Corte di Cassazione, sez. V Civile, Ordinanza n.29304 del 21/10/2021

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. BRUSCHETTA Ernestino – Presidente –

Dott. NONNO Giacomo Maria – Consigliere –

Dott. CATALLOZZI Paolo – Consigliere –

Dott. CASTORINA Rosaria Maria – rel. Consigliere –

Dott. FANTICINI Giovanni – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 8911/2014 R.G. proposto da:

Agenzia delle Entrate, rappresentata e difesa ex lege dall’Avvocatura generale dello Stato presso i cui uffici in Roma, alla via dei Portoghesi, n. 12, è domiciliata;

– ricorrente –

contro

B.L. rappresentato e difeso dall’avv. Raffaele Irmici, elettivamente domiciliato presso il suo studio in Roma, via Centuripe, 33, per procura speciale a margine del ricorso.

– controricorrente –

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Puglia 50/27/13 depositata il 11.2.2013.

Udita la relazione svolta alla adunanza camerale del 13.5.2021 dal Consigliere Rosaria Maria Castorina.

OSSERVA L’Agenzia delle Entrate emetteva distinti avvisi di accertamento nel confronti di B.L. con i quali determinava il reddito di impresa derivante dalla attività di fabbricazione porte, finestre imposte e cancelli e i relativi ricavi non dichiarati sulla base di un pvc e all’esito di indagini bancarie effettuate su conti correnti e bancari intestati allo stesso B. e alla moglie N.C..

Con separato atto di contestazione venivano irrogate le sanzioni per omessa tenuta delle scritture contabili e per omessa regolarizzazione di acquisiti senza fattura. L’accertamento con adesione non sortiva esito alcuno.

Impugnati gli atti, la CTP di Foggia accoglieva i ricorsi riuniti non ritenendo sussistenti i presupposti per l’esercizio dell’attività di impresa.

L’ufficio proponeva gravame e la CTR della Puglia rigettava l’appello sul presupposto che non vi fosse prova dell’esercizio di una attività di impresa e che l’amministrazione non avesse fornito la prova che i versamenti bancari fossero riconducibili ad operazioni imponibili.

Avverso la sentenza di appello l’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione affidato a tre motivi.

B.L. si è costituito con controricorso.

RAGIONI DELLA DECISIONE

1. Deve essere preliminarmente disattesa l’eccezione di inammissibilità del ricorso per tardività.

La sentenza impugnata è stata depositata in data 11.2.2013 e non è stata notificata. Il termine lungo per l’impugnazione, vigente ratione temporis, essendo il giudizio iniziato prima del 4 luglio 2009 (L. n. 69 del 2009, art. 58), era di un anno e scadeva sabato 29.3.2014, sicché il termine per l’impugnazione è prorogato ex art. 155 c.p.c., al 31.3.2014, giorno in cui è stato spedito il plico a mezzo del servizio postale.

2. Con il primo motivo di ricorso l’ufficio deduce la insufficiente motivazione circa un fatto controverso e decisivo per il giudizio in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5.

3. Con il secondo motivo deduce la violazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 36, comma 2, n. 4, dell’art. 132 c.p.c., comma 2, n. 4, e dell’art. 111 Cost., comma 6; nullità della sentenza in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4.

Lamenta che la CTR non aveva illustrato il ragionamento in base al quale era pervenuta alla conclusione che gli utensili rinvenuti nel garage sottostante l’abitazione “non fossero idonei a far presupporre una attività artigianale abituale di costruzione di porte e finestre svolta in concomitanza con l’attività di lavoro dipendente.

Le censure sono suscettibili di trattazione unitaria.

Esse sono inammissibili.

La riformulazione dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, disposta dal D.L. 22 giugno 2012, n. 83, art. 54, conv. in L. 7 agosto 2012, n. 134, deve essere interpretata, alla luce dei canoni ermeneutici dettati dall’art. 12 preleggi, come riduzione al “minimo costituzionale” del sindacato di legittimità sulla motivazione.

Pertanto, è denunciabile in cassazione solo l’anomalia motivazionale che si tramuta in violazione di legge costituzionalmente rilevante, in quanto attinente all’esistenza della motivazione in sé, purché il vizio risulti dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali. Tale anomalia si esaurisce nella “mancanza assoluta di motivi sotto l’aspetto materiale e grafico”, nella “motivazione apparente”, nel “contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili” e nella “motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile”, esclusa qualunque rilevanza del semplice difetto di “sufficienza” della motivazione” (Cass., Sez. U, Sentenza n. 8053 del 07/04/2014, Rv. 629830).

Il nuovo vizio “motivazionale”, quale risultante a seguito delle modifiche introdotte con il decreto L. 22 giugno 2012, n. 83, convertito con modificazioni nella L. 7 agosto 2012, n. 134, come precisato dalle Sezioni Unite di questa Corte, con le sentenze n. 8053 e n. 8054 del 2014, “introduce nell’ordinamento un vizio specifico denunciabile per cassazione, relativo all’omesso esame di un fatto storico, principale o secondario, la cui esistenza risulti dal testo della sentenza o dagli atti processuali, che abbia costituito oggetto di discussione tra le parti e abbia carattere decisivo (vale a dire che, se esaminato, avrebbe determinato un esito diverso della controversia)”; con la conseguenza che “nel rigoroso rispetto delle previsioni dell’art. 366 c.p.c., comma 1, n. 6 e dell’art. 369 c.p.c., comma 2, n. 4, il ricorrente deve indicare il fatto storico, il cui esame sia stato omesso, il dato, testuale o extratestuale, da cui esso risulti esistente, il come e il quando tale fatto sia stato oggetto di discussione processuale tra le parti e la sua decisività, fermo restando che l’omesso esame di elementi istruttori non integra, di per sé, il vizio di omesso esame di un fatto decisivo qualora il fatto storico, rilevante in causa, sia stato comunque preso in considerazione dal giudice, ancorché la sentenza non abbia dato conto di tutte le risultanze probatorie”.

Nella specie la CTR ha evidenziato che, “come si rileva dal PVC non sono stati rinvenuti beni, attrezzature o macchinari idonei a produrre “porte o finestre” né ricambi, anche usati, per essere utilizzati nella costruzione delle stesse. Ne’ vengono indicati, dai verificatori, elementi che potrebbero supporre l’esercizio dell’attività, come l’idoneità dei locali, oppure l’utenza Enel, o quant’alto. Ne’ la semplice affermazione da parte dei verificatori in merito all’attrezzatura usata esistente nel garage ove era custodita l’autovettura, potrebbe fare presupporre tale attività.

La sentenza si sottrae, pertanto alle censure.

3. Con il terzo motivo deduce la violazione e falsa applicazione dell’art. 2697 c.c., e del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3.

Lamenta che la CTR aveva erroneamente ritenuto che l’amministrazione finanziaria, nei confronti dei privati, potesse imputare a reddito del contribuente solo i versamenti compiuti e non anche i prelevamenti e che aveva male applicato il regime dell’onere della prova.

La censura è fondata nei limiti che si vanno a precisare.

In tema di accertamento delle imposte sui redditi, qualora l’accertamento effettuato dall’ufficio finanziario si fondi su verifiche di conti correnti bancari, l’onere probatorio dell’Amministrazione è soddisfatto, secondo il D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32, attraverso i dati e gli elementi risultanti dai conti predetti, trattandosi di presunzione legale relativa (in tal senso anche Corte Cost., 6 luglio 2000, n. 260; Corte Cost., 8 giugno 2005, n. 225), determinandosi un’inversione dell’onere della prova a carico del contribuente, il quale deve dimostrare, con una prova non generica ma analitica per ogni versamento bancario, che gli elementi desumibili dalla movimentazione bancaria non sono riferibili ad operazioni imponibili (Cass., 29 luglio 2016, n. 15857).

Va, poi, osservato che, ove il contribuente fornisca prova analitica della natura delle movimentazioni sui propri conti in modo da superare la presunzione di cui al D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32, il giudice è tenuto ad una valutazione altrettanto analitica di quanto dedotto e documentato, non essendo a tal fine sufficiente una valutazione delle suddette movimentazioni per categorie o per gruppi (Cass., 28 novembre 2018, n. 30786; Cass., sez. 6-5, 3 maggio 2018, n. 10480).

Va anche precisato che, dopo la sentenza della Corte costituzionale n. 228 del 2014, al lavoratore autonomo può essere applicata solo la presunzione di reddito imponibile dei “versamenti”, ma non quella dei “prelevamenti”. Per questa Corte, dunque, la presunzione di cui al D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32, secondo Cui sia i prelevamenti sia i versamenti operati sui conti correnti bancari, non annotati contabilmente, vanno imputati ai ricavi conseguiti, nella propria attività, dal contribuente che non ne dimostri l’inclusione nella base imponibile oppure l’estraneità alla produzione del reddito, si riferisce ai soli imprenditori e non anche ai lavoratori autonomi o professionisti intellettuali, essendo venuta meno, a seguito della sentenza della Corte costituzionale n. 228 del 2014, la modifica della citata disposizione, apportata dalla L. n. 311 del 2004, art. 1, comma 402, sicché non è più sostenibile l’equiparazione, ai fini della presunzione, tra attività d’impresa e professionale per gli anni anteriori (Cass., sez. 5, 11 novembre 2015, n. 23041).

Inoltre, costituisce principio consolidato quello per cui l’utilizzazione dei dati acquisiti presso le aziende di credito quali prove presuntive di maggiori ricavi o operazioni imponibili, ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32, comma 1, n. 2, secondo periodo, e del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 51, comma 2, n. 2, non è subordinata alla prova che il contribuente eserciti attività d’impresa o di lavoro autonomo, atteso che, ove non sia contestata la legittimità dell’acquisizione dei dati risultanti dai conti correnti bancari, i medesimi possono essere utilizzati sia per dimostrare l’esistenza di un’eventuale attività occulta (impresa, arte o professione), sia per quantificare il reddito da essa ricavato, incombendo al contribuente l’onere di provare che i movimenti bancari che non trovano giustificazione sulla base delle sue dichiarazioni non sono fiscalmente rilevanti (Cass., sez. 5, 28 febbraio 2017, 5135; Cass., sez. 5, 23 aprile 2007, n. 9573; Cass., sez. 5, 13 ottobre 2011, n. 21132; Cass., sez. 5, 19 febbraio 2001, n. 2435).

La presunzione legale (relativa) della disponibilità di maggior reddito, desumibile dalle risultanze dei conti bancari giusta il D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32, comma 1, n. 2, non è riferibile, dunque, ai soli titolari di reddito di impresa o da lavoro autonomo, ma si estende alla generalità dei contribuenti, come si ricava dal successivo art. 38, riguardante l’accertamento del reddito complessivo delle persone fisiche, che rinvia allo stesso art. 32, comma 1, n. 2, tuttavia, all’esito della sentenza della Corte costituzionale n. 228 del 2014, le operazioni bancarie di prelevamento hanno valore presuntivo nei confronti dei soli titolari di reddito di impresa, mentre quelle di versamento nei confronti di tutti i contribuenti, i quali possono contrastarne l’efficacia dimostrando che le stesse sono già incluse nel reddito soggetto ad imposta o sono irrilevanti (Cass., sez. 5, 16 novembre 2018, n. 29572; Cass., sez. 5, 30 marzo 2018, n. 7951; Cass. sez. 5, 26 settembre 2018, n. 22931).

Il giudice di appello ha affermato correttamente che l’amministrazione finanziaria nei confronti dei privati può imputare a reddito dei contribuenti non imprenditori solo i versamenti compiuti e non anche i prelevamenti, ma ha affermato erroneamente che incombesse sull’amministrazione la prova dei fatti dedotti a sostegno della pretesa tributaria.

La Commissione regionale avrebbe dovuto verificare che il contribuente, con una prova non generica ma analitica per ogni versamento bancario, aveva giustificato che gli elementi desumibili dalla movimentazione bancaria non fossero riferibili ad operazioni imponibili.

A tanto provvederà il giudice di rinvio.

Il terzo motivo deve essere, conseguentemente, accolto e la sentenza cassata con rinvio alla CTR della Puglia, in diversa composizione, anche per le spese.

P.Q.M.

Accoglie il terzo motivo, inammissibili gli altri;

Cassa la sentenza impugnata con rinvio alla CTR della Puglia, in diversa composizione, anche per le spese.

Così deciso in Roma, nella Camera di Consiglio, il 13 maggio 2021.

Depositato in Cancelleria il 21 ottobre 2021