Corte di Cassazione, sez. V Civile, Ordinanza n.34181 del 15/11/2021

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. PERRINO A.M. – Presidente –

Dott. MONDINI Antonio – Consigliere –

Dott. PUTATURO DONATI VISCIDO DI NOCERA M.G. – Consigliere –

Dott. CASTORINA R.M. – rel. Consigliere –

Dott. NOVIK Adet Toni – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 8469/2015 R.G. proposto da:

Agenzia delle Entrate, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso la quale è domiciliata in Roma, via dei Portoghesi n. 12;

– ricorrente –

Contro

Consorzio ***** in persona del legale rappresentante, in fallimento dichiarato con sent. N. 410/2017 emessa dal Tribunale Ordinario di Roma il 19 maggio 2017, rappresentato e difeso dall’avv. Ermanno Belli ed elettivamente domiciliato in Roma, Via Rotellini, 88 per procura speciale a margine del controricorso.

– controricorrente –

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del Lazio n. 7819/20/14, depositata il 19.12.2014.

Udita la relazione svolta all’adunanza camerale del 9.7.2021 dal Consigliere Rosaria Maria Castorina.

OSSERVA L’Agenzia delle Entrate notificava al Consorzio ***** (esercente attività di autotrasporto per conto terzi e di agenzia di servizi a mezzo di strutture proprie o fornite dai consorziati) un avviso di accertamento per l’anno di imposta 2005, emesso a seguito di una verifica, richiesta dallo stesso Consorzio, al fine di ottenere il riconoscimento delle detrazioni Iva spettanti.

All’esito della ricostruzione reddituale l’ufficio accertava componenti positivi di reddito non dichiarati per complessivi Euro 4.973.761,00 a fronte dei quali venivano riconosciuti in deduzione costi per Euro 1.054.856,46 (ai fini Ires) e Euro 861.672,00 (ai fini Irap). Inoltre l’ufficio accertava, ai fini Iva, l’omessa dichiarazione di ricavi per Euro 5.068.742,00 ed acquisti imponibili pari a Euro 861.672,00.

All’esito negativo dell’accertamento con adesione la contribuente impugnava l’avviso deducendo che la mancata presentazione della dichiarazione dei redditi per il 2005 era stata causata dall’omessa presentazione della stessa da parte del commercialista incaricato.

La CTP di Roma accoglieva parzialmente il ricorso ritenendo deducibili i costi relativi alle prestazioni rese dalle imprese consorziate e fatturate dal Consorzio ed ammetteva la detraibilità della relativa Iva, con rideterminazione della base imponibile e delle imposte dovute. Avverso la sentenza del giudice di primo grado l’Agenzia delle entrate proponeva appello e il contribuente appello incidentale.

La Commissione tributaria regionale del Lazio, con sentenza n. 7819/20/14, depositata il 19.12.2014 rigettava l’appello dell’Agenzia delle entrate e accoglieva parzialmente l’appello del Consorzio annullando integralmente le sanzioni irrogate.

Avverso la sentenza del giudice del gravame l’Agenzia delle entrate ha proposto ricorso per la cassazione affidato a quattro motivi di censura, cui ha resistito il contribuente depositando controricorso. Con istanza depositata il 21.5.2021 il contribuente esponeva che in data 19 maggio 2017, il Tribunale ordinario di Roma, sezione fallimentare, con sent. N. 413/2017 aveva dichiarato il fallimento del Consorzio ***** e chiedeva dichiararsi l’interruzione del processo.

Motivi della decisione

Deve essere preliminarmente disattesa l’istanza di interruzione del processo. Osserva la Corte che l’apertura del fallimento non determina l’interruzione del giudizio pendente innanzi la corte di Cassazione, atteso che il processo è dominato dall’impulso d’ufficio, per cui non trovano applicazione le comuni cause di interruzione previste in via generale dalla legge (Cass. 19119/2016; Cass. 3620/2021; Cass. 15928/2021).

1.Con il primo motivo l’Ufficio deduce la nullità della sentenza per violazione dell’art. 132 c.p.c., n. 4 e del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 36, comma 2, n. 4 in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4.

Lamenta che la CTR da un lato aveva dato atto del riconoscimento di parte dei costi effettuato dall’ufficio e, dall’altro, aveva ritenuto la deducibilità di ulteriori costi senza indicare le ragioni del proprio convincimento, limitandosi a generiche affermazioni in ordine al proprio prudente apprezzamento, motivando in maniera apparente.

La censura non è fondata.

Ricorre il vizio di omessa o apparente motivazione della sentenza allorquando il giudice di merito ometta di indicare gli elementi da cui ha tratto il proprio convincimento ovvero li indichi senza un’approfondita disamina logica e giuridica, rendendo, in tal modo, impossibile ogni controllo sull’esattezza e sulla logicità del suo ragionamento.

E’ noto che in seguito alla riformulazione dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5), disposta dal D.L. n. 83 del 2012, art. 54 conv. con modif. in L. n. 134 del 2012, è denunciabile in cassazione l’anomalia motivazionale che si concretizza nel “contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili”, quale ipotesi che non rende percepibile l’iter logico seguito per la formazione del convincimento e, di conseguenza, non consente alcun effettivo controllo sull’esattezza e sulla logicità del ragionamento del giudice. In particolare, il vizio motivazionale previsto dall’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, nella formulazione introdotta dal D.L. n. 83 del 2012, art. 54 convertito in L. n. 134 del 2012, applicabile ratione temporis, presuppone che il giudice di merito abbia esaminato la questione oggetto di doglianza, ma abbia totalmente pretermesso uno specifico fatto storico, e si esaurisce nella “mancanza assoluta di motivi sotto l’aspetto materiale e grafico”, nella “motivazione apparente”, nel “contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili” e nella “motivazione perplessa e obiettivamente incomprensibile”, mentre resta irrilevante il semplice difetto di “sufficienza” della motivazione. E così, ricorre il vizio di omessa motivazione della sentenza, denunziabile in sede di legittimità ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, quando il giudice di merito ometta di indicare gli elementi da cui ha tratto il proprio convincimento ovvero indica tali elementi senza una approfondita disamina logica e giuridica, rendendo in tal modo impossibile ogni controllo sull’esattezza e sulla logicità del suo ragionamento.

Nella fattispecie la motivazione della sentenza non è connotata da tali deficienze in quanto la CTR ha dato sufficiente contezza delle ragioni poste a base della sua decisione.

La CTR ha ritenuto che la quantificazione dei costi rispetto ai ricavi presunti non rendesse “adeguatamente bilanciato” l’avviso di accertamento.

Il giudice, premessa la complessità della controversia, ha osservato che la pronuncia di primo grado era stata correttamente emessa valorizzando la sussistenza di una incidenza percentuale di costi presunti a fronte dei maggiori ricavi accertati, con la finale limitazione del riconoscimento della deducibilità dei costi solo per quelli di cui al prospetto di pagina 2 del ricorso in primo grado del contribuente, relativi alle prestazioni fatturate dalle consorziate al Consorzio rendendo palese il percorso motivazionale e la ragione della decisione.

2. Con il secondo e terzo motivo si deducono la violazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 2 e art. 41 nonché del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 55, comma 1 in relazione all’art. 109 tuir e D.P.R. n. 633 del 1973, art. 19 e dell’art. 2697 c.c. ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3 e l’omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio, oggetto di discussione tra le parti, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5.

Lamenta l’Ufficio che era stata effettuata una valutazione analitica dei costi indicati dal Consorzio procedendo al disconoscimento degli stessi per la inidoneità della documentazione prodotta, riconoscendo la deducibilità dei costi documentati, mentre la CTR aveva violato le regole sul riparto dell’onere della prova senza motivare adeguatamente sul punto.

Le censure sono suscettibili di trattazione congiunta.

Esse sono fondate.

In tema di accertamento delle imposte sui redditi, nel caso di omessa dichiarazione da parte del contribuente, l’Amministrazione finanziaria, i cui poteri trovano fondamento non già nell’art. 38 (accertamento sintetico) o nell’art. 39 (accertamento induttivo), bensì nel D.P.R. n. 600 del 1973, art. 41 (cd. accertamento d’ufficio), può ricorrere a presunzioni cd. supersemplici, anche prive, cioè, dei requisiti di gravità, precisione e concordanza, che comportano l’inversione dell’onere della prova a carico del contribuente, ma deve, comunque, determinare, sia pure induttivamente, i costi relativi ai maggiori ricavi accertati, senza che possano operare le limitazioni previste dal D.P.R. n. 917 del 1986, art. 75 (ora 109) in tema di accertamento dei costi, disciplinando tale norma la diversa ipotesi in cui una dichiarazione dei redditi, ancorché infedele, sia comunque sussistente. L’Amministrazione finanziaria deve, quindi, ricostruire il reddito del contribuente tenendo conto anche delle componenti negative emerse dagli accertamenti compiuti ovvero, in difetto, determinate induttivamente, al fine di evitare che, in contrasto con il principio della capacità contributiva di cui all’art. 53 Cost., venga sottoposto a tassazione il profitto lordo, anziché quello netto (Cass. 2581/2021).

Nella specie è incontestato che l’Ufficio abbia riconosciuto costi (ai fini Ires) per circa Euro1.000.000,00 a fronte di ricavi indicati per circa Euro5.000.000,00.

La CTR laziale ha fatto erroneo uso della giurisprudenza della Corte; infatti, dopo avere affermato che la posizione fiscale del Consorzio era stata “rappresentata dalle parti con opposte argomentazioni ed elementi tra loro discordanti e con documentazione non sempre completa ed esaustiva ed avente differente spessore probatorio”, ha affermato di avere tratto le proprie conclusioni in base “al suo discrezionale potere al proprio libero convincimento” senza aver dato atto delle ragioni per le quali ha ritenuto che l’Ente impositore non avesse assolto il proprio onere probatorio, anche a fronte delle giustificazioni date dal contribuente, senza indicare e valorizzare specificamente quali elementi abbia esaminato per raggiungere il proprio “libero convincimento” ed escludere la corretta quantificazione del reddito operata dall’Ufficio e dei costi riconosciuti.

4. Con il quarto motivo si deduce, ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3 la violazione e falsa applicazione del D.Lgs. n. 472 del 1997, artt. 5 e 6 in relazione all’art. 2697 c.c. per avere la CTR ritenuto che la negligenza del consulente per l’omessa presentazione della dichiarazione dei redditi giustificasse la disapplicazione delle sanzioni.

La censura è fondata.

Questa Corte ha di recente affermato il seguente principio di diritto: “in tema di sanzioni tributarie, l’esimente prevista dal D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 6, comma 3, si applica in caso di inadempimento al pagamento di un tributo – e, dunque, escluse le violazioni solo formali – imputabile unicamente alla condotta di un soggetto terzo (normalmente l’intermediario cui è stato attribuito l’incarico, oltre che della tenuta della contabilità e dell’effettuazione delle dichiarazioni fiscali, di provvedere ai pagamenti), purché il contribuente abbia adempiuto all’obbligo di denuncia all’autorità giudiziaria e non abbia tenuto una condotta colpevole ai sensi del D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 5, comma 1, nemmeno sotto il profilo della semplice culpa in vigilando” (Cass. 28359/2018).

Nella specie, la CTR ha ritenuto l’inapplicabilità delle sanzioni sul presupposto che l’omessa presentazione della dichiarazione dei redditi fosse imputabile alla negligenza del consulente fiscale facendo mal governo dell’enunciato principio di diritto.

Invero, la menzionata esimente non può trovare applicazione, in quanto il comportamento incolpevole della società contribuente non può essere escluso dalla semplice omissione dell’intermediario, atteso che quest’ultima non elide di per sé ogni profilo di negligenza (anche con riferimento controllo dell’attività dell’intermediario), non avendo il contribuente nemmeno allegato di avere svolto atti concreti diretti a controllare l’esecuzione della prestazione del professionista (cfr. Cass. n. 12472 del 21/05/2010; Cass. n. 1198 del 23/01/2004). Il ricorso deve essere, pertanto, accolto e la sentenza cassata con rinvio alla CTR del Lazio in diversa composizione anche per la liquidazione delle spese del presente giudizio di legittimità.

PQM

Accoglie i motivi due, tre e quattro, rigettato il primo; cassa la sentenza impugnata e rinvia alla CTR del Lazio, in diversa composizione, anche per la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, nella Camera di Consiglio, il 9 luglio 2021.

Depositato in Cancelleria il 15 novembre 2021