Corte di Cassazione, sez. VI Civile, Ordinanza n.40622 del 17/12/2021

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE SESTA CIVILE

SOTTOSEZIONE T

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. GRECO Antonio – Presidente –

Dott. CATALDI Michele – Consigliere –

Dott. CROLLA Cosmo – Consigliere –

Dott. LUCIOTTI Lucio – Consigliere –

Dott. LO SARDO Giuseppe – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 2032/2020 R.G., proposto da:

l’Associazione Sportiva Dilettantistica BAKIA 2008", con sede in *****, in persona del presidente del consiglio di amministrazione pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avv. Christian Broccoli, con studio in Forlì, elettivamente domiciliata presso l’Avv. Aldo Fontanelli, con studio in Roma, giusta procura in margine al ricorso introduttivo del presente procedimento;

– ricorrente –

contro

l’Agenzia delle Entrate, con sede in Roma, in persona del Direttore Generale pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, con sede in Roma, ove per legge domiciliata;

– resistente –

Avverso la sentenza depositata dalla Commissione Tributaria Regionale dell’Emilia Romagna il 19 luglio 2019 n. 1473/04/2019, notificata il 30 settembre 2019;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata del 7 ottobre 2021 dal Dott. Giuseppe Lo Sardo.

RILEVATO

che:

L’Associazione Sportiva Dilettantistica BAKIA 2008" ha proposto ricorso per la cassazione della sentenza depositata dalla Commissione Tributaria Regionale dell’Emilia Romagna il 19 luglio 2019 n. 1473/04/2019, notificata il 30 settembre 2019, che, in controversia su impugnazione di avviso di accertamento per l’IVA relativa all’anno d’imposta 2010, in dipendenza dell’omessa fatturazione del contributo ricevuto dal Comune di ***** in forza della convenzione stipulata il 23 ottobre 2008 per l’affidamento della gestione dello stadio comunale, ha accolto l’appello proposto dall’Agenzia delle Entrate nei confronti della medesima avverso la sentenza depositata dalla Commissione Tributaria Provinciale di Forlì il 20 giugno 2016 n. 219/02/2016, con condanna alla rifusione delle spese giudiziali. La Commissione Tributaria Regionale ha riformato la decisione di prime cure sul presupposto che l’erogazione del predetto contributo da parte dell’ente locale fosse collegata – con vincolo di sinallagmaticità – alla prestazione dei servizi resi dalla contribuente. L’Agenzia delle Entrate si è costituita al solo fine di partecipare all’eventuale udienza di discussione. Ritenuta la sussistenza delle condizioni per definire il ricorso ai sensi dell’art. 380-bis c.p.c., la proposta formulata dal relatore è stata notificata ai difensori delle parti con il decreto di fissazione dell’adunanza della Corte.

CONSIDERATO

che:

1. Con il primo motivo, si deduce violazione o falsa applicazione degli artt. 1362 e 1363 c.c., nonché del principio generale espresso dall’art. 1322 c.c., in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, per essere stato erroneamente ritenuto dal giudice di appello che esistesse un sinallagma contrattuale tra il contributo erogato dal Comune di ***** ed i servizi resi dalla “Associazione Sportiva Dilettantistica BAKIA 2008” sulla base della convenzione stipulata il *****.

2. Con il secondo motivo, si deduce violazione o falsa applicazione del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, artt. 1 e 3, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, per essere stato erroneamente ritenuto dal giudice di appello che il contributo erogato dal Comune di ***** costituisse il corrispettivo dei servizi resi dalla “Associazione Sportiva Dilettantistica BAKIA 2008" sulla base della convenzione stipulata il ***** e, pertanto, fosse soggetto ad IVA.

Ritenuto che:

1. Il primo motivo ed il secondo motivo – la cui stretta ed intima connessione (per la comune attinenza alla natura ed al contenuto della convenzione stipulata tra le parti il *****) suggerisce l’esame congiunto – sono fondati.

1.1 Posto che l’accertamento della volontà delle parti in relazione al contenuto di un negozio giuridico si traduce in una indagine di fatto affidata al giudice di merito, il ricorrente per cassazione, al fine di far valere la violazione dei canoni legali di interpretazione contrattuale di cui agli artt. 1362 e ss. c.c., non solo deve fare esplicito riferimento alle regole legali di interpretazione, mediante specifica indicazione delle norme asseritamente violate ed ai principi in esse contenuti, ma è tenuto, altresì, a precisare in quale modo e con quali considerazioni il giudice del merito si sia discostato dai canoni legali assunti come violati o se lo stesso li abbia applicati sulla base di argomentazioni illogiche od insufficienti non potendo, invece, la censura risolversi nella mera contrapposizione dell’interpretazione del ricorrente e quella accolta nella sentenza impugnata (tra le tante: Cass., Sez. 1, 15 novembre 2017, n. 27136; Cass., Sez. 3, 3 marzo 2018, n. 7921; Cass., Sez. 3”, 28 gennaio 2019, n. 2267; Cass., Sez. 5, 13 febbraio 2020, n. 3593; Cass., Sez. 5, 15 giugno 2021, n. 16872; Cass., Sez. 2, 8 settembre 2021, n. 24190; Cass., Sez. 1, 9 aprile 2021, n. 9641).

1.2 A tal proposito, si rileva che la ricorrente ha censurato la sentenza impugnata per l’inosservanza dei canoni ermeneutici ex artt. 1362 e 1363 c.c., rispettivamente, in relazione alla ricostruzione della comune intenzione dei contraenti e del senso complessivo delle clausole contrattuali, richiamando il testo dell’art. 2 (destinazione d’uso), dell’art. 3 (utilizzo da parte del Comune), dell’art. 4 (utilizzo da parte di “S.S. REAL CESENATICO”), dell’art. 5 (utilizzo da parte di “A.S.D. POLISPORTIVA ENDAS CESENATICO”), dell’art. 6 (obblighi del concessionario), dell’art. 7 (responsabilità del concessionario), dell’art. 14 (aspetti finanziari), dell’art. 15 (bar interno), dell’art. 16 (controlli e contenziosi) e dell’art. 17 (revoca della concessione) della convenzione stipulata tra le parti il *****, la cui lettura separata e coordinata conduce – a suo dire – ad una diversa interpretazione (e, per conseguenza, ad una discorde classificazione) dello schema contrattuale.

1.3 Lo scrutinio del mezzo postula un’attenta analisi del tenore letterale e logico delle citate pattuizioni:

– art. 2 (destinazione d’uso): “Il Comune di Cesenatico concede all’ASD BAKIA 2008 (…) la gestione dello Stadio Comunale “*****”, sito in via *****, costituito dagli impianti e strutture riportate nell’allegato “A” con esclusione dell’alloggio di custodia”;

– art. 3 (utilizzo da parte del Comune): “Il Comune di Cesenatico ha facoltà di utilizzare gratuitamente lo Stadio in accordo con la società concedente (recte: concessionaria), in tutto o in parte, per manifestazioni o iniziative direttamente attuate o patrocinate, di carattere sportivo o meno. Tale uso potrà avvenire con semplice preavviso, anticipato di almeno 30 giorni rispetto a quello o a quelli di utilizzo e purché non coincida con altri impegni assunti e documentati dal concessionario”;

– art. 4 (utilizzo da parte di “S.S. REAL CESENATICO”): “Il concessionario dovrà assicurare alla società A.S. Real Cesenatico, con priorità su altre richieste, l’uso dell’impianto calcistico per le partite ufficiali di campionato e di Coppa Italia della prima squadra e della squadra juniores del Cesenatico Calcio e per eventuali partite amichevoli, concordando l’uso con il gestore. Viene inoltre riservato alla stessa società l’uso esclusivo di un locale adibito a ufficio e di un locale adibito a magazzino posti sotto la tribuna lato mare”;

– art. 5 (utilizzo da parte di “A.S.D. POLISPORTIVA ENDAS CESENATICO”): “Il concessionario dovrà assicurare alla società A.S.D. Polisportiva Endas Cesenatico l’uso della pista di atletica e del pistino coperto per i propri allenamenti e gare, nei limiti approvati annualmente. Viene inoltre riservato alla stessa società l’uso esclusivo di un locale adibito a ufficio posto sotto la tribuna lato mare. Le tariffe e le condizioni di utilizzo saranno oggetto di uno specifico accordo tra il concessionario e l’A.S.D. Polisportiva Endas Cesenatico, approvato dall’Amministrazione Comunale e dovranno coprire i soli costi effettivi dell’utilizzo degli impianti”;

– art. 6 (obblighi del concessionario): “Il concessionario è obbligato a proprie cure e spese:

a) a provvedere con proprio personale alla custodia, al servizio d’ordine, di controllo e di vigilanza generale ed antincendio;

b) a provvedere alla gestione delle iniziative in ogni aspetto organizzativo e gestionale, provvedendo a tutti gli adempimenti ed oneri, anche fiscali, secondo le relative norme di legge;

c) alla manutenzione, irrigazione, taglio erba, sistemazione in ogni aspetto del manto erboso (segnatura, rullatura, ricarichi, sabbia, ecc.);

d) alla manutenzione e pulizia della pista di atletica leggera, del pistino coperto e di tutti i manufatti insistenti nell’area, con la sola esclusione dei nuovi locali in costruzione sotto la tribuna lato monte e relativa area esterna di pertinenza;

e) a mantenere un locale posto sotto la tribuna lato mare adibito a magazzino attrezzature per l’atletica leggera di proprietà del Comitato Regionale della Federazione Italiana Atletica Leggera (FIDAL);

f) a sollevare il Comune di Cesenatico da ogni e qualsiasi responsabilità circa l’uso delle strutture da esso date in concessione e circa gli adempimenti e le autorizzazioni, e quant’altro fosse necessario per lo svolgimento delle iniziative;

g) all’intestazione di tutti i contratti in essere relativi alle utenze e al pagamento delle bollette per i consumi energetici conseguenti al funzionamento dello stadio;

h) ad effettuare le manutenzioni periodiche obbligatorie per legge all’impianto termico ed elettrico, utilizzando solo personale autorizzato;

i) alle pulizie dell’intero impianto comprese tribune, spogliatoi e servizi igienici anche nei casi di utilizzo diretto da parte del Comune;

j) alla manutenzione dell’impianto di illuminazione e delle luci di emergenza e di sicurezza, compresa la sostituzione delle lampade nelle torri faro;

k) alla buona conservazione e manutenzione ordinaria di tutti i beni e attrezzature avuti in concessione ed elencati nell’inventario costituente l’allegato B”;

I) a disporre del personale necessario allo svolgimento dei compiti indicati ai precedenti punti;

m) alla manutenzione dell’attrezzo tosaerba e alla compartecipazione nella misura del 50% alla spesa per l’acquisto in caso di sostituzione”;

– art. 7 (responsabilità del concessionario): “Il concessionario è responsabile di tutto quanto è in concessione, o inerente e conseguente a questa, e in particolare:

– dell’uso delle apposite passatoie di protezione per l’attraversamento della pista di atletica, a carico della società stessa, nei casi di uso del campo da calcio;

– del controllo del pubblico al fine di evitare l’uso di petardi, oggetti contundenti o pericolosi in genere, e per l’immediato intervento per la rimozione degli stessi dalla zona del pubblico, dalle piste, dal campo;

– dell’uso del campo, della pista, del pistino coperto, delle attrezzature, degli stabili e delle installazioni, che deve avvenire secondo le destinazioni d’uso e nei limiti stabiliti dalle norme in vigore;

– dell’osservanza di tutte le prescrizioni e divieti stabiliti dalla legge, dai regolamenti e dalle norme in vigore, compresa la normativa antincendio e, volta per volta, di quelli stabiliti dalle autorità competenti, con particolare riguardo alla Commissione Provinciale di Vigilanza sui locali di pubblico spettacolo, cui spetta la verifica periodica delle condizioni di agibilità dell’impianto. La società concessionaria è pertanto responsabile ad ogni effetto, dei danni o infortuni arrecati a chiunque possa accedere agli spazi in concessione;

– della buona efficienza del campo di calcio, della pista di atletica, del pistino coperto e delle restanti attrezzature e beni che le vengono affidati e di sua proprietà, al fine di garantire l’esercizio delle attività sportive alle quali l’impianto è predisposto. Gli impianti e gli attrezzi dati in concessione dovranno essere restituiti nello stato in cui sono stati ricevuti;

– del contegno e della disciplina del pubblico, dei giocatori, del proprio personale e dei terzi in genere che frequentassero gli spazi dati in uso conseguentemente alle attività svolte”;

– art. 14 (aspetti finanziari): “Non è richiesto il versamento di alcun canone concessorio annuo. L’Amministrazione Comunale corrisponderà al concessionario un contributo annuo di 25.000,00 Euro a sostegno dell’attività di gestione. Per l’anno 2008 il canone (recte: contributo) verrà erogato in misura proporzionale in base ai mesi di effettiva gestione dell’impianto. Viene inoltre consentito lo sfruttamento commerciale dell’impianto previa comunicazione al Comune. L’autorizzazione si intende assentita automaticamente qualora non vi siano rilievi contrari entro 15 giorni dalla comunicazione”;

– art. 15 (bar interno): “Il concessionario ha facoltà di gestire direttamente o dare in affitto ad un terzo soggetto il bar interno allo stadio incassandone il relativo canone. Il contratto non potrà avere durata superiore a quella della presente convenzione”;

– art. 16 (controlli e contenziosi): “Il Comune di Cesenatico ha facoltà di effettuare in ogni momento, anche senza preavviso, controlli sullo stato di conservazione dei beni dati in concessione e sulla loro utilizzazione. In caso di inadempienze contrattuali lievi, il Comune di Cesenatico inoltrerà rilievi scritti, concedendo i tempi tecnici per il superamento delle difformità contrattuali rilevate. Nei casi di ripetute difformità contrattuali oppure di difformità gravi, il Comune di Cesenatico potrà richiedere il rimborso dei danni complessivamente valutati, compresi i danni all’immagine della Pubblica Amministrazione ed alla vocazione turistica della città e, nei casi di particolare gravità, ed in relazione alle circostanze che giustifichino tale provvedimento, il Comune di Cesenatico potrà interrompere la presente concessione anche con effetto immediato, salvi ed impregiudicati tutti i diritti del Comune di Cesenatico ad ogni rivalsa.

Le parti convengono:

– per quanto riguarda i danni materiali, ci si atterrà alle valutazioni dei competenti uffici comunali, in contraddittorio con la rappresentanza del concessionario;

– per gli altri danni si ricorrerà al giudizio di n. 3 arbitri, di cui uno nominato dal Comune, uno nominato dal concessionario, ed uno di comune accordo tra i soggetti interessati. In caso di disaccordo sul nome del terzo arbitro, questo verrà nominato dal Presidente del Tribunale di Forlì”;

– art. 17 (revoca della concessione): “Il Comune di Cesenatico, in caso di accertata grave violazione od inadempienza agli obblighi assunti dal concessionario di cui all’art. 4, fra cui vanno compresi il mancato pagamento delle utenze di cui al precedente art. 3 (recte: 6), previa diffida ad adempiere, ha la facoltà di revocare unilateralmente la concessione con semplice preavviso di 30 giorni da comunicare con lettera raccomandata con ricevuta di ritorno alla sede legale del concessionario”.

1.4 Tale convenzione è stata stipulata in conformità alla L.R. dell’Emilia Romagna 6 luglio 2007, n. 11 (“Disciplina delle modalità di affidamento della gestione di impianti sportivi di proprietà degli enti locali”), la quale, sul presupposto che gli enti locali che non gestiscono direttamente gli impianti sportivi ne affidano la gestione in via preferenziale a società ed associazioni sportive dilettantistiche, enti di promozione sportiva, associazioni di discipline sportive associate e federazioni sportive nazionali (art. 2, comma 3), dispone che gli enti locali proprietari degli impianti stipulano con il soggetto affidatario una convenzione per la gestione dell’impianto sportivo, la quale stabilisce i criteri d’uso dell’impianto, le condizioni giuridiche ed economiche della gestione nel rispetto delle finalità e dei criteri contenuti nella legge regionale, nonché le modalità ed i criteri per il monitoraggio dei costi e dei benefici (art. 5).

1.5 In base al tenore singolare e complessivo delle pattuizioni contenute nella convenzione stipulata il ***** per la concessione dello stadio comunale di ***** (come sopra trascritte), anche alla luce della L.R. dell’Emilia Romagna 6 luglio 2007, n. 11, il collegio ritiene che non si delinei un nesso sinallagmatico tra l’erogazione del contributo economico a carico del Comune di ***** e la prestazione dei servizi offerti dall’Associazione Sportiva Dilettantistica BAKIA 2008", costituendo la suddetta erogazione una forma di sovvenzione gratuita per contribuire alle spese gestionali dell’impianto sportivo, in linea con la natura pubblicistica della concessione in uso di un bene del patrimonio indisponibile comunale.

Dunque, come si desume dalla definizione datane dalla convenzione stipulata tra le parti (“contributo annuo (…) a sostegno dell’attività di gestione”), il suddetto contributo ha la sola funzione di elargire al concessionario una dotazione patrimoniale “a fondo perduto” per sopperire ai costi connessi all’organizzazione ed alla fornitura dei servizi prestati all’utenza mediante la concessione in uso dell’impianto sportivo, rispetto ai quali, esso non costituisce una forma di corrispettivo o di controprestazione.

In tal senso, è estremamente significativo che la convenzione stipulata tra le parti (arg. ex artt. 6 e 17 delle relative pattuizioni) non ricolleghi alcuna efficacia caducatoria ad eventuali inadempienze in ordine all’utilizzo della somma somministrata dall’ente locale, che non trova alcuna menzione nella catalogazione delle obbligazioni assunte dalla concessionaria.

1.6 Per conseguenza, il contributo erogato non è soggetto ad IVA, come si evince anche dalle direttive contenute nelle circolari emanate dall’Agenzia delle Entrate il 21 novembre 2013 n. 34/E e l’11 maggio 2015 n. 20/E.

Secondo l’amministrazione finanziaria, “(…) l’applicazione dell’IVA ad una determinata operazione presuppone l’esistenza di un nesso di reciprocità fra le prestazioni (in senso lato) dedotta nel rapporto che lega le parti (pubbliche o private). Ove sussista il predetto nesso, la prestazione di denaro si qualifica come corrispettivo e l’operazione dovrà essere regolarmente assoggettata ad imposta. Diversamente, vale a dire in mancanza della funzione sinallagmatica tra gli importi erogati dalla parte pubblica o privata e la prestazione resa dalla controparte, le erogazioni di denaro si qualificano come contributi (rectius, mere movimentazioni di denaro) e, in quanto tali, saranno escluse dall’ambito di applicazione dell’imposta”.

Per cui, “si può affermare l’esistenza di un rapporto di tipo sinallagmatico, con conseguente rilevanza dell’operazione per cui spetta l’elargizione di denaro, se sussiste un rapporto di scambio, per cui alla pubblica amministrazione deriva un vantaggio diretto ed esclusivo dal comportamento richiesto dal privato, ovvero quando la convenzione che regola i rapporti tra le parti preveda clausole risolutive o penalità per inadempienze del beneficiario delle somme”. “Anche l’assenza di tali clausole, tuttavia, non necessariamente comporta che si sia in presenza di una erogazione non corrispettiva, atteso che l’attività finanziata può comunque concretizzare un’obbligazione il cui inadempimento darebbe luogo ad una responsabilità contrattuale. Pertanto, in via meramente residuale, si dovrà concludere che l’erogazione di cui trattasi necessariamente si inquadra in un rapporto contrattuale e, pertanto, costituisce un corrispettivo, con il conseguente trattamento tributario di assoggettamento all’imposta sul valore aggiunto”.

Ne consegue che, anche in base ai criteri fissati dall’amministrazione finanziaria, la carenza di una clausola risolutiva o di una clausola penale e la irrilevanza delle modalità di utilizzo del contributo sono univocamente sintomatiche di una “erogazione non corrispettiva” che ne esclude l’assoggettabilità ad IVA.

1.7 Nella specie, disattendendo i canoni interpretativi sulla comune intenzione dei contraenti e sul senso complessivo delle clausole contrattuali, il giudice di appello ha ravvisato un vincolo di corrispettività ed un legame di sinallagmaticità tra il contributo erogato dal Comune ed i servizi offerti dall’associazione sportiva ed ha ritenuto, perciò, che il medesimo contributo fosse soggetto ad IVA. Là dove, una lettura sistematica delle citate pattuizioni evidenziava, al più, un nesso di strumentalità e destinazione del contributo alla migliore somministrazione dei servizi offerti mediante la gestione dell’impianto sportivo.

2. Alla stregua delle suesposte argomentazioni, dunque, valutandosi la fondatezza dei motivi dedotti, il ricorso può trovare accoglimento e la sentenza impugnata deve essere cassata con rinvio alla Commissione Tributaria Regionale dell’Emilia Romagna, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Commissione Tributaria Regionale dell’Emilia Romagna, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, nell’adunanza camerale effettuata da remoto, il 7 ottobre 2021.

Depositato in Cancelleria il 17 dicembre 2021