Corte di Cassazione, sez. V Civile, Ordinanza n.40146 del 15/12/2021

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. PERRINO Angelina Maria – Presidente –

Dott. CATALLOZZI Paolo – rel. Consigliere –

Dott. GORI Pierpaolo – Consigliere –

Dott. GALATI Vincenzo – Consigliere –

Dott. NOVIK Adet Toni – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 5508/2018 R.G. proposto da:

Credsec s.p.a. e Immobiliare Credit Securitization s.r.l., in persona dei rispettivi legali rappresentanti pro tempore, rappresentate e difese dagli avv. Giuseppe Marini ed Eugenio Della Valle, con domicilio eletto presso lo studio del primo, sito in Roma, via di Villa Sacchetti, 9;

– ricorrente –

contro

Agenzia delle Entrate, in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso la quale è domiciliata in Roma, via dei Portoghesi, 12;

– controricorrente –

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del Lazio, n. 4011/35/2017, depositata il 4 luglio 2017.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 27 aprile 2021 dal Consigliere Dott. Catallozzi Paolo.

RILEVATO

CHE:

– la Credsec s.p.a. e la Immobiliare Credit Securitization s.r.l. propongono ricorso per cassazione avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del Lazio, depositata il 4 luglio 2017, che aveva parzialmente accolto il gravame erariale avverso la sentenza di primo grado;

– dall’esame della sentenza impugnata si evince che la vicenda trae origine dalla notifica di avvisi di accertamento nei confronti delle ricorrenti, con i quali l’Ufficio, presupposta la natura fittizia di alcune operazioni immobiliari che le vedevano coinvolte, in quanto dissimulanti l’erogazione di finanziamenti tramite (anche) contratti di leasing, aveva contestato, per gli anni 2008 e 2009, l’indetraibilità dell’I.v.a. e l’indeducibilità dei costi relativi a tali contratti;

– il giudice di appello ha riferito che la Commissione provinciale, dopo aver riunito i ricorsi proposti avverso i singoli atti impositivi, aveva accolto le impugnazioni, ritenendo non dimostrata la dedotta simulazione;

– ha, quindi, parzialmente accolto l’appello erariale, evidenziando che le operazioni rilevate erano state poste in essere al solo scopo di trarre vantaggi fiscali in termini di deducibilità dal reddito di costi e di detrazione della relativa i.v.a. e concludendo per l’indetraibilità dell’I.v.a. e la deducibilità dei costi ai fini i.re.s. e i.r.a.p. nei limiti del rapporto tra il costo effettivo degli immobili e il costo della seconda vendita, artificiosamente incrementato, alla società di leasing;

– il ricorso è affidato a tredici motivi;

– resiste con controricorso l’Agenzia delle Entrate;

– la ricorrente deposita istanza di trattazione del ricorso in pubblica udienza e, altresì, memoria ai sensi dell’art. 380-bis.1 c.p.c..

CONSIDERATO

CHE:

– va preliminarmente disattesa la richiesta di fissazione di udienza pubblica per la trattazione del presente ricorso, avanzata dalla ricorrente sul fondamento della pendenza presso questa Corte di altri giudizi, fissati per la medesima adunanza, vertenti su questioni di particolare rilevanza, come evidenziato anche dal pubblico ministero in nelle conclusioni rese in tali giudizi;

– infatti, il carattere consolidato dei principi di diritto da applicare al caso di specie rende non opportuna la sollecitata fissazione di un’udienza pubblica per l’esame del presente ricorso;

– sempre in via preliminare, va respinta l’eccezione di giudicato esterno sollevata con la memoria in relazione alle sentenze emesse dalla Commissione tributaria regionale dell’Emilia Romagna, nn. 2274/8/17 e 2275/8/17, in quanto rese nell’ambito di giudizio svoltisi tra parti diverse”;

– né rilevano a questi fini le transazioni intercorse tra la Immobiliare Credit Securitization s.r.l. e i fallimenti della Immobiliare Italian Hospital Group s.r.l., della Immobiliare Jovinelli s.r.l. e della Immobiliare Baldo degli Ubaldi s.r.l., originarie proprietarie di alcuni degli immobili interessati dalle operazioni in esame;

– non può, poi, utilmente invocarsi l’effetto vincolante dei menzionati giudicati in via riflessa, in quanto, coni riferimento ai crediti tributari, tale effetto va riconosciuto solo in casi eccezionali, nei quali un accertamento spiega effetti nei confronti di titolari di diritti dipendenti o subordinati alla situazione giuridica in esso definita ovvero nelle ipotesi espressamente previste dall’art. 1306 c.c., comma 2 (cfr., con riferimento ad analoga eccezione sollevata in altro giudizio dalla Immobiliare Credit Securitization s.r.l., Cass. 5 maggio 2021, n. 11686);

– nel caso di specie, peraltro, non sussiste alcuna relazione di dipendenza o di subordinazione tra i diritti per cui è controversia e quelli oggetto di giudicato;

– ciò posto, con il primo motivo le ricorrenti deducono la violazione del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 39, comma 1, lett. d), D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 54, comma 2, D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, art. 25, e art. 2696 c.c. e art. 2729 c.c., comma 1, nonché dei principi in tema di frodi i.v.a., per aver la Commissione regionale ritenuto sussistente la frode fiscale e la partecipazione ad essa della Credsec s.p.a., nonché la riconducibilità della Sviluppo Aree Urbane s.r.l., asserita beneficiaria dei finanziamenti, all’avv. Lombardi Stronati;

– analoga censura è formulata con il nono motivo di ricorso in relazione alla ritenuta partecipazione alla frode della Immobiliare Credit Securitization s.r.l.;

– i motivi, esaminabili congiuntamente, sono infondati;

– il giudice di appello ha ritenuto, sulla base degli elementi di prova prodotti in giudizio, che le operazioni in cui le contribuenti erano coinvolte si caratterizzavano per il fatto di originare da cessioni immobiliari da parte della ICAG s.r.l. alla Sviluppo Aree Urbane s.r.l., riconducibile, al pari delle contribuente medesime, all’avv. Lombardi Stronati, cui faceva seguito un ulteriore trasferimento dei beni, in pari data e a prezzi cospicuamente aumentati, ad una società di leasing (la Locat s.p.a.), la quale, a sua volta concedeva i beni medesimi in leasing alla Credsec s.p.a. ovvero alla Immobiliare Credit Securitization s.r.l.;

– secondo la Commissione regionale, la struttura di tali operazioni e il fatto che le stesse erano accompagnate dal mancato versamento da parte della Sviluppo Aree Urbane s.r.l. dell’I.v.a. applicata alla cessione del bene alla società di leasing e dalla deduzione dei canoni di leasing e della detrazione della relativa i.v.a., evidenziavano la natura fittizia sia della interposizione della Sviluppo Aree Urbane s.r.l., sia, in generale, delle operazioni poste in essere, dissimulanti un finanziamento in favore di tale società sottratto all’applicazione del relativo regime fiscale;

– una siffatta conclusione è argomentata con la constatazione che la Sviluppo Aree Urbane s.r.l. era priva di sede, di mezzi e di struttura aziendale e non disponeva di dipendenti, oltre a non aver effettuato dichiarazioni, né versato imposte;

– si evidenzia, altresì, che presso la Credsec s.p.a. era stata rinvenuta la documentazione contabile e bancaria e corrispondenza relativa alla Sviluppo Aree Urbane s.r.l. e che nei personal computer in uso ai dipendenti addetti alle società amministrate (di fatto) dall’avv. Lombardi Stronati erano inserite registrazioni contabili delle società coinvolte nelle operazioni rilevate;

– ulteriori elementi di riscontro sono individuati nel fatto che tutte le società coinvolte avevano quale legale rappresentante, nonché amministratore unico, il signor C.G., legato da rapporti di parentela con l’avvocato Lombardi Stronati, e che il debito della società di leasing nei confronti della Sviluppo Aree Urbane s.r.l. a titolo di prezzo per l’acquisto dell’immobile era stato parzialmente estinto mediante compensazione con il suo credito nei confronti della Credsec s.p.a per il maxi canone iniziale previsto dal contratto di leasing;

– si sottolinea, inoltre, l’artificiosa maggiorazione dei canoni di leasing corrisposti dalle contribuenti rispetto al valore commerciale degli immobili;

– ciò posto, si osserva, che l’esatta applicazione dell’art. 2729 c.c. impone che il giudice di merito sussurra correttamente erroneamente sotto i tre caratteri individuatori della presunzione (gravità, precisione e concordanza) fatti concreti rispondenti a tali requisiti;

– il carattere della gravità allude ad un concetto logico espressivo di una relazione tra il fatto noto e quello ignoto tale per cui quest’ultimo si presenta quale conseguenza probabile del primo (cd. inferenza probabilistica); la precisione esprime l’idea che tale inferenza probabilistica sia univoca, nel senso conduca alla conoscenza del fatto ignoto con un grado di probabilità che non lasci spazio, sempre al livello della probabilità, ad un indirizzarsi in senso diverso, cioè anche verso un altro o altri fatti; la concordanza esprime, infine, l’assenza di elementi probatori dissonanti rispetto alle conclusioni del giudizio inferenziale (cfr., in tema, Cass. 4 agosto 2017, n. 19485; Cass. 13 marzo 2014, n. 5787);

– il ragionamento deduttivo va condotto con riferimento ai singoli fatti noti, complessivamente e non atomisticamente considerati, così che la prova (presuntiva) del fatto ignoto può ritenersi raggiunta se essi siano concordanti e se la loro combinazione sia in grado di fornire una valida prova presuntiva, che magari non potrebbe dirsi raggiunta con certezza considerando atomisticamente uno o alcuni indizi (cfr. Cass., ord., 13 aprile 2018, n. 9178; Cass., ord., 12 aprile 2018, n. 9059);

– orbene, sul punto, la pronuncia del giudice di merito appare immune da censura, in quanto i riferiti fatti noti presentano i richiamati caratteri di gravità, precisione e concordanza, di cui all’art. 2729 c.c., anche in considerazione della prassi nel settore degli affari all’interno del quale si inseriscono, e, in quanto tali, sono idonei a fondare la ritenuta relazione di inferenza tra gli stessi e il fatto ignoto;

– non presenta portata tale da inficiare il ragionamento deduttivo del giudice la circostanza, allegata dalla contribuente, relativa all’avvio, su istanza della Sviluppo Aree Urbane s.r.l., di un procedimento finalizzato alla definizione della vertenza fiscale, in quanto inidonea a dimostrare l’effettiva esistenza della società, ma rivelatrice solo dell’esistenza formale della stessa;

– del pari, non decisiva è la circostanza, invocata dalla società, del coinvolgimento nell’operazione di una società di leasing facente capo ad altro gruppo di comando, poiché non indicativa dell’effettività delle operazioni rilevate;

– con il secondo motivo le ricorrenti deducono, con riferimento all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, la nullità della sentenza per difetto di motivazione;

– analoga censura è prospettata sia con il terzo motivo di ricorso, con particolare riferimento alla valutazione della perizia attestante il valore dell’immobile di via dei Monti Parioli in Roma, idonea a giustificare il prezzo indicato nell’atto di cessione alla società di leasing, sia con il quarto motivo, con particolare riferimento alla deduzione dei canoni di leasing solo per il minor importo corrispondente al prezzo della prima compravendita, sia con il decimo motivo, con particolare riferimento alla riconducibilità delle società interessate all’avv. Lombardi Stronati e all’esistenza di una frode fiscale in cui la Immobiliare Credit Securitization s.r.l. era coinvolta, sia con l’undicesimo motivo, con particolare riferimento alla inidoneità delle stime OMI ad avvalorare la congruità dei prezzi delle operazioni contestate;

– i motivi, esaminabili congiuntamente, sono infondati;

– come evidenziato in sede di esame del primo e del nono motivo di ricorso, la Commissione regionale ha illustrato le ragioni poste a fondamento della decisione, con motivazione che evidenzia l’iter logico argomentativo seguito dal giudice e, per tale ragione, si sottrae alla critica di assenza;

– con particolare riferimento al punto relativo alla asserita apodittica omessa considerazione della perizia di stima e delle stime OMI, si evidenzia che le censure si risolvono in una critica alla valutazione delle risultanze probatorie effettuata dal giudice di merito che non può trovare ingresso in questa sede in quanto la Corte di cassazione non è mai giudice del fatto in senso sostanziale e non può riesaminare e valutare autonomamente il merito della causa (cfr. Cass. 28 novembre 2014, n. 25332; Cass., ord., 22 settembre 2014, n. 19959);

– sotto altro profilo, si osserva che è adeguata la motivazione che fornisce una spiegazione logica ed adeguata della decisione adottata, evidenziando le prove ritenute idonee e sufficienti a suffragarla ovvero la carenza di esse, senza che sia necessaria l’analitica confutazione delle tesi non accolte o la particolare disamina degli elementi di giudizio non ritenuti significativi (cfr. Cass., ord., 2 aprile 2020, n. 7662; Cass., ord., 30 gennaio 2020, n. 2153;

– con il quinto motivo le contribuenti allegano, con riferimento all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, la nullità della sentenza per violazione dell’art. 112 c.p.c., in relazione alla indeducibilità di parte dei costi sostenuti, in quanto affermata sul presupposto, mai dedotto dall’Ufficio, dell’inesistenza oggettiva delle operazioni immobiliari rilevate;

– il motivo è infondato, atteso che, dalla ricostruzione dei fatti operata nella sentenza si evince in via inequivoca che il disconoscimento dei costi dedotti è stato motivato negli atti impositivi in ragione della artificiosa maggiorazione dell’importo dei contratti di leasing e, dunque, con la parziale inesistenza oggettiva di tali operazioni;

– con il sesto motivo le ricorrenti si dolgono della violazione e/falsa applicazione del D.L. 2 marzo 2012, n. 16, art. 8, commi 2 e 3, conv. nella L. 27 aprile 2012, n. 44, e 109, T.U. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 8, commi 2 e 3, per aver la sentenza impugnata escluso la deducibilità di parte dei costi effettivamente sostenuti;

– il motivo è infondato;

– come già evidenziato, la Commissione regionale ha riconosciuto la deducibilità dei costi sostenuti dalle contribuenti in relazione alle operazioni rilevate solo nei limiti del rapporto tra costo effettivo (e non dichiarato) degli immobili oggetto delle cessioni e costo delle vendite delle società di leasing, con esclusione, dunque, dell’importo risultante dalla differenza tra il valore dichiarato dei corrispettivi di acquisto e quelli ritenuti congrui;

– così operando, ha implicitamente ritenuto non inerente la quota parte dei costi dichiarati eccedente il valore effettivo degli immobili acquistati;

– sotto altro aspetto, si osserva che le invocate disposizione normative, secondo cui sono ammessi in deduzione i costi delle operazioni inesistenti per il solo fatto che siano stati sostenuti, anche nell’ipotesi in cui l’acquirente sia consapevole del carattere fraudolento delle relative operazioni, salvo che si tratti di costi in contrasto con i principi di effettività, inerenza, competenza, certezza, determinatezza o determinabilità, ovvero di costi relativi a beni o servizi direttamente utilizzati per il compimento di un delitto non colposo, sono invocabili soltanto in caso di operazioni soggettivamente inesistenti e non anche, come nel caso in esame, in caso di operazioni oggettivamente inesistenti (cfr. Cass. 19 dicembre 2019, n. 33915; Cass., ord., 7 dicembre 2016, n. 25249);

– con il settimo motivo le ricorrenti allegano, con riferimento all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, la nullità della sentenza impugnata per difetto assoluto di motivazione, nella parte in cui riconosce solo parzialmente la deducibilità dei costi sostenuti dalla Immobiliare Credit Securitization s.r.l.;

– il motivo è infondato, poiché, come rilevato in precedenza, la deduzione non integrale dei costi rappresentati dai canoni di leasing è giustificata con la fittizietà dell’operazione e, dunque, la non effettività dei costi medesimi nella loro interezza;

– una siffatta argomentazione è idonea a rendere palese l’iter logico-giuridico seguito dal giudice, per cui si sottrae alla censura formulata;

– con l’ottavo motivo le ricorrenti chiedono l’applicazione del jus superveniens rappresentato dal D.Lgs. 24 settembre 2015, n. 158, nella parte in cui ha modificato il D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471, art. 1, comma 2, art. 5, comma 4, e art. 6, comma 6;

– il motivo è fondato;

– si evince dagli atti che l’Ufficio ha irrogate alle società sanzioni per dichiarazione di imponibile inferiore a quello accertato, dichiarazione di i.v.a. inferiore a quella dovuta e illegittima detrazione di i.v.a.;

– le relative fattispecie sanzionatorie sono state, tutte, interessate dalle modifiche operate, da ultimo, dal D.Lgs. n. 158 del 2015, art. 15, le quali, prevedendo un trattamento sanzionatorio più mite, sono destinate a trovare applicazione al caso in esame in applicazione del favor rei di cui al D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, art. 3, comma 3;

– con il dodicesimo motivo le contribuenti deducono la violazione dell’art. 2909 c.c. e art. 115 c.p.c., per aver la sentenza impugnata omesso di considerare gli effetti sul giudizio in esame rappresentati dal contenuto delle sentenze della Commissione tributaria regionale del Lazio, passate in giudicato, che avevano escluso l’esistenza della frode fiscale con riferimento alla posizione di altre società (la Immobiliare Italian Hospital Group s.r.l. e la Immobiliare Jovinelli s.r.l.) che, secondo la ricostruzione dell’Ufficio, sarebbero stati utilizzate in operazioni analoghe a quelle in esame con il ruolo di fittizie interposte, analogo a quello contestato, nelle vicende in esame, alla Sviluppo Aree Urbane s.r.l.;

– con l’ultimo motivo lamentano, con riferimento all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, la nullità della sentenza per violazione dell’art. 101 c.p.c., comma 2, per aver il giudice di appello escluso l’effetto preclusivo rappresentato da tali pronunce in ragione di una circostanza, consistente nella mancata dimostrazione del loro passaggio in giudicato, mai dibattuta tra le parti e non preceduta dall’instaurazione del contraddittorio sul punto;

– i motivi, esaminabili congiuntamente, sono infondati;

– infatti, indipendentemente da ogni considerazione in ordine alla sussistenza di un accertamento di siffatto contenuto nelle sentenze richiamate, si rileva che tali pronunce sono state rese in giudizi in cui le odierne ricorrenti erano estranee e che vertevano sull’accertamento di maggiori redditi derivanti da operazioni diverse da quelle in esame, per cui non può estendersi la sua efficacia di giudicato esterno, la quale presuppone necessariamente l’identità delle parti, del petitum e della causa petendi (cfr., in tal senso, Cass., ord., 30 giugno 2020, n. 13180, pronunciata nell’ambito di un processo instaurato dalla Immobiliare Credit Securization s.r.l., con riferimento ad operazioni analoghe poste in essere in altro periodo di imposta);

– la sentenza impugnata va, dunque, cassata, in relazione al motivo accolto, e rinviata, anche per le spese, alla Commissione tributaria regionale del Lazio, in diversa composizione.

P.Q.M.

La Corte accoglie l’ottavo motivo di ricorso e rigetta i restanti; cassa la sentenza impugnata con riferimento al motivo accolto e rinvia, anche per le spese, alla Commissione tributaria regionale del Lazio, in diversa composizione.

Così deciso in Roma, nell’adunanza camerale, il 27 aprile 2021.

Depositato in Cancelleria il 15 dicembre 2021