Corte di Cassazione, sez. VI Civile, Ordinanza n.30116 del 26/10/2021

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE SESTA CIVILE

SOTTOSEZIONE T

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. ESPOSITO Antonio Francesco – Presidente –

Dott. CAPRIOLI Maura – rel. Consigliere –

Dott. LA TORRE Maria Enza – Consigliere –

Dott. DELLI PRISCOLI Lorenzo – Consigliere –

Dott. RAGONESI Vittorio – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso 8062-2020 proposto da:

P.G., P.M., ASSOCIAZIONE SPORTIVA DILETTANTISTICA DINAMICSF, in persona del legale rappresentante pro tempore, domiciliati presso la cancelleria della CORTE DI CASSAZIONE, PIAZZA CAVOUR, ROMA, rappresentati e difesi dall’avvocato FRANCESCO GAVIRAGHI;

– ricorrenti –

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE *****, in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, VIA DEI PORTOGHESI 12, presso AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende, ope legis;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 433/1/2018 della COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE DI UMBRIA, depositata il 15/11/2018;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata del 07/07/2021 dal Consigliere Relatore Dott.ssa CAPRIOLI MAURA.

FATTO e DIRITTO

Considerato che:

Dall’esposizione in fatto della sentenza impugnata e dal ricorso si evince che:

l’Agenzia delle entrate aveva notificato alla Associazione sportiva dilettantistica DinamicSF (di seguito: l’Associazione gli avvisi di accertamento, con i quali, relativamente agli anni di imposta 2010, 2011 e 2012, era stato contestato, ai fini Iva e Irap, che la stessa avesse natura di ente non commerciale e che, pertanto, non avesse i requisiti necessari per fruire, quale associazione sportiva dilettantistica, del regime agevolato di cui alla L. n. 398 del 1991.

L’Ufficio accertava poi l’esistenza di una società di fatto fra P.M. e P.G. ritenendo che nell’analisi dei c/c bancari emergessero operazioni non inerenti l’attività dell’ente. Avverso gli avvisi di accertamento l’Associazione aveva proposto ricorso che era stato accolto dalla Commissione tributaria provinciale di Perugia. Avverso la sentenza del giudice di primo grado l’Agenzia proponeva appello.

La CTR dell’Umbria con la sentenza qui impugnata riteneva non applicabile il regime del favor rei stabilito dalla L. n. 208 del 2015 che dal 2016 aveva eliminato la decadenza dal regime agevolativo per le Associazioni sportive dilettantistiche che abbiano violato il rispetto della tracciabilità sopra la soglia di Euro 516,46, trattandosi di una norma applicativa di una agevolazione fiscale e non di natura sanzionatoria.

Rilevava nel merito che l’ente si presentava come Palestra/Centro sportivo senza menzionare la qualità di ADS sia nell’insegna posta all’esterno della sede sia negli elenchi telefonici.

Sottolineava, inoltre, che le movimentazioni bancarie erano rimaste prive di giustificazione e non inerenti l’attività dell’ente e soprattutto la commistione d’interessi con l’attività della società Ergoform s.n.c. di cui i signori P. rappresentavano gli unici soci.

I contribuenti hanno proposto ricorso per cassazione affidato a tre motivi cui resiste con controricorso l’Agenzia delle Entrate.

Con il primo motivo si deduce la violazione e falsa applicazione della L. n. 133 del 1999, art. 25, comma 5, come modificato dal D.Lgs. n. 158 del 2015, art. 19. Con il secondo motivo si deduce la violazione del D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 6, comma 2 nonché del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 8 e della L. n. 212 del 2000, art. 10, comma 3.

Si afferma che il sodalizio era consapevole che le operazioni impositive non era rilevanti ai fini in questione ed aveva pertanto tenuto un comportamento comunque in buona fede.

Si osserva pertanto che nessuna sanzione potrebbe essere comminata all’associazione sportiva che aveva adottato in buona fede la disciplina tributaria agevolativa attesa l’incertezza sull’interpretazione della complessa disciplina degli enti appartenenti al terzo settore.

Con il terzo motivo si denuncia la violazione e falsa del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 111, comma 2, del D.L. n. 136 del 2004, art. 7, del D.P.R. n. 917 del 1986, artt. 148 e 149 nonché del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 4, commi 4 e 7.

Si lamenta che la CTR non si sarebbe uniformata ai principi desumibili dalle suddette disposizioni, omettendo di argomentare in merito alla necessaria conformazione dell’associazione al disposto del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 111, comma 4 quinquies, lett c) ed e) poste a presidio di una effettiva vita associativa ed assembleare, errando nell’applicazione dei criteri di ripartizione dell’onere probatorio circa la sussistenza dei presupposti di fatto per l’applicazione del regime fiscale agevolato.

Il primo motivo è infondato.

Giova ricordare che la L. n. 133 del 1999, art. 25, comma 5, – nel testo risultante a seguito della riscrittura operatane dalla L. n. 342 del 2000, art. 37, comma 2, lett. a), applicabile alla specie ratione temporis e quindi non in quello oggi vigente a seguito del D.Lgs. n. 158 del 2015, art. 19 – applicabile nella specie ratione temporis – prevede che “i pagamenti a favore di società, enti o associazioni sportive dilettantistiche di cui al presente articolo e i versamenti da questi effettuati sono eseguiti, se di importo pari superiore a 1.000.000 di Lire, tramite conti correnti bancari o postali a loro intestati ovvero secondo altre modalità idonee a consentire all’amministrazione finanziaria lo svolgimento di efficaci controlli, che possono essere stabilite con decreto del Ministro delle finanze da emanare ai sensi della L. 23 agosto 1988, n. 400, art. 17, comma 3. L’inosservanza della presente disposizione comporta la decadenza – dalle agevolazioni di cui alla L. 16 dicembre 1991, n. 398, e successive modificazioni, recante disposizioni tributarie relative alle associazioni sportive e l’applicazione delle sanzioni previste dal D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471, art. 11 (Sez. 5, n. 16751 del 09/08/2016; Cass. 2018 nr 14996);

Correttamente pertanto la CTR ha escluso l’applicazione del D.Lgs. n. 158 del 2015 con riferimento ai periodi d’imposta 2010, 2011 e 2012.

Il secondo motivo è parimenti infondato.

Giova rilevare che in tema di sanzioni amministrative per violazione di norme tributarie, la Corte ha già avuto modo di affermare il principio di diritto in virtù del quale: “l’incertezza normativa oggettiva che – ai sensi del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 8; D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, art. 6, comma 2; L. 2 luglio 2000, n. 212, art. 10, comma 3, – costituisce causa di esenzione del contribuente dalla responsabilità amministrativa tributaria, richiede una condizione di inevitabile incertezza sul contenuto, sull’oggetto e sui destinatari della norma tributaria, ovverosia l’insicurezza ed equivocità del risultato conseguito attraverso il procedimento d’interpretazione normativa, riferibile non già ad un generico contribuente, o a quei contribuenti che per la loro perizia professionale siano capaci di interpretazione normativa qualificata (studiosi, professionisti legali, operatori giuridici di elevato livello professionale), e tanto meno all’Ufficio finanziario, ma al giudice, unico soggetto dell’ordinamento cui è attribuito il potere-dovere di accertare la ragionevolezza di una determinata interpretazione (cfr. Cass. 28/11/2007, n. 24670; 16/02/2012, n. 2192; 26/10/2012, n. 18434; 11/02/2013, n. 3245; 22/02/2013, n. 4522). In altre parole, come è stato detto, “l’incertezza normativa oggettiva tributaria”, che consente di non applicare le sanzioni, “e’ la situazione giuridica oggettiva, che si crea nella normazione per effetto dell’azione di tutti i formanti del diritto, tra cui in primo luogo, ma non esclusivamente, la produzione normativa, e che è caratterizzata dall’impossibilità, esistente in sé ed accertata dal giudice, d’individuare con sicurezza ed univocamente, al termine di un procedimento interpretativo metodicamente corretto, la norma giuridica sotto la quale effettuare la sussunzione di un caso di specie ultima o, se si tratta del giudice di legittimità, del fatto di genere già categorizzato dal giudice di merito”, quindi in “senso oggettivo” (con conseguente esclusione di “qualsiasi rilevanza sia delle condizioni soggettive individuali sia delle condizioni soggettive categoriali” atteso che “l’incertezza normativa, in quanto esiste in sé, opera nei confronti di tutti”): “l’incertezza normativa oggettiva”, pertanto, “non ha il suo fondamento nell’ignoranza giustificata, ma nell’impossibilità, abbandonato lo stato d’ignoranza, di pervenire comunque allo stato di conoscenza sicura della norma giuridica tributaria” (Cass. 11/09/2009, n. 19638). Inoltre, trattandosi di un’esimente prevista dalla legge a favore del contribuente, l’onere di allegare la ricorrenza di siffatti elementi di confusione, qualora effettivamente esistenti, grava sul contribuente secondo le regole generali in materia di onere della prova (art. 2697 c.c.).” (Cass. 7/12/2017, n. 29368; Cass. 2018 nr 32436).

Nella presente vicenda processuale non sussiste una simile incertezza normativa oggettiva e, inoltre, la ricorrente nemmeno menziona specifici e rilevanti contrasti giurisprudenziali su questi aspetti del thema decidendum.

Il terzo motivo è inammissibile.

Deve, in proposito, considerarsi che il riconoscimento delle agevolazioni tributarie previste in favore degli enti di tipo associativo non commerciale dal D.P.R. n. 917 del 1986, art. 111 (ora 148) non deriva dall’elemento formale della veste giuridica assunta (nella specie, associazione sportiva dilettantistica) e dal corretto inserimento in statuto di tutte le clausole riguardanti la via associativa, quanto piuttosto dal requisito di natura sostanziale, ossia dall’effettivo svolgimento di attività senza fine di lucro e, quindi, da una operatività concreta conforme a quanto indicato nelle clausole dell’atto costitutivo e dello statuto, il cui onere probatorio ricade sulla parte contribuente, e non può ritenersi soddisfatto dal dato del tutto neutrale dell’affiliazione ad una federazione sportiva o al CONI (Cass., sez. 6-5, 30/04/2018, n. 10393; Cass., sez. 6-5, 23/11/2016, n. 23789; Cass., sez. 5, 5/08/2016, n. 16449; Cass., sez. 5, 30/1/2020, n. 2152). Ciò comporta che la assunzione della denominazione di associazione sportiva dilettantistica non assolve l’onere probatorio gravante sulla contribuente e non garantiscono, di per sé, la sussistenza dei requisiti per il godimento del regime agevolato.

La verifica ha, quindi, fatto emergere circostanze ostative al riconoscimento delle agevolazioni, espressamente richiamate e poste dai giudici di merito a fondamento del proprio convincimento, Correttamente la CT, con motivazione adeguata, ha escluso dai suddetti benefici fiscali l’associazione sportiva ricorrente, la quale, pur sostenendo di svolgere attività sportiva dilettantistica non ha fornito alcuna prova documentale al riguardo, essendo piuttosto emerso dalla verifica che la Palestra Dinamic si era posta in continuità gestionale con la società Ergoform s.n.c. che aveva svolto attività commerciale negli stessi locali poi affittati all’odierna ricorrente cui aveva ceduto, dopo il suo scioglimento risalente al 18.12.2008, le medesime attrezzature e clientela.

La CTR ha ritenuto che gli elementi emersi nel processo verbale di contestazione – valutati congiuntamente nel loro complesso -fossero tali da impedire di classificare l’associazione quale ente senza scopo di lucro.

Per altro verso, i contribuenti, al di là di una contestazione di singoli profili, non hanno fornito – come era loro onere – gli elementi tesi a provare l’effettivo svolgimento di un’attività non lucrativa.

Le parti, invero, senza adempiere all’onere di dimostrare la sussistenza dei presupposti di fatto che giustificano l’esenzione, prospettano una inammissibile nuova valutazione del merito della controversia.

Con la censura in esame, peraltro, i ricorrenti non individuano specificamente fatti storici decisivi il cui esame da parte della Commissione regionale sarebbe stato insufficiente, ma tendono piuttosto, riproponendo gli stessi elementi fattuali, tenuti presenti dal giudice d’appello, ad una diversa ricostruzione in fatto rispetto a quella operata dai giudici di merito. Con la proposizione del ricorso per cassazione, difatti, il ricorrente non può rimettere in discussione, contrapponendone uno difforme, l’apprezzamento in fatto dei giudici del merito, tratto dall’analisi degli elementi di valutazione disponibili ed in sé coerente, atteso che l’apprezzamento dei fatti e delle prove è sottratto al sindacato di legittimità, dal momento che, nell’ambito di quest’ultimo, non è conferito il potere di riesaminare e valutare il merito della causa, ma solo quello di controllare, sotto il profilo logico formale e della correttezza giuridica, l’esame e la valutazione fatta dal giudice di merito, cui resta riservato di individuare le fonti del proprio convincimento e, all’uopo, di valutare le prove, controllarne attendibilità e concludenza e scegliere, tra le risultanze probatorie, quelle ritenute idonee a dimostrare i fatti in discussione” (Sez. 6 – 5, Ordinanza n. 9097 del 07/04/2017).

Alla stregua delle considerazioni sopra esposte il ricorso va rigettato.

Le spese seguono la soccombenza e si liquidano in dispositivo secondo i criteri normativi vigenti.

PQM

La Corte rigetta il ricorso; condanna i ricorrenti al pagamento delle spese di legittimità che si liquidano in complessivi Euro 2.300,00, oltre alle spese prenotate a debito.

Ai sensi del D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1 quater, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte dei ricorrenti, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato, pari a quello per il ricorso, ove dovuto, a norma dello stesso art. 13, comma 1 bis.

Così deciso in Roma, il 7 luglio 2021.

Depositato in Cancelleria il 26 ottobre 2021