Corte di Cassazione, sez. V Civile, Ordinanza n.18041 del 23/06/2021

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. PERRINO Angelina Maria – Presidente –

Dott. NONNO Giacomo Maria – Consigliere –

Dott. CASTORINA Rosaria Maria – Consigliere –

Dott. GORI Pierpaolo – Consigliere –

Dott. CORRADINI Grazia – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 21013/2014 R.G. proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, VIA DEI PORTOGHESI n. 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende;

– ricorrente –

contro

P.M.;

– intimato –

avverso la sentenza n. 78/66/2013 della Commissione Tributaria Regionale della Lombardia, depositata in data 3 giugno 2013;

Udita la relazione svolta nella Camera di Consiglio del 9 marzo 2021 dal Consigliere Dott. Corradini Grazia.

FATTI DI CAUSA

Con sentenza n. 78/66/2013 la Commissione Tributaria Regionale della Lombardia – sezione distaccata di Brescia, investita dall’appello proposto dalla Agenzia della Entrate contro la sentenza della Commissione Tributaria Provinciale di Bergamo che aveva accolto il ricorso del contribuente P.M. avverso gli avvisi di accertamento per gli anni 2000 e 2001, ha “accolto parzialmente l’appello dell’Ufficio, per quanto riguarda l’IVA e le imposte dirette relative alle fatture, comprese nelle annotazioni, non contestate”.

La Commissione Tributaria Regionale ha rilevato testualmente “La decisione dei primi giudici si fondava sul presupposto che le fatture apparentemente emesse dal P. fossero oggettivamente false, in quanto emesse a fronte di operazioni mai effettuate. Anche l’ipotesi del concorso con G.R. nella emissione delle fatture inesistenti appare priva di qualsiasi supporto probatorio. Tale coinvolgimento è stato escluso dalla Polizia Tributaria e dal PM. I primi giudici annullando l’accertamento hanno tralasciato di prendere in considerazione il fatto che il contribuente nelle due annualità in esame non ha prodotto alcuna dichiarazione pur avendo annotato alcune fatture, che non sono oggetto di contestazione, che (due parole illeggibili, trattandosi di sentenza scritta a mano con scrittura di difficile comprensione) l’accertamento relativo che deve ritenersi legittimo”.

Contro la sentenza della CTR, depositata in data 3 giugno 2013 e non notificata, ha proposto ricorso per cassazione la Agenzia delle Entrate, affidato a quattro motivi, con atto notificato in data 21/23-24 luglio 2014 al contribuente personalmente a mani proprie ed al difensore domiciliatario.

L’intimato non si è costituito neppure tardivamente, ma ha depositato, in vista della odierna adunanza camerale, una memoria in data 26.1.2021 (a firma degli Avvocati Giuseppe Galante e Antonino Piacentini che dichiarano essere i suoi difensori “giusta procura speciale in atti”) con cui ha dedotto che, in relazione alla posizione di Po.Gi. (altro soggetto coinvolto nella medesima fattispecie di pretese fatture false, create ad arte dalla medesima destinataria Srl Effecizeta) la Corte di Cassazione aveva emesso l’ordinanza n. 15720/2020, depositata il 23 luglio 2020 con cui, accogliendo il ricorso per cassazione del Po., aveva annullato la sentenza di appello, la quale, confermando quella di primo grado, aveva confermato gli accertamenti che l’Ufficio aveva emesso ai fini IVA, IRAP ed IRPEF per gli esercizi 2005 e 2006 sulla base di operazioni ritenute inesistenti.

RAGIONI DELLA DECISIONE

1. Preliminarmente si deve rilevare la inammissibilità della memoria difensiva in data 26.1.2020, depositata dal contribuente in vista dell’odierna adunanza camerale, per l’assorbente motivo che non risulta depositata unitamente alla memoria alcuna procura speciale, fra l’altro neppure menzionata fra gli allegati alla memoria e di cui non è indicata la sede di produzione.

1.1. Secondo l’orientamento di questa Corte, in tema di rito camerale di legittimità ex art. 380-bis.1 c.p.c., relativamente ai ricorsi già depositati alla data del 30 ottobre 2016 e per i quali venga successivamente fissata adunanza camerale, la parte intimata che non abbia provveduto a notificare e a depositare il controricorso nei termini di cui all’art. 370 c.p.c. ma che, in base alla pregressa normativa, avrebbe ancora la possibilità di partecipare alla discussione orale, per sopperire al venir meno di siffatta facoltà può, invero, presentare memoria, nei medesimi termini entro i quali può farlo il controricorrente, trovando in tali casi applicazione l’art. 1 del Protocollo di intesa sulla trattazione dei ricorsi presso le Sezioni civili della Corte di cassazione, intervenuto in data 15 dicembre 2016 tra il Consiglio Nazionale Forense, l’Avvocatura generale dello Stato e la Corte di cassazione, ma la memoria deve essere munita di procura speciale che invece nella specie non risulta depositata (v. Cass. Sez. 5 -, Ordinanza n. 5508 del 28/02/2020 Rv. 657368 – 01; Sez. 5 -, Sentenza n. 6592 del 10/03/2021 Rv. 660817 – 01).

2. Ciò posto, la Agenzia delle Entrate premette con il ricorso, ai fini della autosufficienza, la trascrizione dei due atti impositivi impugnati nel presente giudizio che riguardavano, in assenza della presentazione, da parte del contribuente, delle dichiarazioni dei redditi, ma in presenza di alcune dichiarazioni periodiche IVA relative ad alcuni trimestri, sia l’accertamento dei proventi delle operazioni risultanti dalle fatture annotate ai fini IVA sia altre operazioni per cui, sulla base di una verifica fiscale, era risultato che il contribuente aveva emesso fatture per operazioni inesistenti a favore della ditta Produzioni Mobili in liquidazione, certamente mai eseguite poichè il contribuente esercitava una attività diversa da quella indicata nelle fatture e non aveva una organizzazione e neppure il personale per eseguire quelle attività, in relazione alle quali il contribuente aveva dichiarato alla Guardia di Finanza di Erba di avere rilasciato a tale G.R., coinvolto nel traffico di false fatture, che gli aveva procurato i lavori, tre blocchetti di assegni firmati in bianco; nonchè la trascrizione della parte essenziale dei ricorsi iniziali del contribuente, che fra l’altro riguardavano solo le contestazioni mosse dall’Agenzia relativamente alla emissione di fatture per operazioni inesistenti, la sintesi della sentenza di primo grado – la quale, pur avendo rilevato la effettiva falsità delle fatture relative ad operazioni inesistenti, aveva accolto integralmente i ricorsi – e dei motivi di appello presentati dall’Ufficio ed infine della sentenza di appello. E sulla base di tali considerazioni, la Agenzia delle Entrate deduce, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, nullità della sentenza impugnata per violazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, artt. 61 e 36, poichè la stessa era priva dei requisiti minimi per essere ritenuta tale in quanto non conteneva alcuna esposizione dei fatti e degli atti impugnati, mancava di qualsiasi riferimento alle questioni di fatto e di diritto sulle quali era sorta la controversia tra le parti, cosicchè rendeva impossibile la individuazione del thema decidendum, dei motivi del ricorso iniziale, del contenuto della sentenza di primo grado e dei motivi di appello e di conseguenza anche delle ragioni poste a fondamento del dispositivo.

3. Con il secondo motivo si duole, sempre in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, della violazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 61 e art. 36, comma 1, n. 4, dell’art. 132 c.p.c., n. 4, e dell’art. 118 disp. att. c.p.c., essendo la sentenza nulla per assenza nella sostanza di qualsiasi motivazione che era in realtà meramente apparente poichè, per la parte investita dal ricorso per cassazione (e cioè la parte con cui aveva annullato l’accertamento dei tributi collegati alle operazioni oggettivamente inesistenti, non essendo mai stati gli accertamenti contestati in relazione alle fatture contabilizzate ai fini dell’IVA) consisteva in due sole frasi di cui la prima “si fondava sul presupposto che le fatture apparentemente emesse dal P. fossero effettivamente false, in quanto emesse a fronte di operazioni mai effettuate”, riferita alla motivazione della sentenza di primo grado, avrebbe dovuto portare a rigettare il ricorso (e non invece ad accoglierlo, come era avvenuto) e la seconda “L’ipotesi del concorso con G.R. nella emissione di fatture inesistenti appare priva di qualsiasi supporto probatorio. Tale coinvolgimento è stato escluso dalla Polizia tributaria e dal PM” era del tutto apodittica, incomprensibile nella sua reale portata ed inidonea a supportare e spiegare il convincimento del giudice con riguardo, in particolare, ai motivi della impugnazione della sentenza di primo grado, neppure esposti nella sentenza.

4. Con il terzo motivo rileva, in una prospettiva subordinata e per la ipotesi in cui non fosse ritenuta la nullità della sentenza impugnata, la violazione dell’art. 654 c.p.p. e dell’art. 116 c.p.c., in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, perchè il richiamo alla decisione degli organi inquirenti di non procedere penalmente nei confronti del P. si poneva in contrasto con i principi che regolano l’autonomia dell’accertamento tributario rispetto a quello penale.

5. Analogamente, con il quarto motivo lamenta, sempre in una prospettiva subordinata ed in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, violazione del D.P.R. n. 600 del 1973, artt. 39 e 40, e del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54, nonchè dell’art. 2697 c.c., poichè, a fronte della assenza nella sentenza impugnata di qualsiasi negazione della falsità oggettiva delle fatture, restava del tutto irrilevante la eventuale mancanza di prova della partecipazione del contribuente alla frode, alla luce dei principi giuridici consolidati per cui, in presenza di fatture che l’Amministrazione ritenga relative ad operazioni inesistenti, questa ha l’onere di provare che la operazione non è stata posta in essere, anche mediante presunzioni, nel qual caso passa sul contribuente l’onere di provare la effettiva esistenza delle operazioni contestate, il che restava escluso già sulla base delle dichiarazioni rese dal P. alla polizia tributaria e riportate nell’accertamento.

6. I primi due motivi, che possono essere esaminati congiuntamente perchè riguardano entrambi la nullità della sentenza d’appello per assenza degli elementi essenziali idonei a qualificarla come tale, sono fondati.

7. Le sezioni unite di questa Corte, con orientamento ampiamente consolidato cui si ritiene di dare continuità in questa sede, hanno ritenuto che la motivazione è solo apparente, e la sentenza è nulla perchè affetta da “error in procedendo”, quando, benchè graficamente esistente, non renda, tuttavia, percepibile il fondamento della decisione, perchè recante argomentazioni obbiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dal giudice per la formazione del proprio convincimento, non potendosi lasciare all’interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetiche congetture (v. Sez. U, Sentenza n. 22232 del 03/11/2016 Rv. 641526 – 01: Nella specie, la S.C. ha ritenuto tale una motivazione caratterizzata da considerazioni affatto incongrue rispetto alle questioni prospettate, utilizzabili, al più, come materiale di base per altre successive argomentazioni, invece mancate, idonee a sorreggere la decisione).

7.1. In particolare, in tema di processo tributario, è stato confermato che è nulla, per violazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, artt. 36 e 61, nonchè dell’art. 118 disp. att. c.p.c., la sentenza della commissione tributaria regionale completamente carente dell’illustrazione delle critiche mosse dall’appellante alla statuizione di primo grado e delle considerazioni che hanno indotto la commissione a disattenderle e che si sia limitata a motivare “per relationem” alla sentenza impugnata mediante la mera adesione ad essa, atteso che, in tal modo, resta impossibile l’individuazione del “thema decidendum” e delle ragioni poste a fondamento del dispositivo e non può ritenersi che la condivisione della motivazione impugnata sia stata raggiunta attraverso l’esame e la valutazione dell’infondatezza dei motivi di gravame (Sez. 6 – 5, Ordinanza n. 15884 del 26/06/2017 Rv. 644726 – 01; Sez. 6 5, Ordinanza n. 28113 del 16/12/2013 Rv. 629873 – 01).

7.2. In tema di contenuto della sentenza, il vizio di motivazione previsto dall’art. 132 c.p.c., comma 2, n. 4, e dall’art. 111 Cost. sussiste infatti quando la pronuncia riveli una obiettiva carenza nella indicazione del criterio logico che ha condotto il giudice alla formazione del proprio convincimento, come accade quando non vi sia alcuna esplicitazione sul quadro probatorio, nè alcuna disamina logico-giuridica che lasci trasparire il percorso argomentativo seguito. E, se è ben vero che nel processo civile ed in quello tributario, la sentenza la cui motivazione si limiti a riprodurre il contenuto di un atto di parte (o di altri atti processuali o provvedimenti giudiziari), senza niente aggiungervi, non è nulla qualora le ragioni della decisione siano, in ogni caso, attribuibili all’organo giudicante e risultino in modo chiaro, univoco ed esaustivo, atteso che, in base alle disposizioni costituzionali e processuali, tale tecnica di redazione non può ritenersi, di per sè, sintomatica di un difetto d’imparzialità del giudice, al quale non è imposta l’originalità nè dei contenuti nè delle modalità espositive, tanto più che la validità degli atti processuali si pone su un piano diverso rispetto alla valutazione professionale o disciplinare del magistrato (v. Sez. U, Sentenza n. 642 del 16/01/2015 Rv. 634091 – 01), peraltro occorre che, quanto meno, il giudice del gravame dia conto nella motivazione della sentenza, sia pur sinteticamente, delle ragioni della conferma in relazione ai motivi di impugnazione ovvero della identità delle questioni prospettate in appello rispetto a quelle già esaminate in primo grado, sicchè dalla lettura della parte motiva di entrambe le sentenze possa ricavarsi un percorso argomentativo esaustivo e coerente (v., da ultimo, Cass. Sez. 1 -, Ordinanza n. 20883 del 05/08/2019 Rv. 654951 – 01).

7.3. Orbene, nel caso in esame, a parte il fatto che manca completamente nella sentenza d’appello l’esposizione, sia pur concisa dello svolgimento del processo e delle richieste delle parti, con conseguente violazione sia del D.Lgs. n. 546 del 1992, artt. 36 e 61, che dell’art. 132 c.p.c. e dell’art. 118 dispos. att. c.p.c. invocati dalla Agenzia ricorrente, manca pure la esposizione dei motivi di fatto e di diritto, risolvendosi la sentenza, per la parte oggetto di impugnazione e cioè per la parte in cui non è stato accolto l’appello dell’ufficio, in due presunti assiomi svincolati l’uno dall’altro in cui si afferma “la sentenza di primo grado si fondava sul presupposto che le fatture apparentemente emesse dal P. fossero effettivamente false, in quanto emesse a fronte di operazioni mai effettuate” e quindi che “Anche l’ipotesi del concorso con G.R. nella emissione di fatture inesistenti appare priva di qualsiasi supporto probatorio. Tale coinvolgimento è stato escluso dalla Polizia tributaria e dal PM”; il che, in assenza di qualsiasi esplicitazione dei fatti posti a base delle contestazioni e del quadro probatorio, nonchè del contenuto della pronuncia di primo grado e dei motivi di impugnazione, non consente di comprendere quale sia stato il criterio logico che ha condotto il giudice alla formazione del proprio convincimento al fine di consentire di seguire il percorso argomentativo attraverso cui è giunto alla decisione.

7.4. Infatti, il primo postulato, riferito al contenuto della sentenza di primo grado, che appare sostenere che il primo giudice aveva fondato la sua decisione sulla esistenza di operazioni effettivamente false, avrebbe dovuto condurre alla riforma della sentenza di primo grado e non alla sua conferma (posto che il primo giudice aveva annullato gli accertamenti), mentre il secondo, con cui si sostiene che l’ipotesi del concorso con il G. nella emissione delle fatture false era priva di supporto probatorio ed era stata esclusa dalla polizia tributaria e dal P.M., non indica in alcun modo su quali prove si fonda e comunque non consente di comprendere la sua reale portata in assenza del necessario corredo di illustrazione degli elementi fattuali e di diritto atti ad inquadrare l’oggetto specifico della controversia.

7.5. In ogni caso la motivazione della sentenza impugnata non può essere ritenuta neppure una sentenza redatta “per relationem” rispetto alla sentenza di primo grado, così da saldarsi con il contenuto della stessa, poichè in primo luogo non è riportato nella sentenza di appello il contenuto di quella di primo grado, neppure sommariamente (se non con riguardo all’accenno del fatto che la sentenza di primo grado era fondata sul fatto che le fatture apparentemente emesse dal P. fossero false; il che di per sè rende incomprensibile la successiva pronuncia di annullamento degli accertamenti) e quindi non riproduce i contenuti mutuati e non li rende oggetto di autonoma valutazione critica alla luce dei motivi di impugnazione, neppure esposti, così da consentire di individuare le ragioni poste a fondamento del dispositivo (v. Cass. Sez. 6 – 5, Ordinanza n. 107 del 08/01/2015 Rv. 633996 – 01).

8. Il terzo ed il quarto motivo, proposti in via meramente subordinata, restano assorbiti.

9. Ne consegue l’annullamento della sentenza impugnata con rinvio della causa per nuovo esame a diversa sezione della CTR della Lombardia che dovrà decidere anche sulle spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte, accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia anche per le spese a diversa sezione della Commissione Tributaria Regionale della Lombardia.

Così deciso in Roma, il 9 marzo 2021.

Depositato in Cancelleria il 23 giugno 2021