle persone che abbiano agito per l’associazione questa Corte ha affermato che la responsabilità personale e solidale prevista dall’art. 38 c.c., comma 2, per colui che agisce in nome e per conto dell’associazione non riconosciuta non è collegata alla mera titolarità della rappresentanza dell’associazione, bensì all’attività negoziale concretamente svolta per conto di essa e risoltasi nella creazione di rapporti obbligatori fra questa ed i terzi, con la conseguenza che chi invoca in giudizio tale responsabilità è gravato dall’onere di provare la concreta attività svolta in nome e nell’interesse dell’associazione, non essendo sufficiente la prova in ordine alla carica rivestita all’interno dell’ente. (Cfr. Cass., 14/12/2007, n. 26290; 25/08/2014, n. 18188; 4/04/2017, n. 8752);

– d’altronde in dottrina si è condivisibilmente evidenziato che la responsabilità di chi ha operato per l’associazione non riconosciuta, a differenza di quanto accade per quelle dotate di personalità giuridica, trova fondamento nell’esigenza di affidamento dei terzi, che possono così confidare sulla solvibilità di chi abbia agito, senza dover verificare la consistenza patrimoniale del fondo. Il fondamento è peraltro condiviso dalla giurisprudenza, che ha puntualmente evidenziato come la ratio della previsione di una responsabilità personale e solidale delle persone che hanno agito in nome e per conto dell’associazione, in aggiunta a quella dell’associazione, assicura il contemperamento tra l’assenza di un sistema di pubblicità legale, afferente il patrimonio dell’ente, e l’esigenza di tutela dei creditori. E tanto per logica conseguenza importa il maggiore apprezzamento della concreta ingerenza dell’agente nell’attività dell’ente rispetto alla posizione in esso eventualmente astrattamente assunta (conf., Cass., 12/03/2007, n. 5776; 10/09/2009, n. 19486); e tuttavia in materia tributaria l’attenzione è stata rivolta alla natura dell’obbligazione, la cui fonte non è negoziale, ma ex lege. E’ stato pertanto affermato che sebbene la responsabilità personale e solidale, prevista dall’art. 38 c.c., di colui che agisce in nome e per conto dell’associazione non è collegata alla mera titolarità della rappresentanza dell’associazione stessa, bensì all’attività negoziale concretamente svolta per suo conto che abbia dato luogo alla creazione di rapporti obbligatori fra l’ente ed i terzi, peraltro, l’operatività di tale principio in materia tributaria non esclude che per i debiti d’imposta, che sorgono non su base negoziale ma derivano ex lege dal verificarsi del relativo presupposto, sia chiamato a rispondere solidalmente, tanto per le sanzioni pecuniarie quanto per il tributo non corrisposto, il soggetto che, in forza del ruolo rivestito, abbia diretto la gestione complessiva dell’associazione nel periodo di relativa investitura (cfr. 15/10/2018, n. 25650; 24/02/2020, n. 4747). Si è anzi affermato che in ragione del principio di autonomia del diritto tributario rispetto a quello civile e della fonte legale dell’obbligazione tributaria, nell’ipotesi di avvicendamento nella carica sociale di un’associazione non riconosciuta, anche per evitare strumentalizzazioni elusive, il rappresentante legale subentrante non può andare esente, ai fini fiscali, da responsabilità solidale con l’associazione soltanto per la mancata ingerenza nella pregressa gestione dell’ente, in quanto è obbligato a redigere ed a presentare la dichiarazione dei redditi e ad operare, ove necessario, le rettifiche della stessa: ne deriva che, per l’accertamento della responsabilità personale e solidale del legale rappresentante dell’associazione non riconosciuta con quest’ultima, occorre tenere conto non solo della partecipazione di tale soggetto all’attività dell’ente, ma anche del corretto adempimento degli obblighi tributari incombenti sul medesimo (Cass., 23/02/2018, n. 4478; 28/09/2018, n. 22861). E consequenziale a tale principio di diritto che gli adempimenti relativi alla presentazione della dichiarazione possano afferire ad annualità d’imposta che almeno in parte non siano comprese nel periodo in cui il rappresentante abbia partecipato alla gestione dell’ente, perché non ancora a ciò preposto, o addirittura all’intera annualità, come in ipotesi di formazione e presentazione di dichiarazione integrativa. Le conclusioni a cui la giurisprudenza perviene nella materia fiscale, cui questo collegio intende dare continuità, comportano, peraltro, un’ulteriore conseguente considerazione, incidente sulla prova e sul riparto del suo onere. Se infatti con riguardo alle obbligazioni in generale si è affermato il principio secondo cui chi invoca in giudizio tale responsabilità è gravato dall’onere di provare la concreta attività di chi agisce in nome e nell’interesse dell’associazione, deve invece affermarsi che nelle obbligazioni ex lege – in cui l’attenzione si sposta dalla concreta attività espletata dall’associato ai fini dell’insorgenza della specifica obbligazione alla verifica della partecipazione e gestione dell’ente da parte del soggetto – tale onere probatorio va diversamente ripartito. Infatti grava su colui che invoca in giudizio la responsabilità dell’agente l’onere della prova degli elementi da cui desumere la sua qualità di rappresentante e/o di gestore di tutta o di parte dell’attività dell’associazione, grava invece sul chiamato a rispondere delle obbligazioni ex lege dare prova della sua estraneità alla gestione dell’ente (Cass. n. 3093 del 2021);

– questa Corte ha anche chiarito che a nulla rileva che il coobbligato sia rimasto estraneo agli atti di accertamento ed impositivi finalizzati alla formazione del ruolo, atteso che il suo diritto di difesa è inequivocamente garantito dalla possibilità di contestare la pretesa originaria, impugnando insieme all’atto notificato anche quelli presupposti, la cui notificazione risulti irregolare o sia stata addirittura omessa; sotto tale profilo, si è affermato il seguente condivisibile principio di diritto: “Qualora l’atto di accertamento sia stato emesso nei confronti di un’associazione sportiva non riconosciuta, la cartella esattoriale è legittimamente notificata al rappresentante legale della stessa anche in mancanza della previa emissione e notifica di un autonomo atto impositivo a detto rappresentante, in qualità di coobbligato solidale, poiché il diritto di difesa del medesimo è garantito dalla possibilità di contestare la pretesa originaria, impugnando, unitamente all’atto notificato, anche quelli presupposti, la cui notificazione risulti irregolare o sia stata del tutto omessa” (Cass. Sez. 5, Sentenza n. 19982 del 24/07/2019);

– la motivazione della sentenza impugnata va, dunque, corretta alla luce dei suddetti principi, nel senso che, una volta accertata l’imposta a carico dell’associazione, ben può essere emessa la cartella anche nei confronti del legale rappresentante della stessa, quale responsabile in solido ai sensi dell’art. 38 c.c., non potendo farsi dipendere la responsabilità di quest’ultimo dalla prova dello svolgimento di una sua attività negoziale, essendo sufficiente il ruolo rivestito di legale rappresentante dell’associazione, fatta salva la prova da parte dello stesso della sua estraneità alla gestione dell’ente medesimo;

– in conclusione, il ricorso va rigettato;

– le spese del giudizio di legittimità seguono la soccombenza e vengono liquidate come in dispositivo.

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso; condanna il ricorrente al pagamento in favore dell’Agenzia delle entrate delle spese del giudizio di legittimità che liquida in Euro 5.600,00 oltre spese prenotate a debito;

Dà inoltre atto, ai sensi del D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1 quater, della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento da parte del ricorrente dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello, ove dovuto, per il ricorso a norma dello stesso art. 13, comma 1-bis.

Così deciso in Roma, il 15 settembre 2021.

Depositato in Cancelleria il 29 novembre 2021