Corte di Cassazione, sez. V Civile, Ordinanza n.29044 del 20/10/2021

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CHINDEMI Domenico – Presidente –

Dott. BALSAMO Milena – Consigliere –

Dott. RUSSO Rita – Consigliere –

Dott. DELL'ORFANO Antonella – Consigliere –

Dott. VECCHIO Massimo – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso 3668-2017 proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, VIA DEI PORTOGHESI 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende;

– ricorrente –

contro

E-DISTRIBUZIONE SPA, in persona del legale rappresentante pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, VIA CRESCENZIO 19, presso lo studio dell’avvocato ROSAMARIA NICASTRO, che la rappresenta e difende unitamente all’avvocato ENRICO PAULETTI;

EDYNA SRL CON SOCIO UNICO, ALPERIA SPA, in persona dei legali rappresentanti pro tempore, elettivamente domiciliati in ROMA, P.LE CLODIO 32, presso lo studio dell’avvocato CESARE PLACANICA, che li rappresenta e difende unitamente agli avvocati MAURIZIO MARULLO e GABRIELLA DE MATTIA;

– controricorrenti e ricorrenti incidentali –

e contro

AGENZIA DELLE ENTRATE;

– intimata –

avverso la sentenza n. 73/2016 della COMM. TRIBUTARIA II GRADO di BOLZANO, depositata il 14/07/2016;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 14/07/2021 dal Consigliere Dott. MASSIMO VECCHIO.

RITENUTO

1. – La Commissione tributaria di secondo grado di Bolzano – Bozen, con sentenza n. 73/2016 del lo giugno 2016, pubblicata il 14 luglio 2016, ha confermato la sentenza della Commissione tributaria di primo grado di Bolzano – Bozen di accoglimento dei ricorsi proposti dalle società Sel s.p.a., Selnet s.r.l. e Enel Distribuzione s.p.a. avverso l’avviso di liquidazione *****, delle maggiori imposte di registro, ipotecaria e catastale, rideterminate dalla Agenzia delle entrate previa qualificazione, ai sensi del D.P.R. n. 26 aprile 1986, n. 131, art. 20, in termini di cessione di ramo di azienda della sequenza negoziale costituita da seguenti atti, così riepilogati: “a) conferimento da Enel a Selnet, in data *****, del ramo d’azienda relativo all’esercizio dell’attività di distribuzione dell’energia in provincia di Bolzano, con conseguente detenzione da parte di Enel dei 99,85% del capitale sociale di Selnet e da parte di Sel, originariamente socio unico, dello 0,15% dello stesso; b) cessione di partecipazione sociale, pure dd. *****, da Enel a Sel, pari al 90% delle quote di Selnet, con conseguente detenzione da parte di Sel del 90% del capitale sociale di Selnet e da parte di Enel del 10% dello stesso; c) cessione della residua partecipazione sociale, in data 18 gennaio 2012, da Enel a Sel, di conseguenza nuovamente socio unico di Selnet “.

2. – La Avvocatura generale dello Stato ha proposto ricorso per cassazione mediante atto del 6 febbraio 2017.

3. – La società E-Distribuzione s.p.a. (già Enel Distribuzione s.p.a.) ha resistito con controricorso del 17 marzo 2017, col quale ha proposto ricorso incidentale condizionato, affidato a sette motivi.

4. – Le società Alperia s.p.a. (incorporante Sel s.p.a) ed Edyna s.r.l. (già Selnet s.r.l.) hanno resistito con controricorso del 20 marzo 2017 col quale hanno proposto ricorso incidentale, condizionato affidato a quattro motivi.

E, mediante memoria del 24 dicembre 2020, hanno insistito per l’accoglimento delle rassegnate conclusioni.

5. – Con ordinanza del 13 gennaio 2021 la Corte ha rinviato la causa a nuovo ruolo in attesa della decisione della Corte Costituzionale sulla questione di legittimità costituzionale sollevata dalla Commissione Tributaria Provinciale di Bologna con ordinanza n. 62 del 2020 con riferimento al D.P.R. n. 131 del 1986, art. 20, come modificato dalla L. n. 205 del 2017, atteso che nel presente scrutinio di legittimità assume rilievo la questione (di diritto intertemporale) se, ai fini della qualificazione giuridica degli atti anteriormente sottoposti alla registrazione, debbano – ovvero no – considerarsi gli elementi extratestuali e gli atti collegati, avuto riguardo al divieto successivamente introdotto dalla ridetta novella di ” interpretazione autentica “.

CONSIDERATO

1. – La Commissione tributaria di secondo grado ha motivato la conferma della sentenza appellata – fondata sulla duplice ratio decidendi: a) della ritenuta nullità dell’avviso di liquidazione, a cagione della mancata instaurazione del contraddittorio endoprocedimentale; b) del concorrente rilievo di merito che la ” compresenza non marginale di ragioni extra-fiscali ” escludeva il carattere elusivo della attività negoziale e ogni ipotesi di abuso di diritto, pur a fronte del conseguimento di ” un notevole risparmio di imposta ” – osservando quanto segue.

E’ da considerare ” in ossequio del principio della ragione più liquida affatto assorbente la considerazione che, pur ammettendo in linea di principio la rilevanza, ai fini della applicazione del D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 20 (nel testo vigente ratione termporis) del collegamento negoziale, tuttavia, nella specie non è fondata la qualificazione operata dalla Agenzia delle entrate, siccome contraddetta dal lasso temporale, superiore ad un anno, intercorso tra la prima e la seconda cessione delle quote e dalla circostanza che la società cedente aveva, medio tempore, effettivamente esercitato il ruolo di socio di minoranza, pienamente giustificato da ” valide ragioni economiche ” vagliate dalla Commissione tributaria di primo grado.

Il Giudice a quo ha, infine, valutato ininfluente il carteggio confidenziale intercorso tra il direttore generale della società Sel s.p.a. e il Presidente della giunta provinciale, argomentando che il (concorrente) perseguimento di finalità di ordine economico e gestionale osta alla equiparazione dell'” insieme delle operazioni in parola alla diretta cessione di ramo di azienda “.

2. – l’Avvocatura generale dello Stato, con unico motivo, denunzia, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, violazione e falsa applicazione di norme di diritto in relazione all’art. 53 Cost.; all’art. 20 del D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131 (nella formulazione previgente alla novella di cui alla L. 27 dicembre 2017, n. 205, art. 1, comma 87, lett. a), n. 2), qualificata di “interpretazione autentica” dalla della L. 30 dicembre 2018, n. 145, art. 1, comma 1.084); in relazione all’art. 2729 c.c.; e in relazione all’art. 115 c.p.c.

La ricorrente obietta: è pacifico e incontestato che la riqualificazione operata dalla Agenzia delle entrate, ai sensi del D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 20, ha riguardato ” gli atti di conferimento di azienda nella società neocostituita e le successive cessioni delle relative quote di partecipazione “; nella individuazione del regime impositivo si deve dare ” prevalenza alla causa reale dei negozi rispetto alla loro forma “; orbene, esattamente in termini, la giurisprudenza di legittimità con consolidato indirizzo ha stabilito che la costituzione di una società, col conferimento di una azienda, e la successiva cessione delle quote della società neocostituita realizzano l’effetto giuridico della cessione della azienda (in precedenza conferita), da parte della società cedente a favore della società cessionaria delle quote; erroneamente la Commissione tributaria di secondo grado ha ritenuto che l’intervallo temporale intercorso tra le due cessioni delle quote escludesse il collegamento negoziale e la fondatezza della riqualificazione ” unitaria ” della sequenza dei negozi posti in essere dalle società, in quanto la contestualità o la prossimità temporale dei negozi collegati rappresentano evenienze frequenti, ma non sono requisiti imprescindibili del collegamento; peraltro nella specie, per come emerge dal carteggio confidenziale acquisito in atti, ” il lasso temporale era stato programmato dalle parti al fine di realizzare la dichiarata acquisizione da parte di Sel del l00% del ramo di azienda di Enel senza essere sottoposti ad un carico fiscale maggiore “; mentre nulla rilevano le concorrenti finalità di ordine economico, perseguite attraverso la attività negoziale; la Commissione tributaria di secondo grado attribuendo rilevanza alle ridette finalità è incorsa in errore di diritto, in quanto non è in discussione alcuna ipotesi di elusione fiscale, mirando la qualificazione, ai sensi dell’art. 20 cit., degli atti sottoposti a registrazione, esclusivamente a identificare l’elemento strutturale del rapporto giuridico tributario.

3. – Il ricorso risulta infondato iure superveniente.

3.1 – All’esito dei ripetuti interventi del legislatore e del Giudice delle leggi in ordine alla disposizione controversa di cui al D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 20, la giurisprudenza di legittimità ha fissato il principio di diritto secondo il quale ” in tema di imposta di registro, ai sensi del D.P.R. n. 131 del 1986, art. 20 – nella formulazione successiva alla L. n. 205 del 2017 che, secondo la L. n. 145 del 2018, art. 1, comma 1084, ne ha fornito l’interpretazione autentica e alla luce delle sentenze della Corte costituzionale n. 158 del 2020 e n. 39 del 2021 – l’attività di riqualificazione dell’atto da registrare da parte dell’Amministrazione (deve essere) soltanto operata ab intriseco, cioè senza alcun riferimento agli atti ad esso collegati e agli elementi extratestuali, non potendosi essa fondare sull’individuazione di contenuti diversi da quelli ricavabili dalle clausole negoziali e dagli elementi comunque desumibili dall’atto” (Sez. 5, ordinanza n. 10688 del 22/04/2021, Rv. 661130 – 01).

Orbene alla stregua del superiore principio – la Corte lo ribadisce ai sensi dell’art. 384 c.p.c., comma 1, condividendo le ragioni che lo sorreggono, espresse nel pertinente arresto – risulta, per vero, con forme al diritto il dispositivo della sentenza impugnata (di conferma della sentenza della Commissione tributaria di primo grado di accoglimento dei ricorsi delle contribuenti), malgrado il giudice a quo abbia erroneamente motivato la decisione in diritto, in quanto, ha affermato la rilevanza, in linea di principio, degli elementi extratestuali (costituiti dai negozi supposti collegati) ai fini della applicazione del D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 20, per, poi, escludere che nella specie ricorresse, in punto di fatto, alcun collegamento tre le cessioni delle quote.

L’errore in cui la Commissione tributaria di secondo grado è incorsa nella motivazione della sentenza, non ne comporta la cassazione, in quanto questa Corte pone riparo, mediante correzione della erronea motivazione in diritto, ai sensi dell’art. 384 c.p.c., comma 4, nei termini che precedono.

3.2 – Consegue il rigetto del ricorso principale con assorbimento di quelli incidentali condizionati.

3.3 – La considerazione dello ius superveniens – alla stregua delle novelle e delle sentenze della Corte costituzionale innanzi citate – consiglia la compensazione delle spese dell’intero giudizio.

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso principale, assorbiti i ricorsi incidentali. Spese compensate.

Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio tenutasi da remoto, il 14 luglio 2021.

Depositato in Cancelleria il 20 ottobre 2021