Corte di Cassazione, sez. VI Civile, Ordinanza n.28833 del 19/10/2021

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE SESTA CIVILE

SOTTOSEZIONE T

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. GRECO Antonio – Presidente –

Dott. ESPOSITO Antonio Francesco – Consigliere –

Dott. CATALDI Michele – Consigliere –

Dott. CROLLA Cosmo – Consigliere –

Dott. LO SARDO Giuseppe – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 7340/2020 R.G., proposto da:

l’Agenzia delle Entrate, con sede in Roma, in persona del Direttore Generale pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, con sede in Roma, ove per legge domiciliata;

– ricorrente –

contro

S.P., D.C.T., S.T. e S.F., rappresentati e difesi dall’Avv. Paolo Scipinotti, con studio in Roma, ove elettivamente domiciliati, giusta procura in calce al controricorso di costituzione nel presente procedimento;

– controricorrente –

Avverso la sentenza depositata dalla Commissione Tributaria Regionale del Lazio il 27 novembre 2019 n. 6608/10/2019, notificata il 16 dicembre 2019;

udita la relazione della causa svolta nella Camera di consiglio non partecipata (mediante collegamento da remoto, ai sensi del D.L. 28 ottobre 2020, n. 137, art. 23, comma 9, convertito nella L. 18 dicembre 2020, n. 176, con le modalità stabilite dal decreto reso dal Direttore Generale dei Servizi Informativi ed Automatizzati del Ministero della Giustizia il 2 novembre 2020) del 23 giugno 2021 dal Dott. Giuseppe Lo Sardo.

RILEVATO

che:

L’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per la cassazione della sentenza depositata dalla Commissione Tributaria Regionale del Lazio il 27 novembre 2019 n. 6608/10/2019, notificata il 16 dicembre 2019, che, in controversia avente ad oggetto l’impugnazione di diniego di rimborso per l’IVA relativa all’anno 2014, ha accolto l’appello proposto da S.P., D.C.T., S.T. e S.F. (nella qualità di ex soci della cessata “DOMIZIA S.r.l.”) nei confronti della medesima avverso la sentenza depositata dalla Commissione Tributaria Provinciale di Roma il 3 maggio 2018 n. 9493/27/2018, con condanna alla rifusione delle spese giudiziali. La Commissione Tributaria Regionale ha riformato la decisione di prime cure sul presupposto della violazione del contraddittorio endoprocedimentale. S.P., D.C.T., S.T. e S.F. si sono costituiti con controricorso. Ritenuta la sussistenza delle condizioni per definire il ricorso ai sensi dell’art. 380-bis c.p.c., la proposta formulata dal relatore è stata notificata ai difensori delle parti con il decreto di fissazione dell’adunanza della Corte. I controricorrenti hanno depositato memoria.

CONSIDERATO

che:

1. Con il primo motivo, si denuncia violazione e/o falsa applicazione della L. 27 luglio 2000, n. 212, art. 12, comma 7, degli artt. 24,53 e 97 Cost., nonché dei principi enunciati da Cass., Sez. Un., 9 dicembre 2015, n. 24823, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, per aver erroneamente ritenuto che l’instaurazione del contraddittorio preventivo fosse indispensabile anche per il diniego di rimborso dell’IVA.

2. Con il secondo motivo, si denuncia – in via subordinata nullità della sentenza impugnata per violazione e/o falsa applicazione del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 36, comma 2, n. 4, dell’art. 112 c.p.c. e dell’art. 132 c.p.c., comma 2, n. 4, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, per aver deciso l’appello con motivazione meramente apparente.

Ritenuto che:

1. Il primo motivo è infondato.

1.1 Questa Corte ha affermato che l’adozione del provvedimento di diniego di rimborso dell’IVA versata dal contribuente è soggetto al termine, dilatorio, di cui alla L. 27 luglio 2000, n. 212, art. 12, comma 7, sicché dall’adozione del processo verbale alla data di adozione del provvedimento di diniego deve decorrere un periodo di tempo di almeno sessanta giorni, dovendosi ritenere che il mero dato testuale della norma (che si riferisce espressamente al solo “avviso di accertamento”) non si opponga all’estensione del principio di valorizzazione del “contraddittorio procedimentale”, indice della conformità dell’azione amministrativa ai canoni di trasparenza e di buon andamento, ai provvedimenti che abbiano concreto effetto impositivo ed accertativo della pretesa tributaria, quale appunto il diniego di rimborso (in termini specifici: Cass., Sez. 6-5, 18 novembre 2014, n. 24567).

1.2 A ben vedere, nella fattispecie allora esaminata dai giudici di legittimità, a seguito di richiesta di rimborso per l’IVA, l’amministrazione finanziaria aveva disposto ed effettuato un controllo conclusosi con un processo verbale di constatazione, nel quale i funzionari verbalizzanti avevano attestato che la società contribuente non era stata operativa per il periodo precedente una certa data, comunicando il provvedimento di diniego prima del decorso del termine di 60 giorni dal rilascio della copia del processo verbale di constatazione per osservazioni e richieste. Difatti, la società contribuente aveva lamentato l’omessa instaurazione di un contraddittorio preventivo all’adozione del provvedimento di diniego del rimborso, assumendo che l’espletamento dell’attività istruttoria di accesso e verifica (con conseguente redazione di processo verbale di constatazione) avrebbe, comunque, imposto all’amministrazione finanziaria di assegnare un termine al contribuente per svolgere difese ed osservazioni.

1.3 Nel caso di specie, dopo la richiesta di rimborso per l’IVA (contenuta nella dichiarazione “UNICO 2015” e motivata con la cessazione dell’attività sociale), l’amministrazione finanziaria aveva richiesto la produzione di documenti l'*****, che il liquidatore della società partecipata dai contribuenti aveva depositato il *****. Dopo di che, l’amministrazione finanziaria aveva comunicato il diniego del rimborso il 20 gennaio 2017, senza curarsi di instaurare un contraddittorio preventivo con i contribuenti (in qualità di successori della società ex art. 2495 c.c., comma 2).

1.4 A tal proposito, pur nella consapevole eterogeneità dei presupposti tra le diverse fattispecie, si può ritenere che il diniego di rimborso per l’IVA dia luogo in ogni caso – anche quando sia preceduto, non da una verifica e da un accesso, ma soltanto da una richiesta di documenti da parte dell’amministrazione finanziaria – ad un accertamento della pretesa tributaria in grado di produrre effetti pregiudizievoli nella sfera giuridica del contribuente, sotto il profilo del disconoscimento di un credito verso l’amministrazione finanziaria, soggiacendo all’obbligo generalizzato del contraddittorio endo-procedimentale L. 27 luglio 2000, n. 212, ex art. 12, comma 7, per i c.d. “tributi armonizzati”.

Difatti, secondo il radicato orientamento di questa Corte (a partire da: Cass., Sez. Un., 9 dicembre 2015, n. 24823), il contraddittorio endo-procedimentale costituisce un diritto fondamentale del contribuente, che, quale esplicazione del diritto alla difesa e principio fondamentale dell’ordinamento Europeo, trova applicazione ogniqualvolta l’amministrazione finanziaria si proponga di adottare nei confronti di un soggetto un atto ad esso lesivo, sicché il destinatario di provvedimento teso ad incidere sensibilmente sui suoi interessi deve, pena la caducazione del provvedimento medesimo, essere messo preventivamente in condizione di manifestare utilmente il suo punto di vista in ordine agli elementi sui quali l’amministrazione finanziaria intende fondare la propria decisione (tra le tante: Cass., Sez. 6-5, 9 luglio 2020, n. 14628; Cass., Sez. 5, 27 maggio 2021, n. 14733 – vedasi anche: Corte Giust., 18 dicembre 2008, in causa C-349/07, punti 36 e 37).

Tale principio è attualmente codificato nella Carta dei diritti fondamentali dell’Unione Europea, art. 41, par. 2, il quale, nel garantire il diritto ad una buona amministrazione, prevede che, nell’ambito del menzionato diritto, va, tra gli altri, ricompreso “il diritto di ogni persona ad essere ascoltata prima che nei suoi confronti venga adottato un provvedimento individuale che le rechi pregiudizio”.

1.5 In ogni caso, il contribuente ha l’onere di provare che l’osservanza del contraddittorio endoprocedimentale “avrebbe potuto comportare un risultato diverso” del procedimento impositivo, nel senso che l’effetto della nullità dell’accertamento si verifichi allorché, in sede giudiziale, risulti che il contraddittorio procedimentale, se vi fosse stato, non si sarebbe risolto in puro simulacro, ma avrebbe rivestito una sua ragion d’essere, consentendo al contribuente di addurre elementi difensivi non del tutto vacui e, dunque, non puramente fittizi o strumentali. Più in particolare, deve, dunque, affermarsi che, in relazione ai tributi “armonizzati”, affinché il difetto di contraddittorio endoprocedimentale determini la nullità del provvedimento conclusivo del procedimento impositivo, non è sufficiente che, in giudizio, chi se ne dolga si limiti alla relativa formalistica eccezione, ma e’, altresì, necessario che esso assolva l’onere di prospettare in concreto le ragioni che avrebbe potuto far valere, qualora il contraddittorio fosse stato tempestivamente attivato, e che l’opposizione di dette ragioni (valutate con riferimento al momento del mancato contraddittorio), si riveli non puramente pretestuosa e tale da configurare, in relazione al canone generale di correttezza e buona fede ed al principio di lealtà processuale, sviamento dello strumento difensivo rispetto alla finalità di corretta tutela dell’interesse sostanziale, per le quali l’ordinamento lo ha predisposto (Cass., Sez. Un., 9 dicembre 2015, n. 24823 – da ultime, tra le tante: Cass., Sez. 5, 10 marzo 2021, n. 6619; Cass., Sez. 6-5, 26 marzo 2021, n. 8612; Cass., Sez. 5, 4 maggio 2021, n. 11589; Cass., Sez. 5, 27 maggio 2021, n. 14723).

2. Viceversa, il secondo motivo è fondato.

2.1 Invero, si è in presenza di una tipica fattispecie di “motivazione apparente”, allorquando la motivazione della sentenza impugnata, pur essendo graficamente (e, quindi, materialmente) esistente e, talora, anche contenutisticamente sovrabbondante, risulta, tuttavia, essere stata costruita in modo tale da rendere impossibile ogni controllo sull’esattezza e sulla logicità del ragionamento decisorio, e quindi tale da non attingere la soglia del “minimo costituzionale” richiesto dall’art. 111 Cost., comma, (tra le tante: Cass., Sez. 1, 30 giugno 2020, n. 13248; Cass., Sez. 6-5, 25 marzo 2021, n. 8400; Cass., Sez. 6-5, 7 aprile 2021, n. 9288; Cass., Sez. 5, 13 aprile 2021, n. 9627).

2.2 Nella specie, il giudice di appello non si è uniformato a tali principi, che pure erano stati enunciati in motivazione, limitandosi a rilevare che “il contribuente ha ampiamente argomentato sulla base di dati di fatto specificamente documentati e, quindi, la sua deduzione non può dirsi certamente pretestuosa”, senza evidenziare in modo espresso le ragioni potenzialmente idonee ad un diverso esito del procedimento (se valutate con riferimento al momento del mancato contraddittorio) sulla scorta dei motivi addotti per l’impugnazione dell’atto impositivo.

Tale motivazione finisce, perciò, col rilevarsi meramente “apparente” per carenza di una seppur minima esposizione delle ragioni sottese all’accoglimento dell’appello (con riguardo alla prospettazione di “elementi difensivi non del tutto vacui e, dunque, non puramente fittizi o strumentali”), apparendo del tutto insoddisfacente sul piano dell’adeguatezza argomentativa, non consentendo alcun controllo sull’iter logico e argomentativo del decisum.

Per cui, si può convenire che la motivazione della sentenza impugnata non attinge la soglia del “minimo costituzionale”, palesando connotazioni di tautologia ed autoreferenzialità.

3. Valutandosi la infondatezza del primo motivo e la fondatezza del secondo motivo, dunque, il ricorso può trovare accoglimento entro tali limiti e la sentenza impugnata deve essere cassata in relazione al motivo accolto con rinvio alla Commissione Tributaria Regionale del Lazio, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte rigetta il primo motivo ed accoglie il secondo motivo di ricorso, cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e rinvia alla Commissione Tributaria Regionale del Lazio, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, nell’adunanza camerale effettuata da remoto, il 23 giugno 2021.

Depositato in Cancelleria il 19 ottobre 2021