Corte di Cassazione, sez. VI Civile, Ordinanza n.29541 del 22/10/2021

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE SESTA CIVILE

SOTTOSEZIONE T

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. MOCCI Mauro – Presidente –

Dott. CONTI Roberto Giovanni – Consigliere –

Dott. CAPRIOLI Maura – rel. Consigliere –

Dott. LA TORRE Maria Enza – Consigliere –

Dott. DELLI PRISCOLI Lorenzo – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso 36558-2019 proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE, (C.F. *****), in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, VIA DEI PORTOGHESI 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende ope legis;

– ricorrente –

contro

M.M., elettivamente domiciliato in ROMA, PIAZZA CAVOUR, presso la CANCELLERIA della CORTE di CASSAZIONE, rappresentato e difeso dall’avvocato GIOVANNI DI NARDO;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 521/2/2019 della COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE del MOLISE, depositata il 24/09/2019;

udita la relazione della causa svolta nella Camera di consiglio non partecipata del 13/05/2021 dal Consigliere Relatore Dott. MAURA CAPRIOLI.

Ritenuto che:

M.M. giudice tributario, impugnò innanzi alla Commissione tributaria provinciale di Isernia il diniego di rimborso opposto dall’Agenzia delle entrate alla sua istanza (del 5/10/2015) di rimborso della maggiore IRPEF (Euro 1928,00) trattenuta dall’Amministrazione finanziaria sui compensi arretrati relativi agli anni dal 2010 al 2013 e 2015, sottoposti a tassazione ordinaria (aliquota massima) anziché a tassazione separata (aliquota media).

La CTP di Isernia, con sentenza n. 129/2016, accolse la domanda; interposto appello dall’ufficio, la Commissione tributaria regionale del Molise, con la pronuncia menzionata in epigrafe, ha respinto l’impugnazione, disponeva la correzione dell’errore materiale in cui era incorso il primo giudice in merito alla cifra da rimborsare al contribuente La CTR ha rilevato la corretta interpretazione data all’art. 51 TUIR, che aveva introdotto il principio di cassa allargata, da leggere in combinato disposto dell’art. 17, comma 1, lett. b), che prendeva in considerazione le ipotesi di tassazione separata.

Osservava che la stessa cassazione avevano ritenuto che la disciplina della suddetta tassazione separata trova applicazione ai compensi arretrati dei componenti delle Commissioni tributarie senza che possa essere di ostacolo l’inciso “compresi i compensi e le indennità di cui all’art. 47, comma 1, lett. a) e g), al quale va attribuito carattere rafforzativo e non di specificazione ad escludendum”.

L’Agenzia ricorre per la cassazione, sulla base di un unico motivo; il contribuente resiste con controricorso illustrato da memoria.

Considerato che:

Con l’unico motivo del ricorso (Violazione o falsa applicazione di norme di diritto, in particolare del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 17, comma 1, lett. b), art. 50, comma 1, lett f), artt. 51 e 52, e del D.P.R. n. 602 del 1973, art. 38, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3), l’Agenzia, ricostruito il quadro di riferimento normativo, sostiene che i compensi del quarto trimestre correttamente era stati assoggettati a tassazione ordinaria non avendo per essi pregio l’indagine volta a stabilire la fisiologicità o meno del ritardo nel pagamento, essendo normale che il loro pagamento doveva avvenire nell’anno solare successivo.

E ciò anche perché, come stabilito dalla prassi amministrativa (da ultimo, dall’Agenzia delle entrate, con Risoluzione del 13 dicembre 2017, n. 151/E), per i compensi variabili, liquidati ai giudici tributari “per ogni ricorso definito (…) in relazione ad ogni provvedimento emesso” (ai sensi del D.Lgs. n. 545 del 1992, art. 13), il ritardo nell’erogazione va considerato fisiologico quando siano rispettati i tempi ordinariamente necessari i tempi per l’espletamento della procedura di liquidazione, previsti dalle direttive del MEF che determinano l’erogazione delle somme ad intervalli regolari.

Il motivo è fondato nei termini che seguono.

Ai fini di un corretto inquadramento della fattispecie occorre ripercorrere la normativa di riferimento e il catalogo di alcuni principi ispiratori della disciplina dell’imposizione tributaria sui redditi di lavoro dipendente e assimilati, categoria nella quale s’inscrivono – per effetto dell’art. 50 TUIR (già art. 47 TUIR), comma 1, lett. f) – i compensi dovuti ai giudici tributari oggetto della controversia, secondo la ricostruzione che ne offre la sentenza n. 142/2014 della Corte costituzionale:

(a) il criterio generale dell’imposizione su detti redditi è il principio di cassa, ricavabile dall’art. 7 TUIR, secondo cui ad ogni anno solare – di regola corrisponde un’obbligazione tributaria autonoma;

(b) la previsione è integrata dal principio della “cassa allargata”, che trova fondamento nell’art. 51 TUIR (già art. 48 TUIR), comma 1, che parifica, ai fini impositivi, i compensi di lavoro dipendente e assimilati, erogati entro il 12 gennaio dell’esercizio successivo, a quelli erogati nel precedente (nel senso di attrarre, nel reddito annuale, le somme percepite entro il 12 gennaio dell’anno successivo); (c) invece, per i redditi percepiti in un determinato periodo d’imposta, ma maturati in tempi precedenti, vige il diverso regime della tassazione separata (art. 17 TUIR (già art. 16 TUIR), comma 1), che è una modalità particolare di determinazione dell’IRPEF, la cui ratio è individuata dalla Circolare del Ministero delle finanze 5 febbraio 1997, n. 23/E, nella necessità di “attenuare gli effetti negativi che deriverebbero dalla rigida applicazione del criterio di cassa” in quei casi in cui la tassazione ordinaria di un reddito formatosi nel corso di più anni, ma corrisposto in unica soluzione, potrebbe risultare eccessivamente onerosa per il contribuente;

(d) più precisamente, la disciplina dei compensi erogati ai giudici tributari è contenuta nel D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 545, art. 13, (Ordinamento degli organi speciali di giurisdizione tributaria ed organizzazione degli uffici di collaborazione in attuazione della delega al Governo contenuta nella L. 30 dicembre 1991, n. 413, art. 30), il quale stabilisce che i giudici componenti delle commissioni tributarie percepiscono due tipi di compensi: uno mensile, determinato in cifra fissa, ed uno aggiuntivo variabile, che discende dal numero e dalla tipologia dei provvedimenti depositati. L’entità dei compensi è stabilita periodicamente dal Ministero dell’economia e delle finanze con proprio decreto. Le modalità di computo ed erogazione, in attuazione del primo D.I. 19 dicembre 1997, sono contenute nella Circolare del Ministero delle finanze 11 marzo 1998, n. 80/E, secondo la quale la liquidazione dei compensi deve avvenire di regola mensilmente;

(e) i compensi dei giudici tributari sono assimilati dall’art. 50 TUIR (già art. 47 TUIR), comma 1, lett. f), ai redditi di lavoro dipendente, sicché anch’essi sono soggetti alle disposizioni inerenti a tale categoria generale, comprese quelle che determinano i principi della tassazione per cassa, per “cassa allargata” e il criterio della tassazione separata per gli emolumenti arretrati;

(f) l’originaria versione dell’art. 17 TUIR (già art. 16 TUIR), non forniva la nozione di “emolumenti arretrati”, ma si limitava a fare generico riferimento agli “emolumenti arretrati relativi ad anni precedenti per prestazioni di lavoro dipendente”; in seguito, la L. 28 dicembre 1995, n. 549, art. 3, comma 82 (Misure di razionalizzazione della finanza pubblica), precisò che tale locuzione individua “(…) emolumenti arretrati per prestazioni di lavoro dipendente riferibili ad anni precedenti, percepiti per effetto di leggi, di contratti collettivi, di sentenze o di atti amministrativi sopravvenuti o per altre cause non dipendenti dalla volontà delle parti”.

La Corte costituzionale, investita della questione di legittimità costituzionale del D.L. n. 98 del 2011, art. 39, comma 5, ha ritenuto fondate le censure di irragionevolezza e contraddittorietà sollevate nei confronti del citato art. 39, comma 5, sul rilievo che “il legislatore non ha espunto i compensi dei giudici tributari dal novero dei redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente, né tanto meno ha recato altre modifiche alla disciplina generale in materia di tassazione separata, implicitamente confermando la natura degli stessi ed il conseguente assoggettamento al regime di favore. Quest’ultimo, peraltro, è stato irragionevolmente vanificato dall’anomala prescrizione temporale che, di fatto, ha riprodotto, per la sola categoria dei giudici tributari, la regola del cumulo.”. Ciò premesso il Collegio ritiene che il regime di tassazione separata debba escludersi ogni qualvolta la corresponsione degli emolumenti in un periodo di imposta successivo superi il “ritardo fisiologico” facendo proprie le considerazioni sviluppate al riguardo nella precedente decisione di questa Corte (Cass. 2020 n. 3585).

Ritardo fisiologico che va individuato, in assenza di una precisa indicazione normativa non rinvenibile nel testo del citato D.Lgs. n. 545 del 1992, art. 13, attraverso l’intervento surrogatorio di questo Giudice, che trova legittimazione nell’art. 1183 c.c., e nell’art. 97 Cost..

Ora non è contestato che i compensi variabili dei giudici tributari, in linea generale, vengono liquidati con una cadenza all’incirca trimestrale; del resto, la controversia riguarda esclusivamente i compensi variabili per l’attività espletata nell’ultimo trimestre dell’anno, che include il mese di dicembre, sicché, necessariamente, il tempo occorrente per l’espletamento delle procedure di quantificazione e liquidazione determina lo spostamento del termine di effettiva percezione nell’anno successivo a quello di maturazione.

Ciò posto considerato che nel caso in esame i compensi si riferiscono all’ultimo trimestre degli anni dal 2010 al 2013 e 2015 (periodo 1 ottobre – 31 dicembre), ritiene il Collegio che un termine possa ragionevolmente individuarsi, in aggiunta a quello fissato come iniziale dalla suddetta Direttiva (dopo il 15 gennaio), in quello di 120 giorni, in parametro con quello previsto, dopo la novella del 2000 (L. n. 388 del 2000, art. 147), dal D.L. 31 dicembre 1996, n. 669, art. 14 (in tema di esecuzioni forzata nei confronti di pubbliche amministrazioni), quale idoneo spatium adimplendi da concedere all’Amministrazione per l’approntamento dei controlli e dei mezzi finanziari occorrenti al pagamento dei compensi variabili.

Se quel termine è ritenuto congruo dal legislatore per svolgere un complesso e impegnativo insieme di attività necessario per eseguire un provvedimento giudiziario nella patologia dei rapporti con i privati, può ragionevolmente desumersi che lo spazio temporale relativo ai problemi derivanti dai plurimi controlli predisposti dal MEF nella ridetta Direttiva (e positivamente apprezzabili ex art. 97 Cost.), ben possa essere similmente contenuto nel menzionato arco cronologico di 120 giorni ulteriori, salvo circostanze eccezionali di cui sia data rigorosa prova (v. Cass. sez. un. 15/07/2016, n. 14594, per un caso d’individuazione “pretoria” di termini processuali).

E’ pertanto necessario alla luce dei principi sopra indicati riesaminare la controversia accertando se nel caso di specie sia stato superato il precisato termine, entro il quale l’Amministrazione è obbligata a provvedere al pagamento.

La sentenza va cassata e rinviata alla CTR del Molise che in diversa composizione dovrà anche statuire sulle spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

Accoglie il ricorso cassa la decisione impugnata e rinvio alla CTR del Molise, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, il 13 maggio 2021.

Depositato in Cancelleria il 22 ottobre 2021