Corte di Cassazione, sez. V Civile, Ordinanza n.31953 del 05/11/2021

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CHINDEMI Domenico – Presidente –

Dott. BALSAMO Milena – Consigliere –

Dott. RUSSO Rita – Consigliere –

Dott. DELL’ORFANO Antonella – Consigliere –

Dott. VECCHIO Massimo – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso 6608-2015 proposto da:

ILVA SPA, in persona del legale rappresentante pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, VIA VIA DELLA SCROFA, 57, presso lo studio dell’avvocato CRISTIANO CAUMONT CAIMI, che la rappresenta e difende unitamente all’avvocato DARIO ROMAGNOLI;

– ricorrente –

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, VIA DEI PORTOGHESI 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 6320/2014 della COMM. TRIB. REG. LOMBARDIA, depositata il 02/12/2014;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 14/07/2021 dal Consigliere Dott. MASSIMO VECCHIO;

lette le conclusioni scritte del pubblico ministero in persona del sostituto procuratore generale Dott. CARDINO ALBERTO che ha chiesto l’accoglimento del motivo 3) del ricorso ILVA S.p.a. e l’accoglimento del motivo 2) del ricorso EDISON S.p.a..

RITENUTO

1. – La Commissione tributaria regionale della Lombardia, con sentenza n. 6320/2014 del 21 ottobre 2014, depositata il 2 dicembre 2014, accogliendo, in totale riforma della sentenza della CTP di Milano, n. 233/23/13, il gravame della Agenzia delle entrate, ha respinto i ricorsi riuniti, proposti dalle contribuenti Edison s.p.a. e Ilva s.p.a. avverso l’avviso di liquidazione delle imposte complementari di registro, ipotecaria e catastale emesso per effetto della qualificazione in termini di cessione di ramo di azienda del rogito di trasferimento della partecipazione totalitaria della società Taranto Energia s.r.l., operato dalla Edison s.p.a. a favore della Ilva s.p.a., dopo che la società cedente aveva costituito la società (successivamente) ceduta e aumentato il relativo capitale mediante conferimento di due centrali termoelettriche.

2. – La contribuente Ilva s.p.a., mediante atto del 6 marzo 2015, ha proposto ricorso per cassazione e, con memoria in data 28 dicembre 2020, ha insistito per l’accoglimento della impugnazione.

3. – La Avvocatura generale dello Stato ha resistito con controricorso del 20 aprile 2015.

4. – Il Procuratore generale della Repubblica presso questa Corte suprema di cassazione, con atto del 15 giugno 2021, ha concluso per l’accoglimento del terzo motivo di ricorso.

5. – Avverso la citata sentenza della Commissione tributaria regionale della Lombardia anche la contribuente Edison s.p.a ha proposto ricorso per cassazione, che è stato separatamente iscritto al n. 11.458/2015 R.G.

6. – La Avvocatura generale dello Stato ha resistito con controricorso dell’8 giugno 2015.

7. – Il Procuratore generale della Repubblica presso questa Corte suprema di cassazione, con atto del 1 ottobre 2019, ha presentato conclusioni interlocutorie, nel ridetto procedimento n. 11.458/2015 R.G., instando per il differimento della trattazione all’esito della decisione della Corte costituzionale sull’incidente di legittimità costituzionale del D.P.R. n. 26 aprile 1986, n. 131, art. 20, proposto da questa Corte con ordinanza n. 23549 del 23 settembre 2019.

8. – Con ordinanze del 13 gennaio 2021 la Corte ha disposto la riunione dei ricorsi, ai sensi dell’art. 335 c.p.c., comma 1, trattandosi di impugnazioni proposte separatamente contro la stessa sentenza; e ha rinviato la causa a nuovo ruolo in attesa della decisione della Corte Costituzionale sulla questione di legittimità costituzionale sollevata dalla Commissione Tributaria Provinciale di Bologna con ordinanza n. 62 del 2020 con riferimento al D.P.R. n. 131 del 1986, art. 20, come modificato dalla L. n. 205 del 2017, atteso che nel presente scrutinio di legittimità assume rilievo la questione (di diritto intertemporale) se, ai fini della qualificazione giuridica degli atti anteriormente sottoposti alla registrazione, debbano – ovvero no – considerarsi gli elementi extratestuali e gli atti collegati, avuto riguardo al divieto successivamente introdotto dalla ridetta novella di ” interpretazione autentica “.

9. – Il Procuratore generale della Repubblica presso questa Corte suprema di cassazione ha presentato conclusioni scritte del 15 giugno 2021, instando per l’accoglimento del terzo motivo del ricorso proposto dalla società Ilva s.p.a. e del secondo motivo del ricorso proposto dalla società Edison s.p.a.

CONSIDERATO

– La Commissione tributaria regionale, osservando che la legge non richiedeva nella specie l’instaurazione del contraddittorio preventivo, ha disatteso in limine le censure formulate dalle contribuenti intimate, le quali, mediante appelli incidentali, avevano dedotto la violazione del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 37-bis; quindi ha motivato la riforma della sentenza appellata sulla base della considerazione che la documentazione versata rendeva evidente la cessione da parte della Edison s.p.a. a favore della Ilva s.p.a. del ramo di azienda, costituito dalle due centrali termoelettriche, cessione attuata mediante l'” apposito veicolo societario “; la successione in rapidissima sequenza dei vari atti, posti in essere dalla società cedente anteriormente al trasferimento totalitario delle quote della società ceduta, configurava, infatti, ” un unico e preordinato risultato ” correttamente riqualificato dalla Agenzia delle entrate sulla base dell’accertato ” collegamento negoziale ” nei sensi anzidetti.

2. – La ricorrente Ilva s.p.a. sviluppa cinque motivi di ricorso.

2.1 – Col primo eccepisce, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, la nullità della sentenza per violazione del D.Lgs. 31 dicembre l’992, n. 546, art. 36, e omessa pronuncia sulle eccezioni e deduzioni, gradatamente formulate col libello introduttivo e riproposte colle controdeduzioni, circa il quantum del maggior tributo preteso; circa il termine di sessanta giorni assegnato per il pagamento delle imposte suppletive; e circa gli interessi applicati sulle maggiori imposte liquidate.

2.2 – Col secondo motivo la ricorrente denunzia, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, violazione e falsa applicazione di norme di diritto in relazione al D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 37-bis; in relazione al D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 20; in relazione agli artt. 24 e 97 Cost.; e in relazione agli artt. 41,47 e 48 Carta di Nizza.

La ricorrente ribadisce la necessità del contraddittorio preventivo, argomentando trattarsi di un principio generale dell’ordinamento tributario. E gradatamente propone istanza di rinvio pregiudiziale alla Corte di Giustizia.

2.3 – Col terzo motivo la ricorrente denunzia, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, violazione e falsa applicazione di norme di diritto in relazione al D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 37-bis, comma 4; in relazione al D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 20; in relazione all’art. 1362 c.c. con riferimento al D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 176, comma 3; al D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, allegata Tariffa, Parte Prima, art. 4, n. 3, e art. 11.

La ricorrente sostiene: è nettamente da escludere che la sequenza negoziale sottenda alcuna finalità elusiva o integri ipotesi di abuso del diritto; affatto legittimamente le parti hanno optato per la alternativa della cessione delle quote della società ceduta piuttosto che per la cessione della azienda; ostano alla applicazione del D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 20, la mancanza della identità soggettiva tra le parti dei negozi collegati e il ricorso non consentito (per la riqualificazione della cessione delle quote) a ” dati extracontrattuali “.

2.4 – Col quarto motivo la ricorrente denunzia, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti.

La ricorrente censura che la Commissione tributaria regionale ha trascurato di considerare ” la autonomia soggettiva ” della società Taranto Energia s.r.l., la cui partecipazione totalitaria ha formato oggetto della cessione, e le ragioni economiche e gestionali che hanno motivato la costituzione della ridetta società al precipuo fine della riduzione del ” rischio di intralci sulla continuità dei regimi autorizzativi dell’esercizio produttivo delle centrali Edison “, soggiungendo che la dimostrazione della finalità in parola è offerta dalla circostanza che, successivamente alla cessione delle quote, essa società cessionaria non ha proceduto alla fusione per incorporazione della società ceduta.

2.5 – Col quinto motivo la ricorrente eccepisce, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 4 e 5, la nullità della sentenza per violazione dell’art. 112 c.p.c. e omessa pronuncia, nonché omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti.

In via gradata la ricorrente lamenta che la Commissione tributaria regionale non ha pronunciato in relazione al motivo del libello introduttivo, debitamente riproposto colle controdeduzioni presentate nel giudizio di appello, circa la errata determinazione dei tributi, computati senza detrarre le somme già corrisposte all’atto della registrazione e, soprattutto, applicando ai beni diversi dai fabbricati l’imposta di registro, colla aliquota del 7%, e le imposte ipotecarie e catastali.

3. – La ricorrente Edison s.p.a. sviluppa quattro motivi.

3.1 – Col primo denunzia, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, violazione e falsa applicazione di norme di diritto in relazione agli artt. 24 e 97 Cost.; in relazione all’art. 41 Carta di Nizza; in relazione al D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 37-bis, comma 4; e in relazione al D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 53-bis.

La contribuente (cedente la partecipazione totalitaria delle quote societarie) censura la sentenza impugnata in relazione alla questione dell’omessa instaurazione del contraddittorio preventivo con deduzioni analoghe a quelle formulate dalla società cessionaria col secondo motivo del suo ricorso. E altresì insta gradatamente per il rinvio pregiudiziale alla Corte di Giustizia.

3.2 – Col secondo motivo la ricorrente denunzia, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, violazione e falsa applicazione di norme di diritto in relazione del D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, artt. 1 e 20; in relazione agli artt. 832,1.362 c.c., all’art. 2.331 c.c., comma 1, all’art. 2.462 c.c., all’art. 2.463 c.c., comma 3, e all’art. 2.468 c.c., commi 2 e 3.

La ricorrente, premettendo che alla cessione di tutte le quote della società Taranto Energia s.r.l. non ha fatto seguito la fusione per incorporazione della suddetta società con quella cessionaria (Ilva s.p.a.), nega che la sequenza dei negozi societari posti in essere abbia comportato sul piano giuridico l’effetto della diretta cessione del ramo di azienda (costituito alle due centrali termoelettriche), in quanto la acquirente delle quote ” ha ottenuto e conservato la titolarità solo mediata del complesso aziendale conferito “; censura che la Commissione tributaria regionale ha falsamente applicato il D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 20, correlando l’imposizione non già alla ” effettiva sostanza giuridica degli atti, ma all’opposto, prescindendo totalmente dalla stessa, in ragione di un ipotetico comportamento alternativo, ricostruito (sulla base della considerazione) del mero risultato economico complessivamente realizzato “; la norma, invece, ” non consente di trasformare i contratti tra loro collegati in base alla sintesi dei loro effetti economici “; né di ” ricostruire la sostanza giuridica ” relativa in funzione del ” fenomeno economico sottostante “.

3.3 – Col terzo motivo la ricorrente eccepisce, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, la nullità della sentenza per violazione dell’art. 112 c.p.c. e omessa pronuncia sulle eccezioni e deduzioni, gradatamente formulate col libello introduttivo e riproposte colle controde-duzioni, circa il quantum del maggior tributo preteso, in relazione all’omesso scomputo delle somme versate all’atto della registrazione dell’atto di cessione delle quote societarie e in relazione alla applicazione indifferenziata delle aliquote proporzionali, previste per gli immobili, anche per tutti gli altri beni dei compendi aziendali.

3.4 – Col quarto motivo la ricorrente eccepisce, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, la nullità della sentenza per violazione dell’art. 112 c.p.c. e omessa pronuncia sulla eccezione, gradatamente formulata col libello introduttivo e riproposta colle controdeduzioni, in ordine alla applicazione degli interessi.

La ricorrente, ribadendo che la maggiore imposta suppletiva pretesa, erroneamente è stata qualificata dalla Agenzia delle entrate come complementare, si duole della omessa pronuncia sulla questione proposta circa la non debenza degli interessi sulle maggiori somme pretese.

4. – Osserva la Corte che il terzo motivo del ricorso proposto dalla società Ilva s.p.a. (R.G. n. 6.608/2015) e il secondo motivo del ricorso proposto dalla società Edison s.p.a. (R.G. n. 11.458/2015) risultano fondati, iure superveniente, nei sensi appresso indicati, e assorbono i residui motivi, in quanto l’accertamento delle maggiori imposte di registro, ipotecaria e catastale è stato operato in modo illegittimo considerando dati extra-testuali, estranei all’atto registrato, scilicet: i negozi collegati.

4.1 – All’esito dei ripetuti interventi del legislatore e del Giudice delle leggi in ordine alla disposizione controversa di cui al D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 20, la giurisprudenza di legittimità ha fissato il principio di diritto secondo il quale ” in tema di imposta di registro, ai sensi del D.P.R. n. 131 del 1986, art. 20 – nella formulazione successiva alla L. n. 205 del 2017 che, secondo la L. n. 145 del 2018, art. 1, comma 1084, ne ha fornito l’interpretazione autentica e alla luce delle sentenze della Corte costituzionale n. 158 del 2020 e n. 39 del 2021 – l’attività di riqualificazione dell’atto da registrare da parte dell’Amministrazione (deve essere) soltanto operata ab intriseco, cioè senza alcun riferimento agli atti ad esso collegati e agli elementi extratestuali, non potendosi essa fondare sull’individuazione di contenuti diversi da quelli ricavabili dalle clausole negoziali e dagli elementi comunque desumibili dall’atto ” (Sez. 5, ordinanza n. 10688 del 22/04/2021, Rv. 661130 – m).

Orbene alla stregua del superiore principio – la Corte lo ribadisce ai sensi dell’art. 384 c.p.c., comma 1, condividendo le ragioni che lo sorreggono, espresse nel pertinente arresto – illegittimamente la Commissione tributaria regionale ha considerato rilevanti gli e l e m ent i ” extratestuali ” – posti dalla Agenzia delle entrate a base della operata riqualificazione dell’oggetto della cessione – e ha qualificato l’atto registrato ab extrinseco, cioè ” con riferimento agli atti ad esso collegati e agli elementi extratestuali “.

4.2 – Conseguono alle considerazioni che precedono l’accoglimento, previa riunione dei ricorsi, del terzo motivo del ricorso n. 6.608/2015 R.G. e del secondo motivo del ricorso n. 11.458/2015 R.G.; l’assorbimento di tutti gli altri motivi; la cassazione della sentenza impugnata; e, non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, la decisione della causa nel merito, ai sensi dell’art. 384 c.p.c., comma 2, mediante accoglimento dei ricorsi introduttivi.

5. – La considerazione dello ius superveniens – alla stregua delle novelle e delle sentenze della Corte costituzionale innanzi citate – consiglia la compensazione delle spese dell’intero giudizio.

P.Q.M.

La Corte accoglie il terzo motivo del ricorso n. 6.608/2015 R.G. e il secondo del ricorso n. 11.458/2015 R.G., assorbiti tutti gli altri; cassa la sentenza impugnata; e, decidendo la causa nel merito, accoglie i ricorsi introduttivi; compensa le spese dell’intero giudizio.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio tenutasi da remoto, il 14 luglio 2021.

Depositato in Cancelleria il 5 novembre 2021