Corte di Cassazione, sez. V Civile, Ordinanza n.18075 del 24/06/2021

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CIRILLO Ettore – Presidente –

Dott. D’ANGIOLELLA Rosita – Consigliere –

Dott. CONDELLO Pasqualina Anna Piera – Consigliere –

Dott. D’AQUINO Filippo – Consigliere –

Dott. MANCINI Laura – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 27005/2014 R.G. proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE, (C.F. *****), in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in Roma, in via dei Portoghesi 12, presso l’Avvocatura Generale dello Stato, che la rappresenta e difende ope legis;

– ricorrente-

contro

V.P., (*****), rappresentata e difesa dall’Avv. Cristiano Augusto Tofani, elettivamente domiciliata presso il suo studio in Roma, via Sardegna 50;

– resistente –

avverso la sentenza n. 383/38/13 della Commissione tributaria regionale del Lazio, depositata il 3 ottobre 2013.

Udita la relazione svolta nell’adunanza camerale dell’8 febbraio 2021 dal Consigliere Dott.ssa Laura Mancini.

RILEVATO

che:

1. V.P. impugnò l’avviso di accertamento con il quale l’Agenzia delle entrate aveva recuperato a tassazione ai fini IRPEF per l’anno 2003 maggiori plusvalenze sulle cessioni di due terreni siti in Pomezia, pervenuti alla contribuente in comproprietà per successione ereditaria, concluse con atti registrati, rispettivamente, il 29 maggio 2003 e il 4 dicembre 2003. Con riferimento alla pretesa tributaria correlata al secondo atto di vendita, alla quale la contribuente aveva inteso limitare l’impugnazione, l’Amministrazione finanziaria aveva determinato la plusvalenza in misura pari alla differenza tra il valore, definito dall’acquirente in sede di accertamento con adesione ai fini dell’imposta di registro, pari ad Euro 1.473.640,00, e il valore rivalutato con la perizia giurata di stima ai sensi della L. n. 448 del 2001, art. 7, di Euro 1.033.000,00, a fronte di un prezzo di cessione dichiarato nell’atto di vendita pari ad Euro 1.083.835,00.

La Commissione tributaria provinciale di primo grado accolse il ricorso della contribuente con sentenza che fu confermata in appello.

La Commissione regionale osservò che, contrariamene a quanto ritenuto dall’Ufficio, il valore di un bene definitivamente accertato ai fini dell’imposta di registro sulla vendita non è munito di efficacia probatoria “invincibile” in merito alla plusvalenza patrimoniale realizzata per mezzo della sua cessione, ma costituisce un elemento che può valere a fondare la presunzione semplice che il cedente abbia percepito un corrispettivo pari al valore definitivamente accertato ai fini del registro; che diversi sono i presupposti impositivi e i principi che regolano la determinazione del valore del bene trasferito a seconda del tributo che deve essere applicato, rilevando in caso di imposta di registro le determinazione del valore di mercato e, ai fini della tassazione della plusvalenza, la differenza tra il prezzo di acquisto e il prezzo di cessione; che la contribuente si è avvalsa a fini IRPEF della L. n. 448 del 2001, art. 7, e, in base a perizia giurata di stima, ha versato l’imposta sostitutiva in misura ridotta; che tale versamento consente al contribuente di determinare il costo di cessione del bene in base a perizia giurata e l’Ufficio, se intende determinare un prezzo di cessione diverso da quello così stimato, accertando un maggiore ammontare della plusvalenza, è tenuto a motivare congruamente la divergenza valutativa e lo scostamento del prezzo; che il giudice di primo grado ha riscontrato che l’accertamento non contiene elementi che adeguatamente supportino la rettifica del valore del terreno e che in sede di giudizio l’Amministrazione non ha offerto elementi di prova idonei a dimostrare i presupposti di fatto e le ragioni giuridiche di una plusvalenza di entità diversa da quella desumibile dalla stima, limitandosi ad invocare il diverso valore determinato ad altri fini fiscali (imposta di registro), sull’erroneo presupposto della vincolatività dello stesso tratta unicamente dall’acquiescenza prestata dal terzo acquirente del terreno.

3. Avverso tale pronuncia ricorre L’Agenzia delle entrate affidandosi ad un unico motivo. V.P. si è costituita ai soli fini della partecipazione alla discussione orale ai sensi dell’art. 370 c.p.c., comma 1.

CONSIDERATO

che:

1. Con l’unico motivo l’Amministrazione finanziaria deduce, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, violazione o falsa applicazione del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, artt. 67, 68 e 81, della L. 28 dicembre 2001, n. 448, art. 7, e dell’art. 2697 c.c., anche con riferimento al D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 57, e al D.Lgs. 19 giugno 1997, n. 218, art. 3.

Si lamenta, in particolare, che la commissione di secondo grado, pur correttamente premettendo che il valore venale determinato ai fini dell’applicazione dell’imposta di registro può essere utilizzato alla stregua di una presunzione semplice per determinare la plusvalenza tassabile ai fini delle imposte dirette, ha, tuttavia, erroneamente ascritto all’Amministrazione finanziaria l’affermazione per la quale il valore definito in sede di accertamento dell’imposta di registro ha portata assoluta ed ha riconosciuto alla perizia giurata di stima ai sensi della L. n. 448 del 2001, art. 7, l’attitudine a determinare il costo di cessione del bene.

Per contro, soggiunge l’Amministrazione finanziaria, come previsto dalla L. n. 448 del 2001, art. 7, il valore determinato mediante perizia di stima può essere assunto, quale costo fiscale, in luogo del costo o valore di acquisto e non già come costo di cessione del bene. Infatti, ai sensi del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 68, la plusvalenza si ottiene dalla differenza tra il corrispettivo di vendita e il costo iniziale (prezzo di acquisto) del bene stesso aumentato eventualmente degli altri costi inerenti rivalutati mediante l’indice ISTAT, mentre, per i terreni rivalutati ai sensi della L. n. 448 del 2001, art. 7, il valore indicato nella perizia di stima asseverata dal professionista e relativo alla data indicata dalla stessa legge è assunto quale nuovo costo fiscale del terreno in luogo del prezzo di acquisto.

L’Ufficio, conclude la ricorrente, ha fatto corretta applicazione della disposizione anzidetta in quanto nel calcolo della plusvalenza ha considerato quale costo di acquisto del terreno alla date del 1 gennaio 2002 quello determinato dalla perizia di stima e non quello effettivo di cessione, mentre “(Il) valore definito in adesione dal coobbligato per la vendita dello stesso bene è stato invece (e correttamente) applicato con riferimento al corrispettivo di vendita”, nè la presunzione legata a tale valore è stata superata dalla contribuente mediante documenti idonei a dimostrare che il corrispettivo di tale vendita sia stato effettivamente quello indicato dalle parti.

2. Il motivo è infondato.

L’Ufficio, pur correttamente rilevando l’erroneità dell’assunto dei giudici di seconde cure secondo il quale la L. n. 448 del 2001, art. 7, consente al contribuente di determinare il costo della cessione del bene in base a perizia giurata e mediante versamento di imposta sostitutiva – contemplando, per contro, detta disposizione un meccanismo di determinazione del costo fiscale (e non del costo di cessione) da utilizzare in luogo del prezzo di acquisto nel calcolo della plusvalenza ai sensi del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 68 -, attribuisce al valore definito in adesione dall’acquirente dell’immobile ai fini dell’applicazione dell’imposta di registro una portata probatoria non in linea con l’interpretazione accolta, con indirizzo ormai sedimentato, da questa Corte.

Assume, invero, l’Amministrazione ricorrente che detto valore è assistito da una presunzione di corrispondenza al corrispettivo di vendita che deve essere superata dalla parte contribuente, la quale, nella specie, non ha assolto a tale onere probatorio, non producendo documentazione idonea a dimostrare che il prezzo della vendita sia stato effettivamente quello indicato dalle parti nell’atto traslativo.

Attraverso tale argomentazioni l’Ufficio intende contrastare la sentenza gravata in parte qua ha confermato la statuizione di prime cure secondo la quale l’atto di accertamento IPRPEF “non contiene elementi che adeguatamente supportino la rettifica del valore del terreno e che in sede di giudizio e di contraddittorio processuale l’ufficio impositore non ha offerto elementi di prova adeguatamente dimostranti i presupposti di fatto e le ragioni giuridiche di una plusvalenza maturata in misura diversa da quella desumibile dalla stima peritale giurata e, quindi, dell’applicata maggiore imposta”.

Per contro, i giudici d’appello, pur errando nell’identificare il parametro del prezzo di acquisto – da utilizzare nel calcolo delle plusvalenze ai sensi dell’art. 68 TUIR – con il costo calcolato ai sensi della L. n. 488 del 2001, ridetto art. 7, hanno fatto corretta applicazione della regola di distribuzione dell’onere probatorio operante in subiecta materia, ritenendo gravante sull’Ufficio l’onere di allegazione e prova delle ragioni giustificative della determinazione del corrispettivo di vendita in via induttiva, sulla scorta del valore accettato dall’acquirente nell’ambito dell’accertamento con adesione finalizzato all’imposta di registro.

Invero, secondo il più recente orientamento di questa Corte (sul quale si veda, ex multis, Cass. Sez. 5, 8/5/2019, n. 12131, le cui argomentazioni, che si condividono, sono di seguito richiamate), la norma di interpretazione autentica di cui al D.Lgs. n. 147 del 2015, art. 5, comma 3, avente efficacia retroattiva, esclude che l’Amministrazione finanziaria possa determinare, in via induttiva, la plusvalenza realizzata dalla cessione di immobili e di aziende solo sulla base del valore dichiarato, accertato o definito ai fini dell’imposta di registro, ipotecaria o catastale, dovendo l’Ufficio individuare ulteriori indizi, gravi, precisi e concordanti, che supportino l’accertamento del maggior corrispettivo rispetto a quanto dichiarato dal contribuente, su cui grava la prova contraria.

A mente della disposizione suindicata “Gli artt. 58,68,85 e 86 T.U.I.R., approvato con D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, e il D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, artt. 5,5 bis, 6 e 7, si interpretano nel senso che per le cessioni di immobili e di aziende nonchè per la costituzione e il trasferimento di diritti reali sugli stessi, l’esistenza di un maggior corrispettivo non è presumibile soltanto sulla base del valore, anche se dichiarato, accertato o definito ai fini dell’imposta di registro di cui al D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, ovvero delle imposte ipotecaria e catastale di cui al D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 347”.

Alla luce di simili direttrici ermeneutiche, il valore del bene dichiarato, accertato o definito ai fini dell’imposta di registro non costituisce elemento sufficiente a supportare l’accertamento, in via induttiva, della plusvalenza realizzata a seguito della sua cessione, e, comunque, autorizza il contribuente a fornire la prova contraria (in questi termini Cass. Sez. 5, ord. 30/01/2019, n. 2610, richiamata da Cass. Sez. 5, n. 12131 del 2019, cit.; Cass. Sez. 5, ord. 29/1/2020, n. 1969; Cass. Sez. 5., ord. 18/4/2018, n. 9513; Cass. Sez. 5, Ord. 30/10/2018, n. 27614; Cass. Sez. 5, ord. 2/8/2017, n. 19227; Cass. Sez. 5, 17/5/2017, n. 12265).

D’altronde, come pure precisato da questa Corte, il riferimento, contenuto nella predetta disposizione, all’imposta di registro e alle imposte ipotecarie e catastali svolge una funzione esemplificativa, volta esclusivamente a rimarcare la ratio della norma incentrata sulla non assimilabilità della differente base impositiva (valore) rispetto a quella prevista per l’IRPEF (corrispettivo) (Cass. Sez. 5, ord. 2/8/2017, n. 19227, cit.).

Se, dunque, la determinazione del reddito da plusvalenza non può essere basata sul solo valore dichiarato, accertato o definito ai fini dell’imposta di registro, ipotecaria o catastale, dovendo l’Ufficio individuare ulteriori indizi, gravi, precisi e concordanti che supportino l’accertamento del maggior corrispettivo rispetto a quanto dichiarato dal contribuente, solo nel caso in cui tale prova presuntiva risulti connotata dai requisiti di cui all’art. 2729 c.c. sorge a carico del contribuente l’onere della prova contraria.

3. Il ricorso erariale è, pertanto, rigettato.

Nulla sulle spese processuali, non avendo la contribuente svolto attività difensiva.

Non trova, infine, applicazione il disposto del D.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, art. 13, comma 1-quater (nel testo introdotto dalla L. 24 dicembre 2012, n. 228, art. 1, comma 17) dal momento che il provvedimento che dichiara la parte impugnante tenuta al versamento di un ulteriore importo a titolo di contributo unificato non può essere pronunciato nei confronti di quelle parti della fase o del giudizio di impugnazione, come le Amministrazioni dello Stato, che siano istituzionalmente esonerate, per valutazione normativa della loro qualità soggettiva, dal materiale versamento del contributo stesso, mediante il meccanismo della prenotazione a debito (così Cass. Sez. 6-L, 29/1/2016, n. 1778; Cass. Sez. 3, 14/3/2014, n. 5955).

P.Q.M.

La Corte, rigetta il ricorso.

Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio, il 8 febbraio 2021.

Depositato in Cancelleria il 24 giugno 2021