Corte di Cassazione, sez. V Civile, Sentenza n.2069 del 29/01/2021

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. SORRENTINO Federico – Presidente –

Dott. CATALDI Michele – Consigliere –

Dott. GUIDA Riccardo – Consigliere –

Dott. FEDERICI Francesco – Consigliere –

Dott. ROSSI Raffaele – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

SENTENZA

sul ricorso iscritto al n. 16284/2013 R.G. proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, con domicilio legale in Roma, via dei Portoghesi, n. 12, presso l’Avvocatura Generale dello Stato.

– ricorrente –

contro

M. COSTRUZIONI S.R.L.

– intimato –

Avverso la sentenza n. 129/45/12 della Commissione tributaria regionale della Campania, depositata il 24 maggio 2012.

Udita la relazione svolta nella pubblica udienza del 1 dicembre 2020 dal Consigliere Raffaele Rossi;

udito il Pubblico Ministero, in persona del Sostituto Procuratore generale De Matteis Stanislao, che ha concluso per l’accoglimento del ricorso;

uditi gli Avvocati Pasquale Pucciariello e Angelo De Curtis per l’Avvocatura Generale dello Stato.

FATTI DI CAUSA

All’esito di una verifica contabile relativa all’anno d’imposta 2004 condotta nei confronti della M. costruzioni s.r.l., l’Agenzia delle Entrate rilevava l’indebita deduzione di costi e l’illegittima detrazione a fini IVA conseguenti ad annotazioni di due fatture (in dettaglio, la n. 57 e la n. 158 dell’anno 2004) per prestazioni (causalmente ascritte a nolo a freddo di ponteggio e di materiale di cantiere) apparentemente eseguite dalla società CA.MA. Immobiliare s.r.l. in favore della contribuente, ma in realtà oggettivamente inesistenti.

In rettifica di quanto dichiarato, pertanto, rideterminava in aumento il reddito di impresa imponibile ai fini IRES, il valore della produzione rilevante a fini IRAP nonchè l’IVA indebitamente detratta dalla M. Costruzioni s.r.l. e recuperava a tassazione le imposte non versate, maggiorate di sanzioni ed interessi.

L’impugnativa del relativo avviso di accertamento spiegata dal contribuente, argomentata sull’effettiva avvenuta esecuzione delle operazioni contestate, veniva accolta in ambedue i gradi di merito.

Avverso la sentenza d’appello (resa dalla Commissione tributaria regionale della Campania il 24 maggio 2012 n. 129/45/12) ricorre per cassazione l’Agenzia delle Entrate; alcuna attività processuale svolge la società intimata, sebbene ritualmente evocata in lite.

Il P.G. ha depositato requisitoria scritta in forma di memoria.

RAGIONI DELLA DECISIONE

1. Con il primo mezzo di gravame, proposto ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, si denuncia violazione del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, artt. 19 e 21, del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 109, degli artt. 2697,2699 e 2730 c.c..

Assume l’Amministrazione ricorrente di aver adeguatamente provato l’inesistenza delle operazioni fonte della ripresa a tassazione mediante idonei elementi presuntivi, costituiti dalla mancanza in capo alla società prestatrice della disponibilità dei beni apparentemente noleggiati (in quanto dismessi anni addietro) e delle difformità, per l’aliquota o per le prestazioni documentate, tra le copie delle fatture in possesso dell’emittente e le copie in possesso della destinataria.

Il secondo motivo lamenta “omessa o comunque insufficiente ed illogica motivazione ovvero ancora gradatamente omesso esame di fatti decisivi e controversi, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, ovvero n. 5”.

Si deduce che la sentenza gravata contenga una motivazione a tratti insufficiente, con affermazioni astrattamente riferibili ad ogni pronuncia favorevole al contribuente, a tratti contraddittoria nonchè su alcuni aspetti (quali l’inesistenza dei beni noleggiati nel patrimonio della fornitrice) radicalmente mancante.

2. Le doglianze – da esaminarsi congiuntamente siccome avvinte da intrinseca connessione – sono fondate.

Costituisce ius receptum nella giurisprudenza di nomofilachia che l’Amministrazione finanziaria, ove contesti l’inesistenza di operazioni assunte a presupposto della deducibilità dei relativi costi e di detraibilità della relativa imposta, ha l’onere di provare che l’operazione commerciale documentata dalla fattura non è stata in realtà mai posta in essere, indicando gli elementi presuntivi o indiziari sui quali fonda la contestazione; è invece onere del contribuente dimostrare la fonte legittima della detrazione o del costo altrimenti indeducibili, non essendo sufficiente, a tal fine, la regolarità formale delle scritture o le evidenze contabili dei pagamenti, strumenti che vengono di solito adoperati proprio allo scopo di far apparire reale un’operazione fittizia.

Più in dettaglio, la dimostrazione a carico dell’amministrazione è raggiunta qualora siano forniti validi elementi – anche in forma di attendibili indizi, giusta il disposto del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 1, lett. c), e del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54, comma 3, – per affermare che le fatture sono state emesse per operazioni fittizie, per asseverare cioè “in modo certo e diretto” la “inesattezza degli elementi indicati nella dichiarazione e nei relativi allegati” ovvero la “inesattezza delle indicazioni relative alle operazioni che danno diritto alla detrazione”.

Nell’ordinamento tributario, infatti, gli elementi indiziari, ove rivestano i caratteri di gravità, precisione e concordanza, danno luogo a presunzioni semplici le quali, proprio a mente degli univoci precetti dettati dal D.P.R. n. 600 del 1973, citati art. 39 e D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54 sono idonee, di per sè sole considerate, a fondare il convincimento del giudice.

Assolto così l’onere della prova incombente sull’Amministrazione (anche attraverso verbali relativi ad ispezioni eseguite nei confronti di altri contribuenti: espressamente, in tal senso, Cass. 13/07/2017, n. 17260), grava poi sul contribuente la dimostrazione dell’effettiva esistenza delle operazioni contestate (sulla distribuzione dell’onere probatorio in ipotesi di operazioni oggettivamente inesistenti, cfr., tra le tantissime, Cass. 06/06/2012, n. 9108; Cass. 05/12/2014, n. 25775; Cass. 14/01/2015, n. 428; Cass. 14/09/2016, n. 18118; Cass. 15/05/2018, n. 11873; Cass. 05/07/2018, n. 17619; Cass. 19/10/2018, n. 26453; Cass. 19/12/2019, n. 33915).

Pertanto, il giudice tributario di merito, investito della controversia sulla legittimità e fondatezza dell’atto impositivo, è tenuto a valutare, singolarmente e complessivamente, gli elementi presuntivi forniti dall’Amministrazione, estrinsecando in motivazione i risultati del proprio giudizio; solo in un secondo momento, qualora ritenga tali elementi dotati dei caratteri di gravità, precisione e concordanza, deve dare ingresso alla valutazione della prova contraria offerta dal contribuente, a tanto onerato dall’art. 2697 c.c., comma 2, (specificamente, sul punto, Cass. 07/06/2017, n. 14237; Cass. 23/04/2010, n. 9784).

2.1. Dal descritto percorso argomentativo, da seguirsi in giudizi come quello ora sottoposto all’esame di questa Corte, si discosta, sotto svariati profili, la sentenza impugnata.

Per dare conto di ciò, si riproduce testualmente la motivazione adottata dalla C.T.R. per disattendere l’appello dell’Ufficio: “La società appellata, come emerge dagli atti depositati in sede di ricorso alla C.T.P. ha dimostrato che l’accertamento posto in essere dall’Agenzia delle Entrate – Ufficio di Nola è privo di attendibilità in quanto sono gli stessi accertamenti della G.d.F., laddove accertano che nessun operaio della CA.MA. Immobiliare aveva prestato attività lavorativa in favore della M. costruzioni che confermano l’assunto probatorio dell’appellata. Tale elemento spiega in modo incontrovertibile le ragioni della falsa prestazione annotata nella fattura n. ***** conservata agli atti della CA.MA. Immobiliare. Tutta la documentazione allegata e vagliata dalla stessa G.d.F. dimostra che l’accertamento posto in essere “per relationem” dall’Agenzia delle Entrate – Ufficio di Noia è privo di attendibilità e, quindi, i primi giudici hanno correttamente accolto il ricorso”.

Plurimi vizi inficiano il trascritto iter logico-argomentativo, da apprezzarsi, nella sua conformità a diritto, secondo il paradigma costituito dall’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, nella versione anteriore alle modifiche apportate dal D.L. 22 giugno 2012, n. 83, art. 54 convertito dalla L. 7 agosto 2012, n. 134, risalendo la pubblicazione della sentenza de qua al maggio 2012.

Ed invero, la pronuncia qui impugnata:

– omette ogni puntuale considerazione sui rilievi concernenti la prestazione documentata dalla fattura n. 57 del 2004, posta a fondamento dell’accertamento contestato;

– sviluppa un argomento di non agevole intellegibilità, ed anzi di incoerenza e contraddittorietà logica, laddove assume che il riscontro (operato dalla G.d.F.) della mancata prestazione di attività lavorativa di operai della CA.MA. Immobiliare presso i cantieri della M. costruzioni confermi “l’assunto probatorio dell’appellata”: per contro, detta circostanza sembra verosimilmente corroborare la mancata effettuazione delle prestazioni fatturate, richiedenti per la natura delle stesse (nolo di ponteggi e materiale di cantiere, lavori di restauro) l’indefettibile compimento di operazioni da parte di personale della impresa fornitrice;

– estrinseca – oltremodo reiterandole – affermazioni, indefinite ancor prima che anapodittiche, secondo cui la inattendibilità dell’accertamento “emerge dagli atti depositati” oppure è dimostrata da “tutta la documentazione allegata”, così profilandosi del tutto generica (e quindi insignificante) nella indicazione degli strumenti asseverativi (non individuati specificamente nemmeno negli elementi desunti) fondanti il convincimento raggiunto.

Per contro, era necessario, al fine di integrare una sufficienza motivazionale, che la C.T.R., sia pure sinteticamente, fornisse una risposta alle censure formulate dall’appellante Agenzia delle Entrate, concernenti la idoneità degli elementi addotti a provare l’oggettiva inesistenza delle operazioni (la indisponibilità dei beni noleggiati da parte della impresa cedente, l’assenza di attività lavorativa di operai della stessa impresa a favore della cessionaria, le discrasie, per aliquota e prestazioni eseguite, tra le copie delle fatture in possesso delle parti), tutte circostanze fattuali decisive ai fini della soluzione della controversia, da valutare alla stregua del criterio di riparto dell’onere probatorio innanzi chiarito, in tutta evidenza inosservato nel caso de quo.

3. Accolto il ricorso, la sentenza impugnata va cassata, con rinvio alla Commissione tributaria regionale della Campania, in diversa composizione, cui è demandata anche la regolamentazione delle spese del presente giudizio di cassazione.

PQM

La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e rinvia alla Commissione tributaria regionale della Campania, in diversa composizione, cui demanda di provvedere anche sulle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, nella Camera di Consiglio della Quinta Sezione Civile, il 1 dicembre 2020.

Depositato in Cancelleria il 29 gennaio 2021