Corte di Cassazione, sez. V Civile, Ordinanza n.7106 del 03/03/2022

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. SORRENTINO Federico – Presidente –

Dott. CRUCITTI Roberta – Consigliere –

Dott. D’ANGIOLELLA Rosita – Consigliere –

Dott. D’ORAZIO Luigi – rel. Consigliere –

Dott. D’AQUINO Filippo – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 22715/2015 R.G. proposto da:

Scommesseitalia Ltd, in persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentata e difesa, anche disgiuntamente tra loro, dall’Avv. Tommaso Maglione e dall’Avv. Luigi Gubitosi, giusta procura speciale in calce al ricorso, elettivamente domiciliata presso il loro studio, in Roma, Via Ovidio, n. 20;

– ricorrente –

contro

Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura distrettuale dello Stato e presso i cui uffici domicilia in Roma, alla Via dei Portoghesi n. 12;

– intimata –

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Campania, n. 952/44/2015, depositata il 3 febbraio 2015.

Udita la relazione svolta nella Camera di consiglio del 24 febbraio 2022 dal consigliere Luigi D’Orazio.

RILEVATO

che:

1. La Commissione tributaria regionale della Campania rigettava l’appello proposto dalla Scommesseitalia s.r.l. avverso la sentenza della Commissione tributaria provinciale di Napoli (n. 479/5/2013) che aveva rigettato, per quel che ancora qui rileva, il ricorso presentato dalla società contribuente contro l’avviso di accertamento emesso nei suoi confronti dall’Agenzia delle entrate, per l’anno 2010, per costi ritenuti non ammortizzabili integralmente per Euro 67.334,31. Il giudice d’appello, in particolare evidenziava che era illegittima la deduzione in ammortamento del costo integrale delle apparecchiature Totem nell’anno 2010, anziché per la sola quota annuale. Infatti, era emerso che le apparecchiature, anche se non potevano essere più utilizzate a decorrere dalla data del D. Dirett. 8 febbraio 2011, n. 2011/190/CGV, entrato in vigore il 7 luglio 2011, che aveva recepito la normativa Europea di controversa interpretazione, tuttavia erano state utilizzate dalla società sino al 7 luglio 2011, data in cui la stessa aveva disattivato tutte le licenze di uso relative alle stesse. Poiché le apparecchiature erano state utilizzate per tutto l’anno 2010, per tale annualità l’ammortamento poteva avvenire solo per la quota annuale. Il giudice d’appello condivideva completamente il ragionamento della Commissione provinciale, proprio in considerazione della circostanza che le apparecchiature, anche se erano state emesse circolari nell’anno 2010 contrarie all’utilizzo, erano state però utilizzate comunque per tutto l’anno 2010. Solo con il D. Dirett. 8 febbraio 2011, entrato in vigore il 7 luglio 2011, tali apparecchiature non potevano più essere utilizzate, essendosi però riconosciuto implicitamente l’utilizzabilità delle stesse per il periodo precedente. La società nel 2010 avrebbe potuto portare in detrazione solo la quota annuale dell’apparecchiature, ma non il valore intero, dovendosi invece ritenere consentito l’ammortamento dell’intero valore solo per l’anno 2011, quando era stata definitivamente stabilita l’impossibilità di continuare ad avvalersi di tali attrezzature.

2. Avverso tale sentenza propone ricorso per cassazione la società.

3. L’Agenzia delle entrate deposita un “atto di costituzione”, al solo fine dell’eventuale partecipazione all’udienza di discussione della causa ai sensi dell’art. 370 c.p.c., comma 1", senza articolare un controricorso da notificare alla controparte.

CONSIDERATO

che:

1. Con il primo motivo di impugnazione la società deduce la “violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 102, comma 4, art. 101, comma 5, e art. 109, nonché omessa motivazione su punti decisivi della controversia, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 3 e 5”. L’Agenzia delle dogane e dei monopoli, nel 2010, con circolare 3 maggio, n. 1325, e circolare 20 luglio, n. 2073, ha previsto il divieto generale di installare e di utilizzare, presso esercizi pubblici privi di concessione rilasciata da AAMS, apparecchi terminali collegati alla rete Internet per effettuare giocate a distanza con vincita in danaro. Pertanto, la società è stata costretta a ritirare progressivamente tutti i macchinari (Totem) che gestiva presso esercizi pubblici. Nell’anno 2010, quindi, tutti i macchinari che la società aveva acquistato e che erano in corso di ammortamento, avevano perso qualsiasi utilità futura, sicché il valore residuo dei beni è stato ammortizzato integralmente nell’esercizio 2010, ai sensi del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 101, comma 5. Erroneamente, il giudice d’appello ha attribuito effetti giuridici al solo decreto direttoriale dell’Amministrazione autonoma dei monopoli di Stato, ignorando del tutto le circolari suddette che avevano già dichiarato illegittimo, fin dal 2010, l’utilizzo dei cosiddetti Totem. Inoltre, la circolare n. 2073 del 2010, ordinava agli Uffici del monopolio che l’attività di ispezione e verifica fossero svolte prioritariamente presso i locali nei quali erano situati punti di commercializzazione (Totem), con l’irrogazione di eventuali sanzioni. Il divieto di utilizzo decorreva allora sin dall’anno 2010. Tra l’altro, i beni hanno avuto una improvvisa e definitiva accelerazione dell’usura nel 2010, sicché la condotta della società sarebbe legittima anche se si ritenesse che la deduzione era stata effettuata non per l’eliminazione dei macchinari del ciclo produttivo, ma per stanziamento di una quota di ammortamento maggiore di quella stabilita dal D.M. 31 dicembre 1988. I beni, dall’anno 2010 erano totalmente invendibili.

2. Con il secondo motivo di impugnazione la società lamenta “l’omessa motivazione su più fatti controversi e decisivi per il giudizio, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5”. In realtà la sentenza impugnata non offre alcuna motivazione sulla circostanza che i detti beni, Totem, sono stati utilizzati anche nell’anno 2011, sicché il loro totale ammortamento del 2010 sarebbe stato illegittimo. Tuttavia, né dalla sentenza impugnata né dal fascicolo processuale era dato comprendere da dove fosse emerso che le apparecchiature erano state utilizzate fino al 7 luglio 2011 ed erano state utilizzate per tutto il 2010; sicché non era comprensibile la relazione tra l’eventuale utilizzo per l’intero 2010 e la necessità che l’ammortamento di quell’esercizio fosse limitata alla quota annuale. Vi era stato l’equiparazione erronea tra disattivazione delle licenze d’uso dei macchinari ed utilizzabilità degli stessi. L’inutilizzabilità dei macchinari era stata infatti affermata a pena di sequestro e sanzioni penali. Il decreto direttoriale, invece, si è limitato a prevedere gli adempimenti burocratici necessari ad implementare nuove modalità di gioco a distanza con macchinari diversi, con la riconsegna delle precedenti licenze. Anche se le licenze dovevano essere sostituite nel 2011, i Totem non erano più utilizzabili già da 2010.

3. Con il terzo motivo di impugnazione la ricorrente si duole della “violazione e falsa applicazione della L. n. 212 del 2000, art. 10, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 3 e 5”. Invero, i rapporti tra contribuente e amministratore finanziaria sono improntati al principio della collaborazione della buona fede. Al contrario, nella fattispecie v’e’ stata una volontaria penalizzazione di una contribuente il cui unico errore era stato quello di adeguarsi alle circolari emanate dall’Amministrazione dei monopoli. Tra l’altro l’ammortamento sarebbe stato comunque deducibile nell’anno successivo e quindi il comportamento della società non ha determinato alcun danno per l’Erario. In via subordinata, la società chiede di dichiararsi inapplicabili sanzioni ed interessi moratori.

4. I motivi primo e secondo, che possono essere trattati congiuntamente per ragioni di stretta connessione, sono infondati.

4.1. Invero, con circolare della Agenzia delle dogane e dei monopoli (AAMS), 3 maggio 2010, n. 1325, avente ad oggetto gli “apparecchi per la raccolta a distanza dei giochi pubblici (Totem)” si evidenziava che il fenomeno dell’utilizzo di apparecchi terminali collegati alla rete Internet, installati presso esercizi pubblici, attraverso cui effettuare anche gioco a distanza, era in rapidissima espansione e determinava la necessità di uno specifico intervento dell’amministrazione finalizzato a fornire le prime considerazioni in ordine all’istallazione e all’utilizzo degli apparecchi in questione, in assenza di specifica autorizzazione di AAMS, all’interno non solo di esercizi pubblici, quali bar e centri commerciali o aree aperte al pubblico ma, anche, in circoli o associazioni private. Tali apparecchi celano all’interno un computer mediante il quale è possibile il collegamento alla rete Internet e la partecipazione alle offerte presenti sulla rete stessa. I Totem permettono all’utente di svolgere attività ludiche mediante l’accesso alla rete Internet, consentendo lo svolgimento di attività di gioco in modalità “da remoto”. Esaminando la normativa di settore, ed in particolare la L. 27 dicembre 2006, n. 296, risultava esclusa, in assenza di espressa ed apposita autorizzazione di AAMS, la possibilità di installare ed utilizzare presso esercizi pubblici, i Totem per raccogliere gioco a distanza; occorreva una espressa autorizzazione rilasciata dall’Amministrazione. Poiché le modalità e le tecniche per organizzare, esercitare, e raccogliere a distanza i giochi pubblici mediante tali apparecchiature non risultavano ancora espressamente definite in appositi provvedimenti, ne derivava l’impossibilità di installare ed utilizzare tali postazioni telematiche presso esercizi pubblici. Si chiariva che l’istallazione e l’utilizzo dei Totem per raccogliere gioco a distanza presso esercizi pubblici, senza autorizzazione espressa e senza la possibilità di procedere ai necessari controlli, contraddiceva le finalità indicate dal legislatore nella L. 7 luglio 2009, n. 88; tale legge mirava a contrastare il gioco irregolare ed illegale, perseguendo la tutela del consumatore e dell’ordine pubblico, impedendo l’infiltrazione della criminalità organizzata nel settore dei giochi. Pertanto, per l’istallazione l’utilizzo dei Totem era necessaria l’autorizzazione di AAMS; in mancanza di tale autorizzazione l’istallazione e l’utilizzo di tali apparecchi terminali integrava un’ipotesi di intermediazione nella raccolta di gioco, con la possibile applicazione di sanzioni. Si chiariva che l’unica ipotesi lecita di attivazione di Totem era quella prevista dal D.L. n. 200 del 2005, art. 11-quinquiesdecies, e cioè la possibilità che i concessionari per l’esercizio a quota fissa, sempre che autorizzati da AAMS, attivassero apparecchiature installate in locali diversi dalla sede autorizzata, per consentire al giocatore l’effettuazione telematica delle giocate verso tutti i concessionari autorizzati all’esercizio di tali scommesse.

Pertanto, non vi era un divieto assoluto di installazione e utilizzazione delle apparecchiature Totem.

4.2. Con la successiva circolare della AAMS n. 2073 del 2010, avente ad oggetto “esercizio e raccolta gioco da remoto” ha tenuto conto sia della conversione con L. 22 maggio 2010, n. 73, del D.L. 25 marzo 2010, n. 40, sia della pronuncia della sentenza del Consiglio di Stato n. 2841, depositata il 12 maggio 2010. Si è chiarito, dunque, che “fermo restando il divieto generale di installare e di utilizzare, presso esercizi pubblici privi di concessione rilasciata da AAMS, apparecchi terminali collegati alla rete Internet per effettuare gioco a distanza con vincita in denaro, attesa la netta separazione tra raccolta fisica di giochi pubblici con vincita in denaro (attraverso agenzie, negozi, corner) e raccolta a distanza dei giochi suddetti, si ribadisce che il recente intervento legislativo non consente la raccolta dei giochi a distanza con vincita in denaro effettuata presso sedi fisiche, seppur di soggetti che abbiano ottenuto le concessioni”. Si prevede ancora la necessità di effettuare attività di ispezioni e verifiche prioritariamente presso i locali nei quali sono situati punti di commercializzazione.

5. E’ sopraggiunto, poi il D. Dirett. 8 febbraio 2011, entrato in vigore a decorrere dal 7 luglio 2011, il quale prevede all’art. 2, (esercizio e raccolta del giocatore istanza) che “dalla data di pubblicazione del presente decreto nella Gazzetta Ufficiale della Repubblica italiana, i soggetti di cui alla L. 7 luglio 2009, n. 88, art. 24, comma 13, lett. a), possono chiedere la concessione per l’esercizio e la raccolta del gioco a distanza, utilizzando l’apposito schema di domanda reso disponibile sul sito dell’amministrazione autonoma dei monopoli di Stato”. Al comma 2, si stabilisce che “entro 30 giorni dalla predetta data, i soggetti di cui alla L. 7 luglio 2009, n. 88, art. 24, comma 13, lett. b), che intendono proseguire l’esercizio e la raccolta del gioco a distanza o integrare le tipologie, presentano apposita richiesta ad AAMS, utilizzando lo schema di domanda reso disponibile sul sito sopraindicato”.

Inoltre, al D. Dirett. del 2011, art. 3, comma 2, si prevede che “entro 90 giorni dalla presentazione della richiesta, i soggetti di cui all’art. 2, comma 2, a pena di decadenza della precedente autorizzazione alla raccolta distanza: a) adeguano i propri sistemi, le procedure organizzative e le attività alle disposizioni previste nel presente decreto oltre che nelle regole amministrative per l’assegnazione della concessione e la stipula della convenzione, nelle regole tecniche per la gestione della concessione, nella carta dei servizi e nel protocollo di comunicazione del gioco a distanza (PGAD), che disciplina le modalità di comunicazione tra il sistema del concessionario ed il sistema di AAMS; b) sottoscrivono l’atto di integrazione della convenzione Access Iva la concessione.

Il D. Dirett. 8 febbraio 2011, art. 4, stabilisce, poi, che “a decorrere dal 1200 giorno successivo dalla pubblicazione del presente decreto, cessano di avere effetto le disposizioni del D. Dirett. 21 marzo 2006, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale 24 marzo 2006, n. 70, come modificato dal D. Dirett. 25 giugno 2007, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale 16 luglio 2007, n. 163”.

6. Va, anzitutto, evidenziato che la sentenza della Commissione tributaria regionale della Campania è stata pubblicata il 3 febbraio 2015, sicché trova applicazione la disciplina sulla censura della motivazione di cui all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, come declinata dal D.L. n. 83 del 2012, per le sentenze pubblicate a decorrere dall’11 settembre 2012. La ricorrente, invece, non ha dedotto l’omesso esame di fatti decisivi, ma l’omessa motivazione su più fatti.

Inoltre, poiché l’appello è stato depositato il 5 agosto 2013, trova applicazione l’art. 348-ter c.p.c., che, in caso di doppia decisione conforme di merito, non consente l’articolazione del vizio di motivazione di cui all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, applicandosi la nuova disposizione agli appelli notificati o depositati a decorrere dall’11 settembre 2012.

7. Ciò significa che il ricorso per cassazione della società, laddove censura il vizio di motivazione ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, è inammissibile.

8. Inoltre, la ricorrente, pur contestando formalmente il vizio di violazione di legge, e segnatamente la violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 102, comma 4, art. 101, comma 5, e art. 109, in realtà chiede una nuova valutazione degli elementi di fatto, già congruamente valutati dal giudice d’appello, non consentita in questa sede.

9. Il D.P.R. n. 917 del 1906, art. 102, comma 4, stabilisce che “in caso di eliminazione di beni non ancora completamente ammortizzati dal complesso produttivo, il costo residuo è ammesso in deduzione”.

Il D.P.R. n. 917 del 1986, art. 101, comma 5, stabilisce che “le perdite di beni di cui al comma 1, (le minusvalenze dei beni relativi all’impresa, diversi da quelli indicati nell’art. 85, comma 1, e art. 87, determinate con gli stessi criteri stabiliti per la determinazione delle plusvalenze)… sono deducibili se risultano da elementi certi e precisi e, in ogni caso, per le perdite su crediti, del debitore assoggettato a procedure concorsuali”.

Il D.P.R. n. 917 del 1986, art. 109, fa riferimento al principio di “competenza”.

Ovviamente il mancato rispetto delle circolari non può mai costituire una ipotesi di violazione di legge.

Tuttavia, alla fattispecie in esame va applicato il D.P.R. n. 917 del 1986, art. 102, comma 4, in quanto norma specifica, dettata proprio in tema di ammortamento dei beni materiali; non può farsi applicazione del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 101, comma 5, che attiene, invece, alla perdita dei beni dell’impresa; in tale ultimo caso il venir meno di un bene dal patrimonio dell’impresa, per ragioni riconducibili o meno alla volontà dell’imprenditore, costituisce una perdita deducibile se risulta da elementi certi e precisi; tra l’altro, nella specie, vi erano elementi certi e precisi che conducevano alla perdita del bene solo a decorrere dall’anno 2011, a seguito del D. Dirett. 8 febbraio 2011.

10. Il giudice d’appello, con completa ed analitica motivazione, che ha richiamato anche la motivazione del giudice di prime cure, con integrale condivisione della stessa, ha accertato, che gli apparecchi Totem “erano stati utilizzati per tutto l’anno 2010”. Ha ancora specificato che “come acutamente osservato da parte del giudice di primo grado le apparecchiature sono state utilizzate per tutto l’anno 2010, e cioè proprio per l’anno di imposta cui si riferisce l’avviso di accertamento oggetto di impugnazione”. Non solo, ma anche chiarito che “la sentenza appellata ha evidenziato che, sebbene sia legittimo l’ammortamento per l’intera quota residua di un bene non più utilizzabile, tuttavia nella fattispecie era emerso che le apparecchiature in esame erano state utilizzate fino alla data del 7 luglio 2011, allorché la società ricorrente aveva disattivato tutte le licenze d’uso relativi alle stesse”. Pertanto costituisce circostanza ormai definitivamente acclarata quella per cui gli apparecchi Totem sono stati utilizzati dalla società contribuente fino al 7 luglio 2011, quando la società stessa ha disattivato tutte le licenze d’uso relativi alle stesse; ciò significa, da un lato, che la società ha mantenuto le licenze d’uso sino al 7 luglio 2011, continuando ad utilizzare gli apparecchi Totem, e dall’altro, che solo da tale data, v’e’ stata l’effettiva dismissione degli apparecchi Totem, utilizzati dunque integralmente per tutto l’anno 2010 e fino al 7 luglio 2011. Il decreto direttoriale dell’8 febbraio 2011, in vigore dal 7 luglio 2011, imponeva, ai soggetti titolari di licenza per l’utilizzo degli apparecchi Totem, che intendessero proseguire l’esercizio della raccolta del gioco a distanza, di presentare apposita richiesta ad AAMS. Entro 90 giorni dalla presentazione della richiesta, i soggetti titolari di licenze dovevano, a pena di decadenza della precedente autorizzazione alla raccolta distanza, adeguare i propri sistemi e le procedure organizzative, oltre a sottoscrivere l’atto di integrazione della convenzione accessiva alla concessione.

La società contribuente non ha inteso fare istanza di prosecuzione dell’esercizio e della raccolta del gioco a distanza, ma ha preferito restituire le licenze a decorrere dal 7 luglio 2011, sicché prima di tale data gli apparecchi Totem sono stati utilizzati, come effettivamente accertato dai giudici di merito.

La vita utile del bene consiste, infatti, nel periodo di tempo durante il quale la società ha utilizzato l’immobilizzazione. Tale utilizzazione, nella specie, è terminata nel luglio 2011.

11. Il terzo motivo di impugnazione è infondato.

11.1. Invero, il provvedimento direttoriale dell’8 febbraio 2011, consentiva ai soggetti già titolari di licenze che intendessero proseguire l’esercizio della raccolta del gioco a distanza di presentare apposita richiesta ad AAMS.

La società, invece, ha preferito restituire le licenze.

12. Quanto all’istanza di disapplicazione delle sanzioni e degli interessi moratori, presentata in via subordinata, la ricorrente non ne ha fatto oggetto di uno specifico motivo di ricorso per cassazione, né ha chiarito le ragioni della contestazione, all’interno della indefettibile griglia impugnatoria, a critica vincolata, di cui all’art. 360 c.p.c., sicché la richiesta è inammissibile.

13. Non si provvede sulle spese di giudizio, in quanto l’Agenzia delle entrate non ha svolto attività difensiva.

P.Q.M.

Rigetta il ricorso.

Ai sensi del D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1 quater, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte della ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso, a norma dello stesso art. 1, comma 1-bis, se dovuto Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio, il 24 febbraio 2022.

Depositato in Cancelleria il 3 marzo 2022