Corte di Cassazione, sez. V Civile, Ordinanza n.32986 del 10/11/2021

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CIRILLO Ettore – Presidente –

Dott. CRUCITTI Roberta – Consigliere –

Dott. GUIDA Riccardo – Consigliere –

Dott. D’ORAZIO Luigi – Consigliere –

Dott. D’AQUINO Filippo – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 31/2017 R.G. proposto da:

MAG MECCANICA SRL, (C.F. *****), in persona del legale rappresentante pro tempore, G.G. (C.F. *****), G.M. (C.F. *****), G.A. (C.F. *****), D.L.G. (C.F. *****), rappresentati e difesi dall’Avv. EMANUELE COGLITORE, con studio in Roma, Via F. Confalonieri, 5, e dall’avv. Bruzzone Mariagrazia;

– ricorrenti –

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE, (C.F. *****), in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso la quale è domiciliata in Roma, via dei Portoghesi, 12;

– resistente –

avverso la sentenza della Commissione Tributaria Regionale del Veneto, n. 587/06/15, depositata il 9 maggio 2016.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 26 maggio 2021 dal Consigliere Relatore Filippo D’Aquino.

RILEVATO

CHE:

I contribuenti MAG MECCANICA SRL, G.G., G.M., G.A., D.L.G. hanno separatamente impugnato alcuni avvisi di accertamento, relativi al periodo di imposta dell’esercizio 2007, con cui venivano disconosciuti costi relativi a fatture di acquisto per prestazioni di sponsorizzazione inesistenti, con conseguente recupero di IRPEF, IRAP e IVA e del reddito di partecipazione dei soci; gli avvisi traevano origine da un PVC, nel quale erano state contestate prestazioni oggettivamente inesistenti rese da parte di Scuderia Errepi Racing SRL, con conseguente recupero di costi oggetto di sovrafatturazione.

La CTP di Vicenza ha accolto i ricorsi riuniti e la CTR del Veneto, con sentenza in data 9 maggio 2016, ha accolto parzialmente l’appello principale dell’Ufficio e rigettato l’appello incidentale dei contribuenti in punto spese. Ha ritenuto preliminarmente la CTR che l’appello è ammissibile, in quanto il ricorso contiene le indicazioni di cui al D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 53. Ha ritenuto, poi, la CTR nel merito sussistenti elementi indiziari in ordine alla emissione di fatture per operazioni oggettivamente inesistenti da parte della società Errepi Racing SRL, atteso che la documentazione contrattuale era generica, ciò evidenziato anche da un tariffario standard per tutte le gare, osservando che non vi fosse evidenza di collegamenti tra le sponsorizzazioni erogate e le gare disputate, avuto anche riguardo alle finalità della sponsorizzazione. La CTR ha, poi, rigettato l’appello incidentale dei contribuenti sul punto della nullità dell’avviso impugnato per assenza di sottoscrizione e per assenza di qualifica dirigenziale del funzionario sottoscrittore. L’appello principale e’, peraltro, stato parzialmente accolto, riconoscendosi la sovrafatturazione nella misura del 50% di quanto accertato.

Propongono ricorso per cassazione i contribuenti affidato a quattro motivi, ulteriormente illustrati da memoria; l’ente impositore si è costituito ai soli fini della partecipazione all’eventuale udienza di discussione.

CONSIDERATO

CHE:

1.1 – Con il primo motivo si deduce, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, violazione e/o falsa applicazione del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 53, comma 1, dell’art. 100 c.p.c. e art. 329 c.p.c., comma 2, dell’art. 111 Cost. ai sensi del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 62. Evidenziano i ricorrenti che la sentenza di primo grado avrebbe accertato che la società contribuente non aveva preso parte alla frode fiscale. Evidenziano, a tale proposito, i ricorrenti che l’Ufficio non avrebbe enunciato motivi specifici di impugnazione a pena di inammissibilità del gravame.

1.2 – Con il secondo motivo si deduce, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 3 e 4, violazione e/o falsa applicazione degli artt. 2697,2727 e 2729 c.c., D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 39,D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 54, comma 2, D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 109 (TUIR), art. 115 c.p.c., denunciati in relazione al D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 62, comma 1, denunciando i ricorrenti la carenza di elementi indiziari al fine di ritenere integrata la prova presuntiva idonea a dimostrare la sovrafatturazione e l’inesistenza delle operazioni rese alla società contribuente. Evidenziano i ricorrenti come fosse pacifico o, comunque, che fosse stata data prova delle prestazioni rese dalla fornitrice Errepi Racing SRL. Deducono i ricorrenti che sarebbe stato invertito l’onere della prova.

1.3 – Con il terzo motivo si deduce, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, violazione e/o falsa applicazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 42, commi 1 e 3, in combinato disposto con il D.Lgs. 30 marzo 2001, n. 165, artt. 1,4 e 17 in relazione al D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 62, comma 1, nella parte in cui la sentenza impugnata ha ritenuto, rigettando l’appello incidentale dei contribuenti, che l’atto impugnato fosse legittimo ancorché il funzionario sottoscrittore fosse privo di qualifica dirigenziale. Evidenziano i ricorrenti di avere contestato, sin dal primo grado di giudizio, la nullità dell’avviso sia per carenza di delega, sia per carenza di “competenza” del funzionario sottoscrittore, in quanto mero incaricato di funzioni dirigenziali, dando atto che l’Ufficio avesse prodotto sin dal primo grado di giudizio la delega di firma, evidenziando come il documento prodotto, in quanto oscurato, non fosse in grado di consentire alcun controllo, con conseguente errore di diritto per non avere individuato le ragioni del conferimento della delega, né del termine di validità della stessa, né del soggetto delegato.

1.4 – Con il quarto motivo (indicato come quinto motivo) si invoca lo ius superveniens di cui al D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471, art. 1, comma 2, art. 5, comma 4, art. 6, comma 6, art. 8, comma 1 nella formulazione successiva alla novella di cui al D.Lgs. 24 settembre 2015, n. 158, art. 15 nonché in relazione all’abrogazione del D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, art. 32, comma 2, in forza del D.Lgs. n. 158 del 2015, art. 32, comma 2, lett. a) in relazione al regime sanzionatorio applicato, evidenziando l’esigenza di rideterminazione le sanzioni a fronte della sopravvenuta riduzione della sanzione minima dal 100% al 90% della maggiore imposta dovuta.

2 – Il primo motivo è infondato, essendo ferma questa Corte (i cui principi sono stati ribaditi nella sentenza impugnata) nel ritenere che, in forza dell’effetto devolutivo dell’appello, che preclude al giudice del gravame esclusivamente di estendere le sue statuizioni a punti che non siano compresi, neanche implicitamente, nel tema del dibattito esposto nei motivi d’impugnazione, il giudice di appello può riesaminare l’intera vicenda nel complesso dei suoi aspetti, salvo il solo giudicato interno, che si verifica in assenza di contestazione (Cass., Sez. III, 13 aprile 2018, n. 9202). Parimenti, la natura devolutiva dell’appello, è ammissibile anche in caso di mera riproposizione delle questioni a sostegno della legittimità dell’accertamento (Cass., Sez. V, 10 novembre 2020, n. 25106; Cass., Sez. V, 4 novembre 2020, n. 24533; Cass., Sez. V, 9 ottobre 2020, n. 21774; Cass., Sez. V, 20 dicembre 2018, n. 32954; Cass., Sez. V, 19 dicembre 2018, n. 32838; Cass., Sez. VI, 23 novembre 2018, n. 30525; Cass., Sez. VI, 5 ottobre 2018, n. 24641; Cass., Sez. VI, 22 marzo 2017, n. 7369; Cass., Sez. VI, 22 gennaio 2016, n. 1200; Cass., Sez. V, 29 febbraio 2012, n. 3064). L’indicazione dei motivi specifici dell’impugnazione, richiesta dal D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 53 non deve, difatti, consistere in una formalistica enunciazione delle ragioni invocate a sostegno dell’appello, richiedendosi, invece, soltanto una esposizione chiara ed univoca sia della domanda rivolta al giudice del gravame, sia delle ragioni della doglianza (Cass., Sez. V, 21 novembre 2019, n. 30341). Sul punto i ricorrenti – che non hanno evidenziato la formazione di un giudicato interno – si sono limitati a ritenere inammissibile l’appello per il fatto che le censure non fossero analitiche, con argomentazioni che, secondo la giurisprudenza di questa Corte, non possono essere condivise. La sentenza impugnata ha fatto corretta applicazione dei suddetti principi.

3 – Il secondo motivo è inammissibile, posto che i ricorrenti, attraverso la censura di norme di diritto e di norme relative alla distribuzione dell’onere della prova, mirano a una rivalutazione del ragionamento decisorio che ha portato il giudice del merito a ritenere fondato il quadro indiziario relativo alla natura fittizia dei costi di sponsorizzazione. Così facendo i ricorrenti, pur deducendo apparentemente, una violazione di norme di legge, mirano, in realtà, alla rivalutazione dei fatti operata dal giudice di merito, così da realizzare una surrettizia trasformazione del giudizio di legittimità in un nuovo, non consentito, terzo grado di merito (Cass., Sez. VI, 4 luglio 2017, n. 8758), essendo oggetto del ricorso la valutazione delle prove, riservata al giudice del merito (Cass., Sez. I, 5 febbraio 2019, n. 3340; Cass., Sez. I, 14 gennaio 2019, n. 640; Cass., Sez. I, 13 ottobre 2017, n. 24155; Cass., Sez. V, Sez. 5, 4 aprile 2013, n. 8315), il cui apprezzamento, al pari di ogni altro giudizio di fatto, può essere esaminato in sede di legittimità soltanto sotto il profilo del vizio di motivazione (Cass., Sez. VI, 3 dicembre 2019, n. 31546; Cass., Sez. U., 5 maggio 2006, n. 10313; Cass., Sez. VI, 12 ottobre 2017, n. 24054).

4 – Il terzo motivo – formulato nelle forme della violazione di legge – è infondato, essendo ferma questa Corte nel ritenere che l’avviso di accertamento, a norma del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 42 e D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 56 deve essere sottoscritto, a pena di nullità, dal capo dell’Ufficio o da altro impiegato della carriera direttiva da lui delegato e, cioè, secondo la classificazione prevista dall’art. 17 del c.c.n.l. comparto agenzie fiscali per il quadriennio 2002-2005, da un funzionario di terza area, di cui non è richiesta la qualifica di dirigente (Cass., Sez. VI, 10 dicembre 2019, n. 32172; Cass., Sez. V, 9 novembre 2015, n. 22800), essendo sufficiente la mera delega del dirigente (Cass., Sez. V, 30 settembre 2019, n. 24271). Ne consegue che la mancata sottoscrizione di un funzionario di carriera direttiva non comporta alcuna nullità dell’atto impositivo.

4.1 – Infondato e’, poi, il motivo nella parte in cui censura la sentenza per non avere rilevato – in considerazione delle parti oscurate della delega, riprodotta per specificità – l’assenza di profili di invalidità della delega per mancata indicazione del nominativo del delegato, del termine di validità e delle ragioni del conferimento della delega, posto che, essendo la delega alla sottoscrizione dell’avviso di accertamento conferita dal dirigente D.P.R. n. 600 del 1973, ex art. 42, comma 1, una delega di firma e non di funzioni, il relativo provvedimento non richiede l’indicazione né del nominativo del soggetto delegato, né della durata della delega, potendo essere contenuto anche in meri ordini di servizio (Cass., Sez. V, 29 marzo 2019, n. 8814).

5 – Il quarto motivo è ammissibile, avendo i ricorrenti trascritto lo stralcio dell’avviso di accertamento dal quale risultava la violazione accertata e la sanzione in concreto applicata (Cass., Sez. V, 16 settembre 2020, n. 19286), nonché fondato, posto che la disciplina sanzionatoria invocata, applicabile per il principio del favor rei (Cass., Sez. V, 30 marzo 2021, n. 8716, è intervenuta in epoca successiva alla deliberazione della decisione (6 luglio 2015) e, in ogni caso, successivamente all’esercizio del diritto di difesa dei ricorrenti davanti alla Commissione di appello.

6 – Il ricorso va, pertanto, accolto in relazione al quarto motivo, con rinvio alla CTR a quo per la rideterminazione del trattamento sanzionatorio, nonché per la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.

PQM

La Corte rigetta il primo, il secondo e il terzo motivo, accoglie il quarto motivo, cassa la sentenza impugnata, con rinvio alla CTR del Veneto, in diversa composizione, anche per la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, il 26 maggio 2021.

Depositato in Cancelleria il 10 novembre 2021