Corte di Cassazione, sez. V Civile, Ordinanza n.18934 del 05/07/2021

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. PERRINO Angelina Maria – Presidente –

Dott. NONNO Giacomo Maria – Consigliere –

Dott. CASTORINA Rosaria Maria – rel. Consigliere –

Dott. GORI Pierpaolo – Consigliere –

Dott. GALATI Vincenzo – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 6374/2015 R.G. proposto da Agenzia delle Entrate rappresentata e difesa ex lege dall’Avvocatura generale dello Stato presso i cui uffici in Roma, alla via dei Portoghesi, n. 12, è domiciliata;

– ricorrente –

contro

Sorvillo Elio rappresentato e difeso dall’avv. Raffaele Russo presso lo studio del quale in Vitulazio, via Tutuni n. 13 è elettivamente domiciliato per procura speciale in calce al controricorso;

– controricorrente –

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Campania n. 7232/49/14, depositata il 23.7.2014.

Udita la relazione svolta alla udienza camerale del 9.3.2021 dal Consigliere Castorina Rosaria Maria.

RITENUTO IN FATTO

Con sentenza n. 7232/49/14, depositata il 23.7.2014 la Commissione Tributaria Regionale della Campania rigettava l’appello proposto dall’Agenzia delle Entrate nei confronti di Elio Sorvillo, esercente l’attività di lavori generali costruzioni edifici, avverso la sentenza della Commissione Tributaria provinciale di Caserta che aveva accolto il ricorso del contribuente su un avviso di accertamento con il quale, relativamente all’anno di imposta 2006, a seguito di una verifica fiscale, erano stati accertati maggiori ricavi, disconosciuto costi e rilevato la inesistenza di operazioni attive in relazione a tre fatture emesse in data 31.12.2001.

La CTR, pur ravvisando il ricorrere dei presupposti fondanti il potere di rettifica dei redditi ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, rilevava delle incongruenze che rendevano inaffidabile ed incerta la attività istruttoria posta in essere dall’ufficio.

Avverso la suddetta pronuncia L’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso, affidando il suo mezzo a quattro motivi.

Il contribuente si è costituito depositando controricorso.

Il Procuratore Generale ha concluso per l’accoglimento del ricorso.

RAGIONI DELLA DECISIONE

1. Con il primo motivo l’ufficio deduce la violazione degli artt. 112 e 132 c.p.c. nonchè del D.Lgs. n. 546 del 1992, artt. 2 e 36 in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4. Lamenta che la motivazione era solo apparente in relazione alle contestazioni dedotte nell’avviso di accertamento e incomprensibile la ratio decidendi adottata.

La censura non è fondata.

La sanzione di nullità colpisce non solo le sentenze che siano del tutto prive di motivazione dal punto di vista grafico o quelle che presentano un “contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili” e che espongono una “motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile” (Cass. n. 21257/2014), ma anche quelle che contengono una motivazione meramente apparente, del tutto equiparabile alla più grave forma di vizio in quanto, dietro la parvenza di una giustificazione della decisione assunta, la motivazione addotta dal giudice è tale da non consentire “di comprendere le ragioni e, quindi, le basi della sua genesi e l’iter logico seguito per pervenire da essi al risultato enunciato” (Cass. n. 4448/2014), venendo quindi meno alla sua finalità, che è quella di esternare un “ragionamento che, partendo da determinate premesse pervenga con un certo procedimento enunciativo”, logico e consequenziale, “a spiegare il risultato cui si perviene sulla res decidendi” (Cass. Sez. Un., n. 22232/2016).

Nella specie la sentenza impugnata esplicita il percorso logico seguito dal Giudice per pervenire alla decisione e si sottrae, dunque, alla censura.

2. Con il secondo motivo di ricorso l’ufficio deduce la violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 1, lett. d), nonchè degli artt. 2697 e 2727 c.c. in relazione all’art. 360 c.p.c., n. 3. Lamenta che la CTR pur avendo affermato il ricorrere nella specie dei presupposti per la rettifica dei redditi dichiarati, non aveva operato la corretta distribuzione dell’onere della prova, affermando che le irregolarità rilevate rendevano illegittimo l’atto impositivo.

3. Con il terzo motivo deduce l’omesso esame di fatto controverso e decisivo per il giudizio oggetto di discussione tra le parti in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5.

Lamenta che la CTR aveva limitato la propria valutazione a un solo elemento presuntivo posto a base dell’accertamento, omettendo di esaminare gli altri indici di produzione del reddito.

3.1 Le censure sono suscettibili di trattazione congiunta. Esse sono fondate.

3.2. La CTR assume quale parametro di giudizio dei rilievi mossi alla contabilità nell’avviso, riprodotto in ossequio al principio di autosufficienza solo quello relativo a tre fatture emesse nell’esercizio “delle quali si sarebbe accertata la inesistenza delle operazioni nelle stesse indicate”, in relazione a cui “mai si sarebbe potuto giungere alla prospettata rideterminazione in aumento del reddito accertato rispetto a quello dichiarato. Tali incongruenze rendono, pertanto, inaffidabile ed incerta l’attività istruttoria posta in essere dall’ufficio, con conseguente illegittimità dell’atto impositivo”.

L’avviso si fonda su numerose circostanze, fra cui; il mancato aggiornamento, a partire dal 2001, del libro degli inventari e la conseguente omessa rilevazione del dettaglio delle rimanenze dei lavori in corso di esecuzione; le anomalie riscontrate nel conto “soci c/finanziamento infruttifero” ove transitavano i versamenti operati dalla persona fisica in favore dell’impresa, prevalentemente per cassa, privi di documenti giustificativi; l’incongruenza numeraria tra i saldi iniziale e finale del partitario “banca”, circostanze in nessun modo prese in considerazione dalla CTR.

3.2. Con l’accertamento analitico-induttivo l’Ufficio finanziario procede alla rettifica di componenti reddituali, ancorchè di rilevante importo, ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 1, lett. d) (come in materia di IVA, ai sensi del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54) pure in presenza di contabilità formalmente tenuta, giacchè la disposizione presuppone, appunto, scritture regolarmente tenute e, tuttavia, contestabili in forza di valutazioni condotte sulla base di presunzioni gravi, precise e concordanti che facciano seriamente dubitare della completezza e fedeltà della contabilità esaminata; sicchè essa possa essere considerata, nel suo complesso, inattendibile (Cass. n. 28728 del 2017; Cass. n. 10581 del 2015; Cass. n. 20060 del 2014; Cass. n. 5731 del 2012; Cass. n. 26341 del 2009), con conseguente spostamento dell’onere della prova a carico del contribuente (Cass. n. 28713 del 2017; Cass. n. 16119 del 2017; Cass. n. 26036 del 2015; n. 7871 del 2012).

La stessa CTR afferma il legittimo ricorso, da parte del’ufficio, al potere di rettifica dei redditi dichiarati ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39.

La CTR ha osservato: questo collegio, pur ravvisando il ricorrere nella fattispecie all’esame dei presupposti fondanti il legittimo ricorso, da parte dell’ufficio, al potere di rettifica dei redditi dichiarati ai sensi del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 39, ritiene conformemente a quanto già rilevato in proposito dal primo giudice, le irregolarità rilevate, in parte non comprovate, in parte estremamente confusionarie…Dalla semplice lettura dell’avviso di accertamento impugnato è, infatti, agevole notare che i rilievi mossi alla contabilità non coincidono, poi, con gli esiti cui giunge in sede di rideterminazione del reddito. Nel contestare, infatti, tre fatture emesse nell’esercizio, la n. 13 14 e 15/2006, delle quali si sarebbe accertata la inesistenza delle operazioni nelle stesse indicate, per un ammontare che, nelle controdeduzioni depositate dall’ufficio stesso in sede di ricorso, è stato quantificato come pari a circa Euro 600.000,00, mai si sarebbe potuti giungere alla prospettata rideterminazione in aumento del reddito accertato rispetto a quello dichiarato. Tali incongruenze rendono, pertanto, inaffidabile ed incerta l’attività istruttoria posta in essere dall’ufficio, con conseguente illegittimità dell’atto impositivo.

3.3. L’art. 2729 c.c. nel prescrivere che le presunzioni non stabilite dalla legge sono lasciate alla “prudenza del giudice” (secondo una formula analoga a quella che si rinviene nell’art. 116 c.p.c. a proposito della valutazione delle prove dirette), impone al giudice di compiere l’inferenza logica dal fatto secondario (fatto noto) al fatto principale (fatto ignoto) sulla base di una regola d’esperienza che egli deve ricavare dalla conoscenza dell’uomo medio-

Grazie alla regola d’esperienza adottata, è possibile per il giudice concludere che l’esistenza del fatto secondario (indizio) deponga, con un grado di probabilità più o meno alto, per l’esistenza del fatto principale. Lo stesso art. 2729 c.c. si cura di precisare come debba manifestarsi la “prudenza” del giudice, stabilendo che il decidente deve ammettere solo presunzioni che siano “gravi, precise e concordanti”; laddove il requisito della “precisione” va riferito al fatto noto (indizio) che costituisce il punto di partenza dell’inferenza e postula che esso non sia vago ma ben determinato nella sua realtà storica; il requisito della “gravità” va riferito al grado di probabilità della sussistenza del fatto ignoto che, sulla base della regola d’esperienza adottata, è possibile desumere dal fatto noto; mentre il requisito della “concordanza” richiede che il fatto ignoto sia – di regola – desunto da una pluralità di indizi gravi e precisi, univocamente convergenti nella dimostrazione della sua sussistenza.

Il requisito della “concordanza” deve ritenersi menzionato dalla legge per il caso di un eventuale ma non necessario concorso, come nella specie, di più elementi presuntivi (Cass. 2482/2019).

Questa Corte, in particolare, ha indicato il corretto procedimento logico che il giudice di merito deve seguire nella valutazione degli indizi, affermando che la gravità, precisione e concordanza richiesti dalla legge vanno desunti dal loro esame complessivo, in un giudizio non atomistico di essi (ben potendo ciascuno di essi essere insufficiente), ancorchè preceduto dalla considerazione di ognuno per individuare quelli significativi, perchè è necessaria la loro collocazione in un contesto articolato, nel quale un indizio rafforza ed ad un tempo trae vigore dall’altro in vicendevole completamento (Cass. n. 12002 del 16/5/2017; Cass. n. 5374 del 2/3/2017). Ciò che rileva è che dalla valutazione complessiva emerga la sufficienza degli indizi a supportare la presunzione semplice di fondatezza della pretesa, fermo restando il diritto del contribuente a fornire la prova contraria.

Alla luce di tali principi, appare evidente l’errore in cui è incorso il Giudice di appello il quale dopo aver accertato il ricorrere dei presupposti per procedere all’accertamento analitico induttivo, ha affermato che l’istruttoria risultava incerta e confusionaria, senza considerare che, a fronte delle presunzioni fornite dall’ufficio, avrebbe dovuto accertare la regolarità delle operazioni effettuate dal contribuente sul quale incombeva l’onere probatorio.

Il ricorso deve essere, pertanto accolto e la sentenza cassata, con rinvio alla CTR della Sicilia, in diversa composizione anche per le spese del presente giudizio di legittimità.

P.Q.M.

Accoglie i motivi due e tre del ricorso, rigettato il primo; cassa la sentenza impugnata e rinvia alla CTR della Campania anche per le spese.

Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio, il 9 marzo 2021.

Depositato in Cancelleria il 5 luglio 2021