Corte di Cassazione, sez. V Civile, Ordinanza n.37262 del 29/11/2021
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LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE
SEZIONE TRIBUTARIA
Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:
Dott. SORRENTINO Federico – Presidente –
Dott. NAPOLITANO Lucio – Consigliere –
Dott. GIUDICEPIETRO Andreina – rel. Consigliere –
Dott. CONDELLO Pasqualina A.P. – Consigliere –
Dott. D’ORAZIO Luigi – Consigliere –
ha pronunciato la seguente:
ORDINANZA
sul ricorso iscritto al n. 19406/2013 R.G. proposto da:
Agenzia delle entrate, in persona del direttore p.t., rappresentata e difesa dall’Avvocatura generale dello Stato, presso i cui uffici domicilia in Roma alla via dei Portoghesi, n. 12;
– ricorrente –
contro
Tenimento Angelini S.p.A., in persona del legale rappresentante pro tempore, in qualità di consolidata, ed Angelini Finanziaria S.p.A., in persona del legale rappresentante pro tempore, in qualità di consolidante, rappresentate e difese dagli avv.ti Raffaello Lupi e Claudio Lucisano, presso cui elettivamente domiciliano in Roma alla via Crescenzio n. 91;
– controricorrenti –
avverso la sentenza n. 32/35/12 della Commissione tributaria regionale della Toscana, pronunciata in data 20 settembre 2010, depositata in data 4 giugno 2012 e non notificata;
Udita la relazione svolta nella Camera di Consiglio del 29 ottobre 2021 dal consigliere Giudicepietro Andreina.
RILEVATO
che:
l’Agenzia delle entrate ricorre con un unico motivo avverso la Tenimento Angelini S.p.A., in qualità di consolidata, e la Angelini Finanziaria S.p.A., in qualità di consolidante, per la cassazione della sentenza n. 32/35/12 della Commissione tributaria regionale della Toscana, pronunciata in data 20 settembre 2010, depositata in data 4 giugno 2012 e non notificata, che ha rigettato l’appello dell’ufficio, in controversia concernente l’impugnativa dell’avviso di accertamento di primo livello relativo ad Ires per l’anno di imposta 2004;
la fattispecie riguarda la corretta applicazione della normativa sul consolidato fiscale nell’anno di riferimento;
la consolidata aveva compreso nell’utile di bilancio per l’anno 2004 l’importo del 5% dei dividendi distribuiti da una società del gruppo, erroneamente non indicati nell’esercizio 2003;
aveva poi indicato il proprio reddito, ai fini della determinazione del reddito complessivo del consolidato, azzerando il risultato positivo con il riporto di perdite pregresse, relative a periodi precedenti all’opzione del consolidato;
in particolare le società, sostenendo l’inapplicabilità alla fattispecie in esame della risoluzione dell’Agenzia delle entrate n. 106/E del 2007, sostenevano la correttezza del loro agire, in quanto l’ordinario regime di consolidamento dell’epoca prevedeva l’effettuazione in due tempi delle rettifiche di consolidamento in ordine alle perdite pregresse;
l’ufficio, invece, riteneva che la società consolidata non potesse far confluire nel reddito complessivo di consolidato le perdite anteriori all’esercizio dell’opzione per il consolidato (T.u.i.r. ex art. 118, comma 2), detraendo tali perdite dall’imponibile complessivo, comprensivo dei dividendi che erano esclusi dalla formazione del reddito globale (T.u.i.r. ex art. 122);
la C.t.r., con la sentenza impugnata, preso atto della documentazione depositata e della correttezza dei dati esposti nella dichiarazione, non contestati dalle parti, riteneva di confermare la sentenza di primo grado, in quanto l’ufficio basava le proprie pretese su di una risoluzione successiva alla presentazione del modello unico, compilato seguendo le istruzioni ministeriali;
a seguito del ricorso, le società resistono con controricorso;
le controricorrenti hanno depositato memoria;
il ricorso, fissato una prima volta nella Camera di Consiglio del 28 febbraio 2020, veniva rinviato a nuovo ruolo per la trattazione congiunta con il ricorso n. 4956/2014 e nuovamente fissato per la Camera di Consiglio del 29 ottobre 2021, ai sensi dell’art. 375 c.p.c., u.c., e dell’art. 380 bis 1 c.p.c., il primo come modificato ed il secondo introdotto dal D.L. 31 agosto 2016, n. 168, conv. in L. 25 ottobre 2016, n. 197.
CONSIDERATO
che:
con l’unico motivo, la ricorrente denunzia la violazione del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 118, comma 2, e art. 122, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3;
il motivo è fondato e va accolto;
la tassazione di gruppo, disciplinata dal Tuir, artt. 117 e ss., si caratterizza per la determinazione, in capo alla società consolidante, di un unico reddito complessivo dato dalla somma algebrica dei risultati fiscali prodotti dalle società partecipanti al consolidato, da considerare, quanto alle società controllate, per l’intero importo a prescindere dalla quota di partecipazione posseduta dalla società controllante;
le società incluse nel perimetro di consolidamento fiscale sono quindi private della disponibilità delle perdite fiscali eventualmente generate durante il periodo di validità dell’opzione;
tali perdite vengono infatti trasferite alla fiscal unit e sottratte ai redditi imponibili conseguiti nello stesso periodo dalle altre società aderenti alla tassazione di gruppo;
per quanto riguarda la sorte delle perdite maturate prima dell’ingresso nel regime di tassazione consolidata, a mente del D.M. 9 giugno 2004, art. 7, comma 1, lett. a), dal reddito complessivo di ciascun soggetto incluso nel consolidato, determinato in base al Tuir, art. 83, “sono computate in diminuzione le perdite di cui al testo unico, art. 84, relative agli esercizi anteriori all’inizio della tassazione di gruppo”;
inoltre, il T.u.i.r., art. 118, comma 2, vigente ratione temporis, prevedeva: “2. Le perdite fiscali relative agli esercizi anteriori all’inizio della tassazione di gruppo di cui alla presente sezione possono essere utilizzate solo dalle società cui si riferiscono. Le eccedenze d’imposta riportate a nuovo relative agli stessi esercizi possono essere utilizzate dalla società o ente controllante o alternativamente dalle società cui competono. Resta ferma l’applicabilità delle disposizioni di cui al D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, art. 43-ter”;
pertanto le perdite in questione non possono mai essere imputate direttamente alla fiscal unit;
ciascuna società aderente alla tassazione di gruppo deve prioritariamente utilizzare le perdite pregresse per compensare il proprio reddito imponibile prodotto nell’esercizio coperto dall’opzione per la tassazione di gruppo e poi conferire al consolidato fiscale il saldo positivo che risulta dopo tale compensazione;
nel caso in cui, invece, le perdite pregresse siano superiori al reddito di periodo, l’eccedenza non potrà essere trasferita al consolidato, ma rimarrà in capo alla società cui le perdite stesse si riferiscono e da questa potrà essere scomputata dai propri redditi imponibili degli esercizi successivi nel rispetto dei criteri stabiliti dal novellato T.u.i.r., art. 84;
nella fattispecie in esame la società consolidata aveva computato nel proprio bilancio i dividendi relativi all’anno di imposta 2003 ed aveva attuato la compensazione di tali dividendi con le perdite pregresse;
successivamente l’importo dei dividendi era confluito nella dichiarazione del reddito complessivo globale presentata dalla consolidante e veniva indicato come variazione in diminuzione;
infatti, il T.u.i.r., art. 122, comma 1, vigente all’epoca, prevedeva: “1. La società o l’ente controllante presenta la dichiarazione dei redditi del consolidato e calcola il reddito complessivo globale apportando alla somma algebrica dei redditi complessivi dei soggetti partecipanti le seguenti variazioni:
a) in diminuzione per un importo corrispondente alla quota imponibile dei dividendi distribuiti dalle società controllate di cui all’art. 117, comma 1, anche se provenienti da utili assoggettati a tassazione in esercizi precedenti a quello di inizio dell’opzione”;
nel caso in esame, le società, con le rettifiche di consolidamento relative alla variazione in diminuzione dei dividendi, il cui ammontare era stato già compensato con le perdite della consolidata risalenti a periodi anteriori all’opzione di adesione al consolidato, ottenevano il risultato concreto di imputare direttamente alla fiscal unit le perdite della consolidata riferibili ad esercizi anteriori a quello in cui aveva optato per il consolidamento, in violazione del divieto posto dal T.u.i.r., art. 118, comma 2;
in tal modo si verificava una duplicazione nell’utilizzo delle medesime perdite pregresse, una prima volta su base “individuale” ad opera della singola società consolidata, all’atto della determinazione del risultato individuale di periodo, ed una seconda volta ad opera della consolidante, sotto forma di rettifiche di consolidamento T.u.i.r. ex art. 122;
le perdite pregresse, già utilizzate nel bilancio individuale, finivano per essere successivamente trasferite alla fiscal unii-, sotto forma di variazione in diminuzione;
tale meccanismo viene chiaramente esemplificato nella risoluzione n. 160/E del 9/7/2007 invocata dall’Agenzia delle entrate, che, sebbene successiva alla fattispecie in oggetto, fornisce semplicemente un’interpretazione, chiaramente non vincolante (cfr. Cass. n. 6699/2014), delle norme del T.u.i.r. sull’utilizzo delle perdite pregresse nel consolidato;
la diversa interpretazione delle norme citate, propugnata dalle società ricorrenti, sarebbe contraria ai principi che governano il funzionamento del consolidato stesso, come sopra esemplificati, in quanto consentirebbero la modifica della fiscalità delle singole partecipanti al consolidato mediante l’applicazione delle regole sulle rettifiche di consolidamento;
né può ritenersi che, ove le società abbiano effettivamente compilato il modello unico attenendosi alle istruzioni ministeriali, conformandosi ad un’interpretazione erronea fornita dall’amministrazione, possa invocarsi un loro legittimo affidamento al fine di andare esenti dal pagamento del tributo dovuto, assumendo all’uopo rilievo il principio, di rilevanza costituzionale, della riserva di legge, nonché gli ulteriori principi di inderogabilità delle norme tributarie, di indisponibilità dell’obbligazione tributaria, di vincolatezza della funzione di imposizione e di irrinunciabilità del diritto di imposta, risultando ciò conforme al principio unionale secondo cui il legittimo affidamento non può basarsi su una prassi illegittima dell’Amministrazione (vedi Cass. n. 20819/2020);
in conclusione, il ricorso va accolto, la sentenza impugnata va cassata con rinvio alla C.t.r. della Toscana, in diversa composizione, che deciderà anche sulle spese del giudizio di legittimità.
P.Q.M.
la Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla C.t.r. della Toscana, in diversa composizione, che provvederà anche sulle spese del giudizio di legittimità.
Così deciso in Roma, il 29 ottobre 2021.
Depositato in Cancelleria il 29 novembre 2021