Corte di Cassazione, sez. VI Civile, Ordinanza n.28400 del 15/10/2021

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE SESTA CIVILE

SOTTOSEZIONE T

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. LUCIOTTI Lucio – Presidente –

Dott. CATALDI Michele – Consigliere –

Dott. CROLLA Cosmo – Consigliere –

Dott. LO SARDO Giuseppe – rel. Consigliere –

Dott. DELLI PRISCOLI Lorenzo – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 553/2020 R.G., proposto da:

l’Agenzia delle Entrate, con sede in Roma, in persona del Direttore Generale pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, con sede in Roma, ove per legge domiciliata;

– ricorrente –

contro

D.P.J. e D.P.P.G., rappresentati e difesi dall’Avv. Cusimano Roberto, con studio in Roma, ove elettivamente domiciliati, giusta procura in margine al controricorso di costituzione nel presente procedimento;

– controricorrenti/ricorrenti incidentali –

Avverso la sentenza depositata dalla Commissione Tributaria Regionale del Lazio il 16 maggio 2019 n. 3035/01/2019;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata del 25 maggio 2021 dal Dott. Lo Sardo Giuseppe.

RILEVATO

Che:

L’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per la cassazione della sentenza depositata dalla Commissione Tributaria Regionale del Lazio il 16 maggio 2019 n. 3035/01/2019, che, in controversia su impugnazione di diniego di rimborso per le imposte ipotecaria e catastale in dipendenza della dotazione di trust, ha rigettato l’appello proposto dalla medesima nei confronti di D.P.J. e D.P.P.G. avverso la sentenza depositata dalla Commissione Tributaria Provinciale di Roma il 22 novembre 2017 n. 1240/35/2017, con compensazione delle spese giudiziali. La Commissione Tributaria Regionale ha confermato la decisione di prime cure, sul presupposto che la dotazione di trust non scontasse le imposte ipotecaria e catastale in misura proporzionale, non avendo efficacia traslativa della proprietà immobiliare. D.P.J. e D.P.P.G. si sono costituiti con controricorso, proponendo ricorso incidentale avverso la sentenza impugnata. L’Agenzia delle Entrate ha resistito con controricorso al ricorso incidentale. Ritenuta la sussistenza delle condizioni per definire il ricorso ai sensi dell’art. 380-bis c.p.c., la proposta formulata dal relatore è stata notificata ai difensori delle parti. In vista dell’odierna adunanza, i controricorrenti hanno depositato memoria.

CONSIDERATO

Che:

CON RIGUARDO AL RICORSO PRINCIPALE 1. Con il primo motivo, si denuncia violazione e/o falsa applicazione del D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 347, tariffa allegata, artt. 1 e 4, del D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 347, art. 10, comma 2, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, per essere stato erroneamente negata dal giudice di appello l’assoggettabilità della dotazione di trust ad imposte ipotecaria e catastale in misura proporzionale, riconoscendo ai contribuenti il diritto al rimborso.

2. Con il secondo motivo, si denuncia violazione e/o falsa applicazione del D.L. 3 ottobre 2006, n. 262, art. 2, comma 47, convertito, con modificazioni, dalla L. 24 novembre 2006, n. 286, D.Lgs. 31 ottobre 1990. n. 347, art. 2, comma 1, D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 347, tariffa allegata, artt. 1 e 4, D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 347, art. 10, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, per essere stato erroneamente ritenuto dal giudice di appello che, comportando sempre un vincolo di destinazione, la dotazione di trust potesse essere assoggettata ad imposta sulle donazioni, nonché ad imposte ipotecaria e catastale in misura proporzionale, soltanto in caso di trasferimento della proprietà immobiliare.

CON RIGUARDO AL RICORSO INCIDENTALE 1. Con il primo motivo, si denuncia violazione e falsa applicazione del D.Lgs. 31 ottobre 1990 n. 347, tariffa allegata, artt. 1 e 10, D.Lgs. 31 ottobre 1990 n. 347, tariffa allegata, artt. 1 e 4, D.L. 3 ottobre 2006, n. 262, art. 2, comma 47, convertito, con modificazioni, dalla L. 24 novembre 2006, n. 286, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, per essere stato erroneamente ritenuto dal giudice di appello che la dotazione di trust dovesse essere assoggettata ad imposte ipotecaria e catastale in misura proporzionale al momento della successiva individuazione dei beneficiari.

2. Con il secondo motivo, si denuncia violazione e falsa applicazione del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 15, commi 1 e 2, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, per essere stato erroneamente ritenuto dal giudice di appello che la compensazione delle spese giudiziali, nonostante la soccombenza della controparte, non sia giustificata dalla novità della questione giuridica e dalle oscillazioni giurisprudenziali RITENUTO CHE:

CON RIGUARDO AL RICORSO PRINCIPALE 1. Preliminarmente, si deve esaminare la richiesta di rimessione della questione investita dai motivi del ricorso principale alle Sezioni Unite di questa Corte.

In linea di principio, l’istanza di parte per la rimessione del ricorso alle Sezioni Unite della Corte di cassazione, formulata ai sensi dell’art. 376 c.p.c. e art. 139 disp. att. c.p.c., rappresenta un mero sollecito all’esercizio di poteri discrezionali, che non solo non è soggetto ad un obbligo di motivazione, ma non deve neppure manifestarsi necessariamente in uno specifico esame e rigetto dell’istanza (da ultima: Cass., Sez. 1", 22 giugno 2016, n. 12962).

Nella specie, al di là del rilievo che l’istanza non è stata proposta nelle forme previste dall’art. 139 disp. att. c.p.c. (difatti, se ne rinviene la formulazione nella parte finale del ricorso principale), il collegio ritiene, comunque, l’insussistenza della condizione prevista dall’art. 374 c.p.c., comma 3, non ravvisandosi una plausibile giustificazione (anche in difetto di un’esplicita enunciazione da parte della ricorrente) per discostarsi dall’uniforme orientamento della più recente giurisprudenza di legittimità (di cui si darà conto in appresso) sulla questione prospettata.

1.1 Ciò detto, entrambi i motivi – la cui stretta ed intima connessione suggerisce l’esame congiunto – sono infondati.

1.2 Secondo l’interpretazione più recente di questa Corte, a cui si intende dare continuità nel presente giudizio, in tema di trust, il trasferimento del bene dal settlor al trustee avviene a titolo gratuito e non determina effetti traslativi, poiché non ne comporta l’attribuzione definitiva allo stesso, che è tenuto solo ad amministrarlo ed a custodirlo, in regime di segregazione patrimoniale, in vista del suo ritrasferimento ai beneficiari del trust: detto atto, pertanto, è soggetto a tassazione in misura fissa, sia per quanto attiene all’imposta di registro che alle imposte ipotecaria e catastale (in termini: Cass., Sez. 5, 17 gennaio 2018, n. 975; Cass., Sez. 5, 21 giugno 2019, n. 16705; Cass., Sez. 5, 23 aprile 2020, n. 8082; Cass., Sez. 5, 3 dicembre 2020, nn. 27666 e 27668).

1.3 Difatti, la mancanza di un effetto traslativo “reale” – con ciò ovviamente intendendosi non un trasferimento “simulato” o “fittizio” o “non voluto”, ma un trasferimento non stabile, non definitivo e con limitazioni d’esercizio e godimento – osta all’imposizione proporzionale, essendo quest’ultima prevista per la trascrizione di atti “che importano trasferimento di proprietà di beni immobili o costituzione o trasferimento di diritti reali immobiliari sugli stessi” (D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 347, tariffa allegata, art. 4, D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 347, art. 10, comma 2, in accordo con D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 347, art. 1 e art. 10, comma 2). Anche per l’imposta ipotecaria e catastale, in altri termini, è decisiva l’osservazione secondo cui l’effetto tipico del trust – quello segregativo – non equivale a trasferimento né ad arricchimento attuale; effetti che si realizzeranno invece a favore dei beneficiari, dunque chiamati al pagamento dell’imposta in misura proporzionale (Cass., Sez. 5, 18 dicembre 2015, n. 25478; Cass., Sez. 17 gennaio 2018, n. 975; Cass., Sez. 5, 21 giugno 2019, n. 16705).

Dunque, poiché ai fini dell’applicazione delle imposte di successione, registro, ipotecaria e catastale è necessario, ai sensi dell’art. 53 Cost., che si realizzi un trasferimento effettivo di ricchezza mediante un’attribuzione patrimoniale stabile e non meramente strumentale, nel trust di cui alla Legge 16 ottobre 1989 n. 364 (di ratifica ed esecuzione della Convenzione dell’Aja 1 luglio 1985), detto trasferimento imponibile non è costituito né dall’atto istitutivo del trust, né da quello di dotazione patrimoniale fra disponente e trustee in quanto gli stessi sono meramente attuativi degli scopi di segregazione e costituzione del vincolo di destinazione, bensì soltanto dall’atto di eventuale attribuzione finale del bene al beneficiario (Cass., Sez. 5, 21 giugno 2019, n. 16699; Cass., Sez. 5, 24 dicembre 2020, n. 29507).

1.4 Ne’ può ritenersi che la costituzione del trust produca un effetto incrementativo della capacità contributiva del disponente, il cui patrimonio non subisce alcun miglioramento. E, non si può neanche affermare, almeno in via generale, che, grazie alla sola costituzione del trust, i terzi beneficiari, ove esistenti, acquisiscano già un qualche incremento patrimoniale, che comporta una maggiore capacità contributiva, verificandosi tale effetto migliorativo nella sfera giuridica di questi ultimi solo quando il trustee abbia portato a termine l’attività ad esso demandata, per la quale ha ottenuto l’attribuzione strumentale e temporanea della titolarità dei beni. La strumentalità dell’atto istitutivo e di dotazione del trust ne giustifica pertanto, nei termini indicati, la neutralità fiscale, tenuto conto che l’indice di ricchezza, al quale deve sempre collegarsi l’applicazione del tributo, non prende consistenza prima che il trust abbia attuato la propria funzione (Cass., Sez. 5, 23 aprile 2020, n. 8082; Cass., Sez. 5, 24 dicembre 2020, n. 29507).

L’apposizione del vincolo sui beni conferiti nel trust, in quanto tale, determina l’utilità rappresentata dalla separatezza dei beni (limitativa della regola generale di cui all’art. 2740 c.c.), la quale non concreta, di per sé, alcun effettivo e definitivo incremento patrimoniale in capo al trustee, ma soltanto al beneficiario finale, ove esistente, ma in un momento successivo, quando il trust ha raggiunto lo scopo per cui è stato costituito. Prima di questo momento, l’utilità, insita nell’apposizione del vincolo, si risolve, dal lato del conferente, in un’autorestrizione del potere di disposizione, mediante la segregazione e, dal lato del trustee, in un’attribuzione patrimoniale meramente formale, separata dai beni personali del trustee (Cass., Sez. 5, 24 dicembre 2020, n. 29507).

1.5 Tenendo come parametro l’art. 53 Cost., occorre circoscrivere l’applicazione del D.L. 3 ottobre 2006, n. 262, art. 2, comma 47, convertito, con modificazioni, dalla L. 24 novembre 2006, n. 286, correlandola, in senso restrittivo, al rilievo della capacità contributiva comportata dal trasferimento del bene, sicché, quando il conferimento costituisce un atto sostanzialmente neutro, che non arreca un reale e stabile incremento patrimoniale al beneficiario meramente formale della attribuzione, resta esclusa la ricorrenza di un trapasso di ricchezza suscettibile di imposizione indiretta (Cass., Sez. 5, 17 gennaio 2019, n. 1131; Cass., Sez. 5, 24 dicembre 2020, n. 29507) Pertanto, in questa materia, né l’istituzione del trust e né il conferimento in esso dei beni che ne costituiscono la dotazione integrano, da soli, un trasferimento imponibile, costituendo invece atti neutri, che non danno luogo ad un passaggio effettivo e stabile di ricchezza. In questi casi, l’imposta sulle successioni e donazioni, prevista dal D.L. 3 ottobre 2006, n. 262, art. 2, comma 47, convertito, con modificazioni, dalla L. 24 novembre 2006 n. 286, è dovuta non al momento dell’istituzione del trust o in quello di dotazione patrimoniale dello stesso, fiscalmente neutri, ma semmai in seguito, al momento dell’eventuale trasferimento dei beni o dei diritti a terzi, perché, come sopra evidenziato, solo tale atto costituisce un effettivo indice di ricchezza ai sensi dell’art. 53 Cost. (Cass., Sez. 5, 21 giugno 2019, n. 16699; Cass., Sez. 5, 17 luglio 2019, n. 19167).

In sintesi, il trustee acquista sì la proprietà dei beni conferiti nel trust, ma non gode delle facoltà tipiche del proprietario e non acquisisce alcun vantaggio per sé, assumendo la titolarità di tali beni solo per poter compiere gli atti di gestione e di disposizione necessari al raggiungimento dello scopo per cui il trust è stato istituito. A prescindere dalle diverse finalità per cui il trust può essere impiegato (successorio, familiare, liquidatorio, ecc..), ciò che rileva, ai fini della individuazione della misura delle imposte dovute, è il meccanismo astratto sopra descritto presente ogni volta in cui è effettuata tale operazione negoziale. Il trustee acquista la proprietà dei beni conferiti nel trust, ma si tratta di un trasferimento strumentale, perché finalizzato al perseguimerito degli scopi indicati nell’atto costitutivo del trust, che non incrementa il patrimonio personale del trustee, perché i beni trasferiti restano separati, e segregati, essendo destinati a restare temporaneamente sotto il controllo del trustee prima della destinazione ai beneficiari finali. Con la dotazione del trust, il disponente non vuole arricchire il trustee, il cui patrimonio personale non trae, infatti, alcun vantaggio, tenuto conto che i beni restano segregati, ma vuole che quest’ultimo abbia tutti i poteri per gestire e disporre di tali beni, in modo tale da poter attuare le finalità per cui il trust è stato istituito, a vantaggio dei beneficiari finali. Il trasferimento dei beni al trustee avviene, pertanto, in via strumentale e temporanea e non determina effetti traslativi in favore del trustee, nei significato rilevante ai fini dell’imposizione, quale effettivo e stabile passaggio di ricchezza, poiché non comporta l’attribuzione definitiva dei beni a vantaggio di quest’ultimo, che è tenuto solo ad amministrarli e a custodirli e, a volte, a venderli, in regime di segregazione patrimoniale, in vista del perseguimento dello scopo del trust (Cass., Sez. 5, 24 dicembre 2020, n. 29507).

1.6 Nella specie, il giudice di appello ha fatto corretta e ponderata applicazione del principio enunciato, escludendo che il trasferimento di beni immobili dal settlor al trustee, nell’ambito di un trust non autodichiarato, fosse assoggettabile ad imposte ipotecaria e catastale in misura proporzionale, giacché “non si è realizzato alcun trasferimento definitivo di beni e diritti dal trustee al beneficiario, allo stato del tutto incerto” (come si può desumere dagli artt. 7, 8 e 9 dell’atto costitutivo, che, rispettivamente, disciplinano la durata, i beneficiari e l’appartenenza del trust).

CON RIGUARDO AL RICORSO INCIDENTALE 2. Il primo motivo è inammissibile.

2.1 I ricorrenti incidentali assumono che le imposte ipotecaria e catastale in misura proporzionale non sarebbero dovute anche quando i beneficiari finali del conferimento immobiliare in trust saranno individuati (secondo l’art. 8, lett. A, dell’atto costitutivo, “il termine beneficiari indica i rispettivi discendenti in linea retta dei Disponenti nati entro il termine finale della Durata del Trust”).

2.2 Tuttavia, al momento dell’imposizione, tale presupposto era meramente futuro e potenziale, essendo pacifico che i beneficiari finali saranno identificabili soltanto al momento della cessazione del trust (dopo il completamento delle fasi successive di sviluppo secondo la scansione temporale dell’art. 7 dell’atto costitutivo, a tenore del quale: “A. Per “Durata del Trust” si intende il periodo: 1. il cui termine iniziale è la data di sottoscrizione di questo Strumento; 2. e il cui termine finale è la data individuata dal Trustee per atto autentico quando egli riterrà che la prosecuzione del trust non sia più nell’interesse dei Beneficiari; tale data dovrà in ogni caso essere successiva: (a) al Periodo di Indisponibilità; (b) alla data della decisione; (c) al decesso di entrambi i Disponenti; (d) al compimento di 26 anni di età da parte di tutti i figli dei Disponenti viventi a tale data. B. Per “Periodo di Indisponibilità” si intende il periodo: 1. il cui termine iniziale è la data del trasferimento al Trustee di una o più partecipazioni societarie che attribuiscano al Trustee il controllo di una o più società ai sensi dell’art. 2359 c.c., comma 1, n. 1, 2. e il cui termine finale è la data nella quale si compiono cinque anni dal termine iniziale)”.

Per cui, avendo rigettato in toto l’appello dell’amministrazione finanziaria, la sentenza impugnata non contiene alcuna statuizione pregiudizievole per i contribuenti, che possa giustificare la proposizione di un ricorso incidentale al fine di propiziarne una qualche riforma in melius. A ben vedere, infatti, la censura investe soltanto la motivazione della sentenza impugnata nella parte in cui si argomenta che “nel caso che ci occupa non si è realizzato alcun trasferimento definitivo di beni e diritti dal “trustee” al beneficiario, allo stato del tutto incerto”.

Ora, in tema di impugnazioni, l’interesse ad agire di cui all’art. 100 c.p.c. postula la soccombenza nel suo aspetto sostanziale, correlata al pregiudizio che la parte subisca a causa della decisione da apprezzarsi in relazione all’utilità giuridica che può derivare al proponente il gravame dall’eventuale suo accoglimento (Cass., Sez. 1, 12 aprile 2013, n. 8934; Cass., Sez. 3, 29 maggio 2018, n. 13395). Tuttavia, secondo la giurisprudenza di questa Corte, il ricorso incidentale per cassazione, anche se qualificato come condizionato, presuppone la soccombenza e non può, quindi, essere proposto dalla parte che sia risultata completamente vittoriosa nel giudizio di appello (tra le tante: Cass., Sez. 2, 5 gennaio 2017, n. 134; Cass., Sez. 5", 30 ottobre 2018, n. 27581; Cass., Sez. 5, 15 maggio 2019, nn. 12937 e 12938; Cass., Sez. 5, 3 ottobre 2019, n. 24676; Cass., Sez. 5, 13 dicembre 2019, n. 32851; Cass., Sez. 5, 19 agosto 2020, n. 17329; Cass., Sez., 5, 11 settembre 2020, nn. 18859, 18860, 18861 e 18862; Cass., Sez. 6-5, 7 ottobre 2020, n. 21614; Cass., Sez. 5, 24 dicembre 2020, n. 29552; Cass., Sez. 5, 27 aprile 2021, n. 11027; Cass., Sez. 2, 19 maggio 2021, n. 13629); in particolare, poi, il ricorso per cassazione proposto al solo scopo di modificare la motivazione della sentenza impugnata – fermo restando il dispositivo – deve ritenersi inammissibile per difetto di un interesse attuale ad ottenere la rimozione di una pronuncia sfavorevole, tanto più ove risulti investita, come nel caso di specie, la motivazione in diritto, che può essere autonomamente corretta dalla Corte di Cassazione, ex art. 384 c.p.c., comma 2, (Cass., Sez. Lav., 5 settembre 2003, n. 13010; Cass., Sez. Lav., 14 agosto 2020, n. 17159; Cass., Sez. 1", 15 febbraio 2021, n. 3862; Cass., Sez. 5", 20 maggio 2021, n. 13813).

3. Il secondo motivo è infondato.

3.1 Come è noto, il D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 15, comma 2, (nel testo novellato dal D.Lgs. 24 settembre 2015, n. 156, art. 9, comma 1, lett. f, n. 2) consente la compensazione, in tutto o in parte, delle spese del giudizio tributario “soltanto in caso di soccombenza reciproca o qualora sussistano gravi ed eccezionali ragioni che devono essere espressamente motivate”.

3.2 Per giurisprudenza costante, in tema di spese giudiziali, ai sensi dell’art. 92 c.p.c., nella formulazione vigente ratione temporis, le “gravi ed eccezionali ragioni”, da indicarsi esplicitamente nella motivazione, che ne legittimano la compensazione totale o parziale, devono riguardare specifiche circostanze o aspetti della controversia decisa e non possono essere espresse con una formula generica inidonea a consentire il necessario controllo) (Cass., Sez. 6"-5, 25 settembre 2017, n. 22310; Cass., Sez. 6"-5, 10 marzo 2021, n. 6660).

Ad ogni modo, è stato espressamente precisato che, ai sensi dell’art. 92 c.p.c., come risultante dalle modifiche introdotte dal D.L. 12 settembre 2014, n. 132, convertito, con modificazioni, dalla Legge 10 novembre 2014 n. 162 e dalla sentenza depositata dalla Corte Costituzionale il 19 aprile 2018 n. 77 (nel testo ricalcato – per il processo tributario – dal D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 15, comma 2, quale novellato dal D.Lgs. 24 settembre 2015, n. 156, art. 9, comma 1, lett. f, n. 2), la compensazione delle spese di lite può essere disposta (oltre che nel caso della soccombenza reciproca), soltanto nell’eventualità di assoluta novità della questione trattata o di mutamento della giurisprudenza rispetto alle questioni dirimenti o nelle ipotesi di sopravvenienze relative a tali questioni e di assoluta incertezza che presentino la stessa, o maggiore, gravità ed eccezionalità delle situazioni tipiche espressamente previste dall’art. 92 c.p.c., comma 2, (Cass., Sez. 6"-2, 18 febbraio 2019, n. 4696; Cass., Sez. 6"-5, 18 febbraio 2020, n. 3977; Cass., Sez., 13 novembre 2020, n. 25678; Cass., Sez. Lav., 4 marzo 2021, n. 6085).

3.3 Nella specie, dunque, il giudice di appello si è scrupolosamente attenuto al principio enunciato, avendo disposto la compensazione delle spese giudiziali proprio “in ragione della novità della questione giuridica e delle oscillazioni giurisprudenziali precedenti al principio espresso dalla Suprema Corte”, con specifico riguardo alle problematiche insorte nell’imposizione indiretta del trust con dotazione immobiliare ed alle antinomie registrate nell’interpretazione giurisprudenziale sulla misura fissa o proporzionale del relativo trattamento fiscale (in proposito, per completezza, si rinvia all’excursus illustrato negli arresti della giurisprudenza di legittimità a partire da Cass., Sez. 5, 21 giugno 2019, n. 16701).

4. Valutandosi la infondatezza e l’inammissibilità dei motivi dedotti dalle parti, dunque, sia il ricorso principale che il ricorso incidentale devono essere rigettati.

5. La reciproca soccombenza delle parti e l’evoluzione giurisprudenziale sulla questione controversa giustificano la compensazione delle spese giudiziali anche in questa sede.

PQM

La Corte rigetta il ricorso principale ed il ricorso incidentale; compensa le spese giudiziali; ai sensi del D.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, art. 13, comma 1-quater, dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte dei ricorrenti incidentali, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso incidentale, a norma dello stesso art. 13, comma 1-bis, se dovuto.

Così deciso in Roma, nell’adunanza camerale effettuata da remoto, il 25 maggio 2021.

Depositato in Cancelleria il 15 ottobre 2021