Corte di Cassazione, sez. VI Civile, Ordinanza n.27772 del 12/10/2021

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE SESTA CIVILE

SOTTOSEZIONE T

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. MOCCI Mauro – Presidente –

Dott. CONTI Roberto Giovanni – Consigliere –

Dott. CAPRIOLI Maura – Consigliere –

Dott. LA TORRE Maria Enza – Consigliere –

Dott. DELLI PRISCOLI Lorenzo – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso 33000-2019 proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE, (C.F. *****), in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, VIA DEI PORTOGHESI 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende ope legis;

– ricorrente –

contro

D.R., nella qualità di liquidatore legale rappresentante pro tempore della TCS MOTORSPORT SRL IN LIQUIDAZIONE, elettivamente domiciliato in ROMA, PIAZZA CAVOUR presso la CANCELLERIA della CORTE di CASSAZIONE, rappresentato e difeso dall’avvocato TULLIO MATARESE;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 1704/5/2018 della COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE dell’EMILIA ROMAGNA, depositata il 25/06/2018;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata del 13/05/2021 dal Consigliere Relatore Dott. LORENZO DELLI PRISCOLI.

FATTI DI CAUSA

Rilevato che:

la Commissione Tributaria Provinciale accoglieva il ricorso del contribuente avverso un avviso di accertamento relativo ad IVA, IRES e IRAP per l’anno d’imposta 2010 avente ad oggetto delle operazioni ritenute oggettivamente (sia pure solo parzialmente) inesistenti in tema di sponsorizzazioni;

la Commissione Tributaria Regionale respingeva l’appello dell’Agenzia delle entrate affermando che – contrariamente alla prospettazione dell’Ufficio – la società T.C.S. Motosport s.r.l. in liquidazione non ha usufruito di costi fittizi ed IVA “a monte” da detrarre indebitamente relativi alle fatture per operazioni inesistenti emesse dalle società riconducibili al sig. C. o al sig. B., osservando che la Commissione Tributaria Provinciale ha annullato l’avviso di accertamento ritenendo che non sussistessero le presunzioni di legge in quanto le fatture emesse dalla Rubicone Group s.r.l. e dalla New Media s.r.l. (società riconducibili al sig. C. e al sig. B.) non avevano ad oggetto prestazioni di sponsorizzazioni e che le attività economiche concordate con il fornitore, sulla base della documentazione esibita, risultavano fornite, e ritenendo da un lato che dalla documentazione prodotta dalla società non è possibile comprendere l’effettività, la certezza, la congruità di tali spese, dall’altro che l’esposizione dei fatti e delle presunzioni offerte dall’Ufficio è in generale approfondita e convincente, e dall’altro ancora che nel caso concreto manca tuttavia una prova, anche indiziaria o presuntiva, precisa e concreta, come accertamenti bancari, ricevute, dichiarazioni o altro, riferibile alla fattispecie, perché è vero che i contratti non specificano con esattezza le prestazioni e obbligazioni convenute ma essi descrivono in maniera sufficiente la controprestazione: senza elementi più specifici si esporrebbe il contribuente alla valutazione arbitraria dell’Ufficio, sulla base delle esperienze e presunzioni accertate e valutate nel settore delle sponsorizzazioni in generale.

L’Agenzia delle entrate proponeva ricorso affidato a due motivi di impugnazione mentre la parte contribuente si costituiva con controricorso.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Con il primo motivo d’impugnazione, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, l’Agenzia delle entrate denuncia nullità della sentenza per insanabile contraddittorietà della motivazione in violazione dell’art. 111 Cost., del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 36, comma 2, e dell’art. 132 c.p.c., comma 4.

Con il secondo motivo d’impugnazione, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, l’Agenzia delle entrate denuncia la violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 109, del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 19, nonché degli artt. 2727,2729,2697 c.c. per aver fatto mal governo dei principi in tema di ripartizione degli oneri probatori in ipotesi di operazioni oggettivamente inesistenti.

Il primo motivo di impugnazione è infondato.

Secondo questa Corte infatti:

il sindacato di legittimità sulla motivazione resta circoscritto alla sola verifica della violazione del “minimo costituzionale” richiesto dall’art. 111 Cost., comma 6, individuabile nelle ipotesi – che si convertono in violazione dell’art. 132 c.p.c., comma 2, n. 4, e danno luogo a nullità della sentenza – di “mancanza della motivazione quale requisito essenziale del provvedimento giurisdizionale”, di “motivazione apparente”, di “manifesta ed irriducibile contraddittorietà” e di “motivazione perplessa od incomprensibile”, al di fuori delle quali il vizio di motivazione può essere dedotto solo per omesso esame di un “fatto storico”, che abbia formato oggetto di discussione e che appaia “decisivo” ai fini di una diversa soluzione della controversia (Cass. n. 27899 del 2020; Cass. n. 23940 del 2017; Cass. SU n. 8053 del 2014);

in seguito alla riformulazione dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, disposta dal D.L. n. 83 del 2012, art. 54, conv., con modif., dalla L. n. 134 del 2012, non è più deducibile quale vizio di legittimità il semplice difetto di sufficienza della motivazione, ma i provvedimenti giudiziari non si sottraggono all’obbligo di motivazione previsto in via generale dall’art. 111 Cost., comma 6, e, nel processo civile, dall’art. 132 c.p.c., comma 2, n. 4. Tale obbligo è violato qualora la motivazione sia totalmente mancante o meramente apparente, ovvero essa risulti del tutto inidonea ad assolvere alla funzione specifica di esplicitare le ragioni della decisione (per essere afflitta da un contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili oppure perché perplessa ed obiettivamente incomprensibile) e, in tal caso, si concreta una nullità processuale deducibile in sede di legittimità ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4 (Cass. n. 27899 del 2020; Cass. n. 22598 del 2018).

Nel caso di specie la Commissione Tributaria Regionale ha fornito una motivazione che, pur non del tutto chiara e lineare, appare tuttavia sufficientemente comprensibile e ragionevole, così da porsi al di sopra del “minimo costituzionale” richiesto dall’art. 111 Cost., comma 6, (Cass. n. 27899 del 2020; Cass. n. 22272 del 2018). La sentenza impugnata ha infatti elencato ed esaminato gli elementi utili per la decisione a disposizione (sia a favore che contro la parte contribuente) e ha ritenuto, con una valutazione insindacabile in sede di legittimità, che gli elementi che lascerebbero propendere per l’uso di fatture emesse per operazioni almeno in parte oggettivamente inesistenti fossero validi ma eccessivamente generici (in quanto frutto di presunzioni relative al particolare settore oggetto di indagini, ossia quello delle sponsorizzazioni per le corse automobilistiche di rally) in assenza di una prova specifica e precisa riferibile alla fattispecie concreta.

Il secondo motivo di impugnazione è invece fondato.

Secondo questa Corte infatti:

in tema di imposte sui redditi, e con riguardo ad operazioni oggettivamente inesistenti, grava sul contribuente l’onere di provare la natura fittizia dei componenti positivi del reddito che – ai sensi del D.L. n. 16 del 2012, art. 8, comma 2, conv., con modif., dalla L. n. 44 del 2012 – siano direttamente afferenti a spese o ad altri componenti negativi relativi a beni e servizi non effettivamente scambiati o prestati e non devono pertanto concorrere alla formazione del reddito oggetto di rettifica, entro i limiti dell’ammontare non ammesso in deduzione delle predette spese o altri componenti negativi (nella specie, è stato escluso che la società avesse fornito la prova della fittizietà dei componenti positivi di reddito derivanti da operazioni accertate come mai compiute, avendo anzi sempre dedotto di avere dimostrato l’effettiva realizzazione delle attività sottese alle fatture accertate come fittizie: Cass. n. 33915 del 2019);

in tema di detrazione dell’IVA correlata ad operazioni inesistenti, la prova che il soggetto passivo sapeva o avrebbe dovuto sapere che la cessione dei beni si iscriveva in un’evasione dell’imposta sul valore aggiunto, in linea con la giurisprudenza della Corte di giustizia (Corte giustizia 22 ottobre 2015, C-277/14), può essere fornita dall’Amministrazione anche mediante presunzioni – come espressamente prevede il D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 54, comma 2, – valorizzando, nel quadro indiziario, quali elementi sintomatici della mancata esecuzione della prestazione dal fatturante, l’assenza della minima dotazione personale e strumentale adeguata alla predetta esecuzione, l’immediatezza dei rapporti (cedente/prestatore fatturante interposto e cessionario/committente), una conclamata inidoneità allo svolgimento dell’attività economica e la non corrispondenza tra i cedenti e la società coinvolta nell’operazione (Cass. n. 5339 del 2020);

in tema di IVA, il diritto alla detrazione dell’imposta non sorge per il solo fatto dell’avvenuto pagamento dell’imposta formalmente indicata in fattura, richiedendosi, altresì, l’inerenza dell’operazione all’impresa, requisito questo mancante in relazione all’IVA corrisposta per operazioni (anche parzialmente)oggettivamente inesistenti, stante la sua inidoneità a configurare un pagamento a titolo di rivalsa in quanto costituente un costo non inerente all’attività dell’impresa e potenziale espressione di distrazione verso finalità ulteriori e diverse, tali da spezzare il detto nesso di inerenza (Cass. n. 8919 del 2020).

La Commissione Tributaria Regionale non si è attenuta ai suddetti principi là dove – ritenendo da un lato che dalla documentazione prodotta dalla società non sia possibile comprendere l’effettività, la certezza, la congruità delle spese effettuate, dall’altro che l’esposizione dei fatti e delle presunzioni offerte dall’Ufficio è in generale approfondita e convincente, e dall’altro ancora che nel caso concreto manca tuttavia una prova, anche indiziaria o presuntiva, precisa e concreta, come accertamenti bancari, ricevute, dichiarazioni o altro, riferibile alla fattispecie, perché è vero che i contratti non specificano con esattezza le prestazioni e obbligazioni convenute ma essi descrivono in maniera sufficiente la controprestazione: senza elementi più specifici si esporrebbe il contribuente alla valutazione arbitraria dell’Ufficio, sulla base delle esperienze e presunzioni accertate e valutate nel settore delle sponsorizzazioni in generale – una volta ritenuto sussistere l’esistenza di una presunzione circa l’uso di fatture emesse per operazioni oggettivamente inesistenti, ha illegittimamente gravato l’Ufficio dell’onere di fornire una ulteriore e più specifica prova di tale uso, mentre invece sarebbe spettato alla parte contribuente provare l’infondatezza della suddetta presunzione.

Pertanto, ritenuto infondato il primo motivo di impugnazione e fondato il secondo, il ricorso dell’Agenzia delle entrate va conseguentemente accolto e la sentenza impugnata va cassata con rinvio alla Commissione Tributaria Regionale dell’Emilia Romagna, in diversa composizione, anche per le spese del presente giudizio.

P.Q.M.

La Corte respinge il primo motivo di impugnazione e accoglie il secondo, accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Commissione Tributaria Regionale dell’Emilia Romagna, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio, il 13 maggio 2021.

Depositato in Cancelleria il 12 ottobre 2021