Corte di Cassazione, sez. V Civile, Ordinanza n.28450 del 15/10/2021

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. BRUSCHETTA Ernestino Luigi – Presidente –

Dott. MANZON Enrico – Consigliere –

Dott. NONNO Giacomo Maria – Consigliere –

Dott. PUTATURO DONATI VISCIDO Maria Giulia – Consigliere –

Dott. LEUZZI Salvatore – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al numero 10022 del ruolo generale dell’anno 2015, proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del direttore pro tempore, rappresentato e difeso dall’Avvocatura generale dello Stato, presso gli uffici della quale in Roma, alla via dei Portoghesi, n. 12, elettivamente si domicilia;

– ricorrente –

contro

FALLIMENTO DI ***** S.P.A., in persona del suo curatore, rappresentato e difeso dall’Avv. Antonio Scarano, presso il cui studio in Roma, via Fedele Lampertico n. 12, elettivamente si domicilia;

– controricorrente –

per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria regionale della Toscana, depositata in data 21 gennaio 2015, n. 126/31/15;

sentita la relazione svolta dal consigliere Leuzzi Salvatore nella Camera di Consiglio del 9 giugno 2021.

FATTI DI CAUSA

L’Agenzia delle entrate di Massa Carrara notificava al fallimento in epigrafe un avviso di accertamento per il cui tramite, con riferimento all’anno di imposta 2003, contestava l’indebita deduzione di costi per operazioni inesistenti. Segnatamente si adombrava il ruolo di mere “cartiere”, sia della Continental s.r.l., società che avrebbe dovuto effettuare in favore della ***** s.p.a. lavori di carpenteria per la costruzione di un ponte, sia della Global Services s.r.l., società che avrebbe dovuto eseguire sempre ad appannaggio della verificata forniture di materiale da cantiere.

Il ricorso del Fallimento avverso l’atto di accertamento veniva accolto, con conseguente annullamento dell’avviso.

Il successivo appello erariale è stato respinto.

Il ricorso per cassazione dell’Agenzia è affidato a due motivi; resiste con controricorso la procedura concorsuale.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Con il primo motivo si denuncia la nullità della sentenza per carenza dei requisiti di cui al D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 36, comma 2, nn. 2 e 4, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, per avere la CTR “senza alcuna ricognizione della fattispecie concreta dedotta in giudizio” apoditticamente annullato l’atto sul presupposto della spettanza all’Amministrazione dell’onere di provare l’inesistenza di operazioni documentate da fatture, trascurando di dar conto degli elementi addotti dall’Ufficio a sostegno della dedotta inesistenza e degli argomenti di natura indiziaria veicolati.

Giova rilevare che in tema di processo tributario, è nulla, per violazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, artt. 36 e 61, nonché dell’art. 118 disp. att. c.p.c., la sentenza della commissione tributaria regionale completamente carente dell’illustrazione delle critiche mosse dall’appellante alla statuizione di primo grado e delle considerazioni che hanno indotto la commissione a disattenderle e che si sia limitata a motivare “per relationem” alla sentenza impugnata mediante la mera adesione ad essa, atteso che, in tal modo, resta impossibile l’individuazione del “thema decidendum” e delle ragioni poste a fondamento del dispositivo e non può ritenersi che la condivisione della motivazione impugnata sia stata raggiunta attraverso l’esame e la valutazione dell’infondatezza dei motivi di gravame (Cass. n. 28113/2013; Cass. n. 15884/2017; Cass. 24452 del 2018).

La sentenza impugnata non rientra, tuttavia, nel paradigma applicativo di tale principio di diritto, posto che sviluppa in modo apprezzabile un’autonoma valutazione sul meritum causae, come gli era stato richiesto con i motivi dell’appello e come quindi aveva l’obbligo giuridico processuale, anche costituzionale, di fare.

Nel caso di specie, la CTR ha, infatti, riportato il coacervo delle censure dell’Amministrazione e l’ha disatteso insistendo sulla distribuzione dell’onere della prova da parte del primo, apparso “corretto”, e sulla mancanza di “riscontro probatorio” a quelle che vengono additate come “asserzioni che deriverebbero dal verbale della Guardia di Finanza”, come tali reputate inservibili a fini probatori. Il PVC viene, in particolare, ritenuto insufficiente a sorreggere la pretesa tributaria, in quanto si rivela inadatto a fornire “elementi di prova”, quindi a dimostrarne la fondatezza.

La censura, pertanto, non coglie nel segno.

Con il secondo motivo si censura la violazione degli artt. 2700,2727,2729 e 2697 c.c., del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 39, comma 1, lett. d), del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 54, comma 2, e del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 109, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, per avere la CTR trascurato di considerare gli elementi indiziari forniti dall’Ufficio circa la natura di “cartiere” delle due società emittenti le fatture in contestazione.

Detto motivo, per converso, è fondato e va accolto.

Le operazioni sono contestate come oggettivamente inesistenti.

Va evidenziata la costante interpretazione giurisprudenziale secondo qualora adombri che la fattura costituisca in tutto o in parte mera espressione cartolare di operazioni commerciali mai poste in essere da alcuno, l’Amministrazione ha l’onere di fornire elementi probatori, anche in forma indiziaria e presuntiva (Cass. nn. 21953/07, 9784/10, 9108/12, 15741/12, 23560/12; 27718/13, 20059/2014, 26486/14, 9363/15; nello stesso senso C. Giust. 6 luglio 2006, C439/04; 21 febbraio 2006, C-255/02; 21 giugno 2012, C-80/11; 6 dicembre 2012, C-285/11; 31 novembre 2013, C-642/11), del fatto che l’operazione fatturata non è stata effettuata, dopo di che spetta al contribuente l’onere di dimostrare l’effettiva esistenza delle operazioni contestate; tale prova, tuttavia, non può consistere nella esibizione della fattura o nella dimostrazione della regolarità formale delle scritture contabili o dei mezzi di pagamento, poiché questi sono facilmente falsificabili e vengono normalmente utilizzati proprio allo scopo di far apparire reale un’operazione fittizia (Cass. nn. 5406/16, 28683/15, 428/15, 12802/11, 15228/01).

Nel caso di specie, la decisione impugnata non si è attenuta ai principi teste’ richiamati, in quanto la CTR non ha soppesato nella sua motivazione la presenza o meno di chiari, precisi e concordanti elementi di prova, in linea di principio evincibili anche dal processo verbale di constatazione allegato all’avviso di accertamento.

L’inesistenza delle operazioni è dedotta sotto plurimi e convergenti aspetti tutti dettagliatamente “verbalizzati”, ossia la mancanza di documenti di trasporto certificanti l’effettività delle cessioni, l’inesistenza di sedi operative, l’irreperibilità del legale rappresentante, l’omessa presentazione di dichiarazioni fiscali, gli omessi versamenti di imposte, le incongruenze in alcuni documenti di trasporto, l’inattività commerciale.

A proposito del valore probatorio del PVC, disconosciuto dalla CTR, questa Corte evidenzia che, in tema di accertamenti tributari, esso è suscettibile di assumere una portata rilevante, benché diversa a seconda della natura dei fatti da esso attestati, potendosi distinguere al riguardo un triplice livello di attendibilità: a) il verbale è assistito da fede privilegiata, ai sensi dell’art. 2700 c.c., relativamente ai fatti attestati dal pubblico ufficiale come da lui compiuti o avvenuti in sua presenza o che abbia potuto conoscere senza alcun margine di apprezzamento o di percezione sensoriale, nonché quanto alla provenienza del documento dallo stesso pubblico ufficiale ed alle dichiarazioni a lui rese; b) quanto alla veridicità sostanziale delle dichiarazioni a lui rese dalle parti o da terzi – e dunque anche del contenuto di documenti formati dalla stessa parte e/o da terzi – esso fa fede fino a prova contraria, che può essere fornita qualora la specifica indicazione delle fonti di conoscenza consenta al giudice ed alle parti l’eventuale controllo e valutazione del contenuto delle dichiarazioni; c) in mancanza della indicazione specifica dei soggetti le cui dichiarazioni vengono riportate nel verbale, esso costituisce comunque elemento di prova, che il giudice deve in ogni caso valutare, in concorso con gli altri elementi, potendo essere disatteso solo in caso di sua motivata intrinseca inattendibilità o di contrasto con altri elementi acquisiti nel giudizio, attesa la certezza, fino a querela di falso, che quei documenti sono comunque stati esaminati dall’agente verificatore (Cass. 24 novembre 2017 n. 28060; Cass. 5 ottobre 2018, n. 24461).

Alla luce di quanto precede, la CTR ha omesso di confrontarsi con gli elementi di prova esplicitati dall’Agenzia e di ponderarne la gravità e concordanza, sebbene essi costituissero contestazione specifica dell’attendibilità in concreto della contabilità aziendale. La mancata considerazione di tali elementi di prova impone un nuovo vaglio anche di merito da parte della CTR. In accoglimento del secondo motivo di ricorso, la sentenza impugnata dev’essere conseguentemente cassata con rinvio a quest’ultima, che in diversa composizione procederà ad un nuovo esame in relazione ai profili accolti, oltre che al regolamento delle spese di lite.

P.Q.M.

La Corte rigettato il primo motivo del ricorso, ne accoglie il secondo; cassa la sentenza impugnata; rinvia per un nuovo esame e per la regolazione delle spese del giudizio alla CTR della Toscana, in diversa composizione.

Così deciso in Roma, il 9 giugno 2021.

Depositato in Cancelleria il 15 ottobre 2021