Corte di Cassazione, sez. V Civile, Sentenza n.5587 del 02/03/2021

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CIRILLO Francesco Maria – Presidente –

Dott. CATALDI Michele – Consigliere –

Dott. GUIDA Riccardo – Consigliere –

Dott. D’ORAZIO Luigi – Consigliere –

Dott. SAIEVA Giuseppe – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

SENTENZA

sul ricorso iscritto al n. 7592/2014 R.G. proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa ope legis dall’Avvocatura Generale dello Stato, con domicilio legale in Roma, via dei Portoghesi, n. 12;

– ricorrente –

contro

Z.G.M., elettivamente domiciliato a Monza, in Via XX Settembre n. 6, presso lo studio dell’avv. Stefano Giannuolo, dal quale è rappresentato e difeso per procura a margine del ricorso fax ***** – pec: s.giannuolo.avvocatimonzaebrianza.it., domiciliato in Roma, p.zza Cavour, presso la Cancelleria della Corte di Cassazione;

– controricorrente –

Avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Lombardia n. 177/34/13 pronunciata il 20.2.2013 e depositata il 20.11.2013;

Udita la relazione svolta nella pubblica udienza del 3 novembre 2020 dal consigliere Dott. Giuseppe Saieva;

Udito il Pubblico Ministero, in persona del Sostituto Procuratore generale, Dott. Mucci Roberto, il quale ha concluso per l’accoglimento del ricorso;

Udito il difensore della ricorrente, in persona dell’Avvocato dello Stato Mattia Cherubini, che ha concluso per l’accoglimento del ricorso.

FATTI DI CAUSA

1. Z.G.M., impugnava gli avvisi di accertamento con cui l’Agenzia delle entrate gli aveva contestato un maggior reddito imponibile ai fini Irpef, di 77.701,00 Euro per l’anno 2004; accertamento eseguito in forma sintetica ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 38, in applicazione del c.d. “redditometro”, avendo il contribuente proceduto nel corso dell’anno all’acquisto di un immobile in comproprietà con il coniuge (costo 204.000 Euro), a stipulare (unitamente con il coniuge) un contratto di mutuo di 120.000 Euro annui ed acquistato un’autovettura di 2461 cc. di cilindrata.

2. La Commissione tributaria provinciale di Milano accoglieva il ricorso del contribuente e la Commissione tributaria regionale della Lombardia rigettava l’appello dell’ufficio con sentenza n. 177/34/13 depositata il 20.11.2013, nella considerazione che l’ufficio non aveva tenuto conto della vendita di un immobile del coniuge del contribuente e che l’autovettura era stata acquistata in leasing nella sua qualità di agente di commercio.

3. Avverso tale sentenza, l’Amministrazione finanziaria ha proposto ricorso per cassazione, affidato a tre motivi cui resiste con controricorso il contribuente, eccependo la totale infondatezza del ricorso.

RAGIONI DELLA DECISIONE

1. Con il primo motivo l’Agenzia ricorrente deduce “nullità della sentenza per violazione dell’art. 112 c.p.c., ex art. 360, comma 1, lett. 4)” (rectius: c.p.c., comma 1, n. 4), per non avere la C.T.R. minimamente motivato circa il motivo di appello proposto dall’ufficio in relazione all’ammissione tardiva di documenti in violazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32.

1.2. Detto motivo è infondato.

1.3. Come più volte ribadito da questa Corte, ad integrare gli estremi del vizio di omessa pronuncia non basta la mancanza di un’espressa statuizione del giudice, ma è necessario che sia stato completamente omesso il provvedimento che si palesa indispensabile alla soluzione del caso concreto; ciò non si verifica quando la decisione adottata comporti la reiezione della pretesa fatta valere dalla parte, anche se manchi in proposito una specifica argomentazione, dovendo in tal caso ravvisarsi una implicita statuizione di rigetto quando la pretesa avanzata con il capo di domanda non espressamente esaminato risulti incompatibile con l’impostazione logico-giuridica della pronuncia (Cass. n. 20311 del 4/10/2011; Cass. n. 3756 del 15/02/2013). Nel caso di specie, non è ravvisabile il dedotto vizio di omessa pronuncia, in quanto la sentenza impugnata, nell’escludere la fondatezza dei motivi dell’appello, ha seguito un percorso logico incompatibile con l’argomento riproposto dalla contribuente a fondamento del ricorso per cassazione.

2. Con il secondo motivo l’Agenzia deduce, in via subordinata, “violazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32, penultimo comma, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., n. 3”, per avere la C.T.R., in violazione della norma citata, ammesso la produzione di nuovi documenti e fondato, sull’esame di questi, la propria motivazione.

2.1. Anche tale motivo non appare suscettibile di accoglimento.

2.2. Invero, sul tema specifico della inutilizzabilità di quanto non prodotto ai sensi del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 32, questa Corte (sez. 6-5, 26/02/2016, n. 3791) ha affermato che, in tema di accertamento fiscale, la mancata esibizione, in sede amministrativa, dei libri, della documentazione e delle scritture all’Ufficio dell’Agenzia delle Entrate giustifica l’esercizio dei poteri di indagine e l’accertamento bancario propri dell’Amministrazione finanziaria, mentre la sanzione dell’inutilizzabilità della successiva produzione in sede contenziosa, prevista dall’art. 32 cit., opera solo in presenza di un invito specifico e puntuale all’esibizione da parte dell’Amministrazione, purchè accompagnato dall’avvertimento circa le conseguenze della sua mancata ottemperanza, che si giustifica – in deroga ai principi di cui agli artt. 24 e 53 Cost., – per la violazione dell’obbligo di leale collaborazione con il fisco (cfr. Cass. 26/05/2014, n. 11765).

2.3. Al riguardo, è pacifico che la prova dell’invio del questionario con la specifica richiesta e la prefissazione di un termine incombe sull’amministrazione, talchè mancando nella specie la prova del fatto che l’ufficio abbia espressamente chiesto al contribuente la documentazione, successivamente prodotta in sede contenziosa, necessaria anche ai fini dell’autosufficienza del ricorso, la doglianza dell’agenzia non può essere accolta (sez. 6-5, 19/02/2018, n. 4001; sez. 5, 16/11/2020, n. 25895).

3. Con il terzo motivo l’Agenzia deduce violazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 38, commi 4 e 5, secondo il testo dell’epoca, con riferimento all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, per avere la C.T.R. argomentato in merito alla necessità del previo contraddittorio, ritenendo erroneamente che il procedimento di accertamento sintetico fosse disciplinato in termini speculari come quello previsto per gli studi di settore.

3.1. Tale motivo appare meritevole di accoglimento.

3.2. In primo luogo va osservato che, nel caso in esame, non è applicabile – come erroneamente ritenuto dalla C.T.R. – la normativa relativa agli studi di settore ed ai relativi parametri, trattandosi di accertamento sintetico eseguito dall’ufficio ai sensi del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 38, commi 4, 5 e 6; norma in base alla quale l’Amministrazione finanziaria determina (sinteticamente) il reddito complessivo del contribuente sulla base delle spese di qualsiasi genere sostenute, degli investimenti e dei consumi effettuati nel corso del periodo d’imposta, tenendo conto dei dati, notizie e chiarimenti, forniti dal contribuente in risposta al questionario di cui al D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32; questionario il cui invio rientra nella facoltà discrezionale dell’Amministrazione finanziaria, avendo il mero scopo di assicurare un dialogo tra fisco e contribuente per evitare l’instaurazione di un contenzioso giudiziario (Cass., sez. 5, 31/10/2018, n. 27851).

3.3. Al riguardo, questa Corte ha già chiarito (Cass. Sez. 5, 26/11/2014, n. 25104) che in tema di accertamento delle imposte sui redditi, il D.P.R. n. 600 del 1973, art. 38, commi 4, 5 e 6, prevede che gli uffici finanziari, in base ad elementi e circostanze di fatto certi, possano “determinare sinteticamente il reddito complessivo netto del contribuente, in relazione al contenuto induttivo di tali elementi e circostanze, quando il reddito complessivo netto accertabile si discosta per almeno un quarto da quello dichiarato”. In sostanza, il dettato della citata disposizione normativa prevede che il controllo della congruità dei redditi dichiarati venga effettuato partendo da dati certi ed utilizzando gli stessi come indici di capacità di spesa, per dedurne, avvalendosi di specifici e predeterminati parametri di valorizzazione (c.d. redditometro), il reddito presuntivamente necessario a garantirla. Quando il reddito determinato in tal modo si discosta da quello dichiarato per almeno due annualità, l’ufficio può procedere all’accertamento con metodo sintetico, determinando il reddito induttivamente e quindi utilizzando i parametri indicati, a condizione che il reddito così determinato sia superiore di almeno un quarto a quello dichiarato.

3.4. Questa Corte, con sentenza della Sez. 5, 18/04/2014, n. 8995, ha poi chiarito i confini della prova contraria a carico del contribuente, a fronte di un accertamento induttivo sintetico eseguito ai sensi dell’art. 38 cit., l’accertamento del reddito con metodo sintetico non impedisce al contribuente di dimostrare, attraverso idonea documentazione, che il maggior reddito determinato o determinabile sinteticamente è costituito in tutto o in parte da redditi esenti o da redditi soggetti a ritenute alla fonte a titolo di imposta, tuttavia la citata disposizione prevede anche che “l’entità di tali redditi e la durata del loro possesso devono risultare da idonea documentazione”. La norma richiede qualcosa di più della mera prova della disponibilità di ulteriori redditi (esenti ovvero soggetti a ritenute alla fonte), e, pur non prevedendo esplicitamente la prova che detti ulteriori redditi sono stati utilizzati per coprire le spese contestate, chiede tuttavia espressamente una prova documentale su circostanze sintomatiche del fatto che ciò sia accaduto (o sia potuto accadere). In tal senso va letto lo specifico riferimento alla prova (risultante da idonea documentazione) della entità di tali eventuali ulteriori redditi e della “durata” del relativo possesso, previsione che ha l’indubbia finalità di ancorare a fatti oggettivi (di tipo quantitativo e temporale) la disponibilità di detti redditi per consentire la riferibilità della maggiore capacità contributiva accertata con metodo sintetico in capo al contribuente proprio a tali ulteriori redditi, escludendo quindi che i suddetti siano stati utilizzati per finalità non considerate ai fini dell’accertamento sintetico, quali, ad esempio, un ulteriore investimento finanziario, perchè in tal caso essi non sarebbero ovviamente utili a giustificare le spese e/o il tenore di vita accertato, i quali dovrebbero pertanto ascriversi a redditi non dichiarati. Nè la prova documentale richiesta dalla norma in esame risulta particolarmente onerosa, potendo essere fornita, ad esempio, con l’esibizione degli estratti dei conti correnti bancari facenti capo al contribuente, idonei a dimostrare la “durata” del possesso dei redditi in esame; quindi non il loro semplice “transito” nella disponibilità del contribuente”.

3.5. A fronte della indicazione da parte dell’Ufficio erariale di elementi certi indicatori di capacità di spesa, il contribuente ha l’onere di contestare il possesso degli indicatori di capacità di spesa ovvero di provare, con idonea documentazione, che il maggior reddito determinato o determinabile sinteticamente era costituito in tutto o in parte “da redditi esenti o da redditi soggetti a ritenuta alla fonte a titolo d’imposta”, così restando esposto alle conseguenze, in tema di accertamento presuntivo del reddito della propria dichiarazione.

3.6. In base alla documentazione idonea a contestare l’esistenza dei fattori-indice della capacità contributiva evidenziata dall’ufficio finanziario la C.T.R. può escludere la sussistenza delle condizioni previste dal D.P.R. n. 600 del 1973, citato art. 38, per l’accertamento sintetico.

3.7. Alla stregua delle argomentazioni esposte, si ritiene che i Giudici di secondo grado non abbiano correttamente applicato le disposizioni normative ed i principi giurisprudenziali posti alla base dell’accertamento sintetico.

4. Va pertanto accolto il terzo motivo di ricorso e vanno rigettati gli altri due; la sentenza va cassata in relazione al motivo accolto con conseguente rinvio al giudice a quo, in diversa composizione, per il riesame di merito della vicenda, oltre che per la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte accoglie il terzo motivo di ricorso; rigetta il primo ed il secondo motivo; cassa la decisione impugnata in relazione al motivo accolto e rinvia alla Commissione tributaria regionale della Lombardia, in diversa composizione, cui demanda di provvedere anche sulle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, il 3 novembre 2020.

Depositato in Cancelleria il 2 marzo 2021