Corte di Cassazione, sez. V Civile, Sentenza n.29855 del 25/10/2021

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. BRUSCHETTA Ernestino Luigi – Presidente –

Dott. MANZON Enrico – Consigliere –

Dott. NONNO Giacomo Maria – Consigliere –

Dott. CASTORINA Rosaria Maria – rel. Consigliere –

Dott. SAIJA Salvatore – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

SENTENZA

sul ricorso iscritto al n. 16606/2013 R.G. proposto da:

M.C. rappresentato e difeso dagli avv.ti Lorenzo Bertaggia e Enrico Dante elettivamente domiciliato in Roma, Via Tacito, 10, presso lo studio di quest’ultimo per procura speciale in calce al ricorso.

– ricorrente –

contro

Agenzia delle Entrate, rappresentata e difesa ex lege dall’Avvocatura generale dello Stato presso i cui uffici in Roma, alla via dei Portoghesi, n. 12, è domiciliata;

– controricorrente –

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del Piemonte n. 3/30/13, depositata il 18.1.2013.

Udita la relazione svolta alla udienza pubblica del 12.5.2021 dal Consigliere Rosaria Maria Castorina.

Udito il PG in persona del sostituto Basile Tommaso il quale ha concluso per il rigetto del ricorso.

OSSERVA M.C., titolare dell’omonima ditta individuale esercente attività manifatturiera nel settore tessile, anche in qualità di terzista, della Luxus Maglificio M. s.r.l. nonché socio e aministratore unico di quest’ultima, all’esito del controllo della dichiarazione modello Unico 2005 previo invio di questionario, impugnava un avviso di accertamento, per l’anno d’imposta 2004, con il quale venivano recuperati a tassazione la sopravvenienza attiva di Euro 122.340,90 (incasso acconti dalla ditta Luxus s.r.l. non giustificati dall’emissione di alcuna fattura), oltre alla somma di Euro 3.912,41 quale prelevamento non giustificato relativo ad incassi non contabilizzati. La Commissione Tributaria Provinciale di Novara accoglieva il ricorso. L’Agenzia delle Entrate impugnava la decisione e la Commissione Tributaria Regionale del Piemonte, con sentenza n. 3/30/13, depositata il 18.1.2013 accoglieva l’appello.

La CTR evidenziava che l’avviso era correttamente motivato e che l’accertamento, di tipo analitico, aveva origine da una serie di registrazioni contabili, prive di fattura, non adeguatamente provate. M.C. ricorre per la cassazione, con quattro motivi, illustrati con memoria.

L’Agenzia delle entrate si è costituita con controricorso.

MOTIVI DELLE DECISONE 1. Con il primo motivo il ricorrente deduce la violazione e/o falsa applicazione, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 3 e 5, della L. n. 241 del 1990, art. 3, della L. n. 212 del 2000, art. 7, del D.P.R. n. 600 del 1973, artt. 38, 39 e 42, e del D.P.R. n. 633 del 1972, artt. 54 e 56.

Lamenta che la CTR non aveva rilevato l’apparente o carente motivazione dell’avviso di accertamento, oltre alla carente e/o insufficiente motivazione della sentenza.

La censura è inammissibile.

1.1. La CTR ha osservato che l’atto di accertamento era ampiamente motivato, essendo basato su dati dichiarati dal contribuente, quindi su elementi conosciuti dal medesimo e, soprattutto come, in sede di contraddittorio, lo stesso contribuente aveva chiarito ed esternato le affermazioni tesa a dimostrare la congruità del reddito dichiarato; ciò determinava il convincimento che l’atto fosse chiaramente motivato e come la parte era stata messa in condizione di conoscere le motivazioni poste alla base dell’accertamento.

Nel procedimento tributario, la motivazione dell’avviso di accertamento assolve ad una pluralità di funzioni atteso che garantisce il diritto di difesa del contribuente, delimitando l’ambito delle ragioni deducibili dall’ufficio nella successiva fase processuale contenziosa, consente una corretta dialettica processuale, presupponendo l’onere di enunciare i motivi di ricorso, a pena di inammissibilità, e la presenza di leggibili argomentazioni dell’atto amministrativo, contrapposte a quelle fondanti l’impugnazione, e, infine, assicura, in ossequio al principio costituzionale di buona amministrazione, un’azione amministrativa efficiente e congrua alle finalità della legge, permettendo di comprendere la “ratio” della decisione adottata (Cass. n. 22003 del 2014). Nella specie In base al principio di autosufficienza del ricorso per cassazione, sancito dall’art. 366 c.p.c., nel giudizio tributario, qualora il ricorrente censuri la sentenza di una commissione tributaria regionale sotto il profilo del vizio di motivazione nel giudizio sulla congruità della motivazione dell’avviso di accertamento, è necessario che il ricorso riporti testualmente i passi della motivazione di detto avviso, che si assumono erroneamente interpretati o pretermessi, al fine di consentire la verifica della censura esclusivamente mediante l’esame del ricorso (Cass. n. 16147 del 2017).

Nella specie il ricorrente non ha riprodotto la motivazione dell’avviso.

1.2. Quanto alla motivazione della sentenza, le censure motivazionali non conferiscono al giudice di legittimità il potere di riesaminare il merito della vicenda, bensì la sola facoltà di controllare – sotto il profilo della correttezza giuridica e della coerenza logico-formale – le argomentazioni svolte dal giudice di merito, cui “spetta in via esclusiva il compito di individuare le fonti del proprio convincimento, di assumere e valutare le prove, di controllarne l’attendibilità e la concludenza, di scegliere, tra le complessive risultanze del processo, quelle ritenute maggiormente idonee a dimostrare la veridicità dei fatti ad essi sottesi, dando così liberamente prevalenza all’uno o all’altro dei mezzi di prova acquisiti, salvo i casi tassativamente previsti dalla legge” (ex multis, Cass. n. 742 del 2015).

Di conseguenza, il preteso vizio di motivazione “può dirsi sussistente solo quando, nel ragionamento del giudice di merito, sia rinvenibile traccia evidente del mancato (o insufficiente) esame dei punti decisivi della controversia, prospettati dalle parti o rilevabili d’ufficio, ovvero quando esista insanabile contrasto tra le argomentazioni complessivamente adottate, tale da non consentire l’identificazione del procedimento logico-giuridico posto a base della decisione” (ex multis, Cass. n. 8718 del 2005). Inoltre, l’omissione o insufficienza della motivazione resta integrata solo a fronte di una totale obliterazione di elementi che potrebbero condurre ad una diversa decisione, ovvero di una palese illogicità del tessuto argomentativo, ma non anche per eventuali divergenze valutative sul significato attribuito dal giudice agli elementi delibati, non essendo il giudizio per cassazione un terzo grado di merito (Cass. S.U. n. 24148 del 2013; Cass. n. 12779 del 2015 e Cass. n. 12799 del 2014).

Del resto, esercitandosi l’ufficio motivazionale su un percorso argomentativo che presuppone, in ragione della natura presuntiva dell’accertamento, la selezione del materiale indiziario e quindi la valutazione degli elementi provvisti della necessaria concludenza probatoria, il riesame di essi che si richiede laddove non siano evidenziabili vizi logici, costituisce accertamento di merito che esula notoriamente dai limiti del controllo di logicità della motivazione affidato a questa Corte 2. Con il secondo motivo deduce la violazione e/o falsa applicazione, del D.P.R. n. 600 del 1973, artt. 38, 39 e 42, e del D.P.R. n. 633 del 1972, artt. 54,55 e 56, degli artt. 2727 e c.c., del D.Lgs. n. 546 del 1992, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 3 e 5.

Lamenta che la CTR non aveva rilevato l’infondatezza della pretesa erariale per mancato assolvimento dell’onere della prova, operando una inammissibile inversione dei criteri di distribuzione della prova.

La censura non è fondata.

La CTR ha osservato che le rettifiche hanno riguardato singole riprese contabili e non una ricostruzione induttiva del reddito del contribuente.

L’accertamento, si evince dalla lettura della sentenza, riposa sull’estrapolazione di una pluralità di dati, i quali rivelano valori che, quando eccedono il dichiarato, integrano il presupposto per il legittimo esercizio da parte dell’Ufficio dell’accertamento analitico-induttivo, D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, ex art. 39, comma 1, lett. d, (Cass. 20 febbraio 2015 n. 3415; Cass. 13 luglio 2016 n. 14288), ossia presunzioni gravi precise e concordanti e non meramente super-semplici.

Infine, sulla base della medesima giurisprudenza citata, è certo che anche in presenza di contabilità formalmente regolare, ma di significativo scostamento risultante dall’accertamento analitico-induttivo fondato su presunzioni semplici – ossia gravi, precise e concordanti – incombe sul contribuente l’onere di allegare e provare, senza limitazioni di mezzi e di contenuto, la sussistenza di circostanze di fatto tali da allontanare la sua attività dal modello normale al quale i parametri fanno riferimento, sì da giustificare un reddito inferiore a quello che sarebbe stato normale secondo la procedura di accertamento tributario standardizzato, onere pacificamente non assolto nel caso di specie.

In particolare la CTR ha verificato che il recupero dell’ufficio era relativo ad una serie di registrazioni contabili (sia su c/banca sia sul c/cliente) con causale “incasso acconto” da parte del cliente Luxus s.r.l.. Il Giudice di appello ha evidenziato che il contribuente aveva a più riprese cambiato la propria linea difensiva chiarendo dapprima come la provenienza degli importi contabilizzati fossero da riferire “ad acconto TFR trasferito alla Luxus s.r.l.”, poi “prestiti che la società Luxus s.r.l. avrebbe erogato alla ditta M.” e infine un “versamento infruttifero”. La CTR ha, inoltre, rimarcato che il ricorrente aveva prodotto, solo in fase contenziosa e non come avrebbe dovuto, in sede di adesione, un verbale di assemblea della Luxus da cui risultava la concessione di un finanziamento infruttifero. La CTR ha, sostanzialmente, ritenuto che l’ufficio avesse presuntivamente provato che si trattava non di un finanziamento infruttifero (come era falsamente indicato in contabilità), bensì di proventi non dichiarati per il lavoro svolto, ma non fatturato a favore della s.r.l. partecipata dal contribuente, per la quale quest’ultimo lavorava come contoterzista. Nessuna inversione dell’onere della prova è stata, pertanto, operata in quanto a fronte degli elementi atti a fondare la presunzione di evasione, la CTR ha ritenuto che il comportamento del contribuente facesse fondatamente dubitare della genuinità dei documenti offerti e quindi il mancato assolvimento dell’onere della prova sullo stesso incombente.

3. Con il terzo motivo deduce la violazione e/o falsa applicazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 1 comma 2, art. 53 e art. 56 comma 1, dell’art. art. 115 c.p.c., e dell’art. 329 c.p.c., comma 2, dell’art. 2909 c.c., in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 3 e 5.

Eccepisce che si era formato il giudicato interno in merito all’assenza di prova della pretesa fiscale affermata dalla CTP e non adeguatamente contestata.

La censura è inammissibile.

La CTR ha osservato che nell’atto di appello era manifesta la volontà dell’ufficio di censurare tale affermazione richiamando la presa di posizione circa la mancanza di prove offerta dalla parte contribuente che ne aveva l’onere. La contestazione dall’ufficio era quindi radicale avendo eccepito che era il contribuente a dover provare l’insussistenza della pretesa fiscale.

Il giudicato può formarsi solo su domande ed eccezioni e non sulle prove o sulla loro mancanza; per le prove può operare solo il principio di non contestazione, nella specie insussistente.

4. Con il quarto motivo deduce la nullità della sentenza per violazione dell’art. 112 c.p.c., dell’art. 132c.p.c., comma 2, n. 4), dell’art. 118 disp. att. c.p.c., e del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 36, comma 2, n. 4), in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, sotto il profilo dell’omesso esame della domanda relativa alla declaratoria di inammissibilità del ricorso in appello per violazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 53, comma 1, per mancanza di specificità dei motivi.

La censura è inammissibile.

Il vizio di attività del giudice non può essere censurato né per omessa pronuncia né per mancanza di motivazione.

Inoltre la CTR ha osservato che nell’atto di appello vi erano specifiche censure avverso la sentenza impugnata.

Secondo il consolidato indirizzo di questa Corte, nel processo tributario, l’indicazione dei motivi specifici dell’impugnazione, richiesta dal D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 53, non deve necessariamente consistere in una rigorosa e formalistica enunciazione delle ragioni invocate a sostegno dell’appello richiedendosi, invece, soltanto una esposizione chiara ed univoca, anche se sommaria, sia della domanda rivolta al giudice del gravame, sia delle ragioni della doglianza. E’, pertanto, irrilevante che i motivi siano enunciati nella parte espositiva dell’atto ovvero separatamente, atteso che, non essendo imposti dalla norma rigidi formalismi, gli elementi idonei a rendere “specifici” i motivi d’appello possono essere ricavati, anche per implicito, purché in maniera univoca, dall’intero atto di impugnazione considerato nel suo complesso, comprese le premesse in fatto, la parte espositiva e le conclusioni (Cass., Sez. 5, 19 gennaio 2007, n. 1224; Cass., Sez. 5, 13 novembre 2008, n. 27080; Cass., Sez. 5, 12 gennaio 2009, n. 346; Cass., Sez. 5, 31 marzo 2011, n. 7393). Inoltre, anche la riproposizione in appello delle stesse argomentazioni poste a sostegno della domanda disattesa dal giudice di primo grado – in quanto ritenute giuste e idonee al conseguimento della pretesa fatta valere – assolve l’onere di specificità dei motivi di impugnazione imposto dal D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 53, ben potendo il dissenso della parte soccombente investire la decisione impugnata nella sua interezza (Cass., Sez. 6, 1 luglio 2014, n. 14908; Cass., Sez. 5, 3 agosto 2016, n. 16163; Cass., Sez. 5, 22 marzo 2017, n. 7639; Cass., Sez. 6, 20 aprile 2018, n. 9937; Cass., Sez. 5, 11 maggio 2018, n. 11061; Cass., Sez. 5, 20 dicembre 2018, n. 32954) e non occorrendo l’enunciazione di nuovi argomenti giuridici a sostegno dell’impugnazione rispetto a quelli già respinti dal giudice di primo grado (Cass., Sez. 5", 19 dicembre 2018, n. 32838).

Il ricorso deve essere, pertanto rigettato.

Le spese seguono la soccombenza.

Ai sensi del D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1 quater, da atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento da parte del ricorrente dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso a norma del citato art. 13, comma 1-bis, se dovuto.

PQM

Rigetta il ricorso e condanna M.C. al pagamento delle spese processuali che liquida in Euro 4.100,00 oltre alle spese prenotate a debito.

Così deciso in Roma, nella Camera di Consiglio, il 12 maggio 2021.

Depositato in Cancelleria il 25 ottobre 2021