Corte di Cassazione, sez. V Civile, Ordinanza n.34366 del 15/11/2021

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CRUCITTI Roberta – Presidente –

Dott. GIUDICEPIETRO Andreina – rel. Consigliere –

Dott. FEDERICI Francesco – Consigliere –

Dott. D’AQUINO Filippo – Consigliere –

Dott. DI MARZIO Paolo – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 1925/2015 R.G. proposto da:

Agenzia delle entrate, in persona del direttore p.t., rappresentata e difesa dall’Avvocatura generale dello Stato, presso i cui uffici, in Roma, in via dei Portoghesi, n. 12, è domiciliata;

– ricorrente –

contro

Fallimento ***** s.r.l., in persona del curatore p.t.;

– intimato –

avverso la sentenza n. 1279/14/2014 della Commissione tributaria regionale della Puglia, pronunciata in data 2 aprile 2014, depositata in data 4 giugno 2014 e non notificata.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 28 settembre 2021 dal consigliere Andreina Giudicepietro.

RILEVATO

CHE:

l’Agenzia delle entrate ricorre con sette motivi avverso il fallimento ***** s.r.l., in persona del curatore p.t., per la cassazione della sentenza n. 1279/14/2014 della Commissione tributaria regionale della Puglia, pronunciata in data 2 aprile 2014, depositata in data 4 giugno 2014 e non notificata, che ha accolto l’appello del contribuente, in controversia concernente l’impugnativa dell’avviso di accertamento con cui l’ufficio aveva rideterminato il reddito imponibile della società e quantificato maggiori Ires, Irap ed Iva per l’anno di imposta 2005;

la C.t.r., con la sentenza impugnata, riteneva che il criterio di antieconomicità della gestione, posto a base di alcuni rilievi dell’avviso di accertamento, poteva far presumere utili in nero, ma non nel caso in esame, in cui vi era stata cessazione dell’attività e perdita degli investimenti a seguito di fallimento;

inoltre, la C.t.r. riteneva che la società avesse fornito sufficienti giustificazioni in ordine ai rilievi dell’ufficio sulla indimostrata inerenza dei costi e sulla loro indeducibilità, perché sostenuti nei confronti di fornitori sconosciuti;

a seguito del ricorso, il fallimento è rimasto intimato;

il ricorso è stato fissato per la camera di consiglio del 28 settembre 2021, ai sensi dell’art. 375 c.p.c., u.c., e art. 380 bis 1 c.p.c., il primo come modificato ed il secondo introdotto dal D.L. 31 agosto 2016, n. 168, conv. in L. 25 ottobre 2016, n. 197.

CONSIDERATO

CHE:

con il primo motivo, l’Agenzia delle entrate denunzia la violazione dell’art. 112 c.p.c. e art. 329 c.p.c., comma 2, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4;

secondo la ricorrente, la C.t.r. avrebbe annullato integralmente l’avviso di accertamento, anche se il gravame del contribuente era limitato a rilievi specifici (nn. 8, 9 e 10);

il motivo è infondato e va rigettato, in quanto il giudice di prime cure aveva ritenuto che l’accertamento fosse interamente basato proprio sui rilievi nn. 8, 9 e 10, mentre aveva ritenuto irrilevanti ed infondati i rilievi da 1 a 6, che avevano un valore meramente formale, ed aveva accolto il rilievo n. 7 per Euro 6.550,00;

pertanto la contribuente aveva correttamente impugnato solo le statuizioni che erano state a lei sfavorevoli, le quali sostanzialmente riguardavano la maggior parte degli importi accertati;

con il secondo motivo, la ricorrente denunzia la violazione e/o falsa applicazione dell’art. 132 c.p.c., n. 4, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, dunque la nullità della sentenza per l’assoluta mancanza o apparenza della motivazione;

deduce la ricorrente che la C.t.r. avrebbe omesso sia di esaminare i profili di antieconomicità della gestione societaria evidenziati nel rilievo n. 10 dell’avviso di accertamento, sia di indicare gli elementi istruttori dai quali ha tratto il convincimento circa l’insussistenza dell’occultamento dei ricavi;

con il terzo motivo, la ricorrente denunzia la violazione e/o falsa applicazione degli artt. 115 e 116 c.p.c., in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4;

secondo la ricorrente, sotto diverso profilo, le generiche circostanze che avrebbero fornito idonea giustificazione della gestione antieconomica della società sarebbero del tutto prive di supporto probatorio;

con il quarto motivo, la ricorrente denunzia la violazione e/o falsa applicazione del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 39, degli artt. 2727,2729 e 2697 c.c., in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3;

sostiene la ricorrente che la C.t.r. non aveva tenuto conto del fatto che l’accertamento analitico induttivo, anche in presenza di contabilità formalmente regolare, poteva basarsi sulla constatata illogicità ed antieconomicità della gestione imprenditoriale e che, in tal caso, era il contribuente a dover fornire idonea e circostanziata prova contraria;

il secondo motivo è fondato, con conseguente assorbimento del terzo e del quarto;

“nel giudizio tributario, una volta contestata dall’erario l’antieconomicità di un comportamento posto in essere dal contribuente, poiché assolutamente contrario ai canoni dell’economia, incombe sul medesimo l’onere di fornire, al riguardo, le necessarie spiegazioni, essendo – in difetto – pienamente legittimo il ricorso all’accertamento induttivo da parte dell’amministrazione, ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39 e del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54” (ex multis, da ultimo, Cass. Sez. 5, Ordinanza n. 21128 del 22/07/2021);

e’ stato anche precisato che “in tema di imposte sui redditi, la tenuta della contabilità in maniera formalmente regolare non è di ostacolo alla rettifica delle dichiarazioni fiscali e, in presenza di un comportamento assolutamente contrario ai canoni dell’economia, che il contribuente non spieghi in alcun modo, è legittimo l’accertamento su base presuntiva, ed il giudice di merito, per poter annullare l’accertamento, deve specificare, con argomenti validi, le ragioni per le quali ritiene che l’antieconomicità del comportamento del contribuente non sia sintomatico di possibili violazioni di disposizioni tributarie” (Cass.. Sez. 5, Ordinanza n. 22185 del 14/10/2020);

nel caso di specie, il giudice di appello, dopo aver escluso ogni significatività ai rilievi contenuti nell’avviso di accertamento e contrassegnati con i numeri da 1 a 6, considerati meramente formali e non influenti sulla determinazione dei maggiori ricavi (statuizione che non risulta in alcun modo impugnata), ha individuato nella sola antieconomicità l’elemento indicativo della condotta di evasione contestata nel rilievo n. 10;

sul punto, la C.t.r., pur evidenziando che la società contribuente non aveva fornito giustificazioni in ordine alla gestione antieconomica dell’impresa, ha ritenuto che tale elemento non potesse assurgere ad indizio decisivo da cui desumere il conseguimento di ricavi in nero, in quanto, nel primo periodo di attività, vi era stata una fase di pubblicità e promozione, mentre, per gli anni successivi, alla gestione antieconomica era seguita la liquidazione volontaria della società ed il suo fallimento;

giova rimarcare che l’apprezzamento in ordine alla gravità, precisione e concordanza degli indizi posti a fondamento dell’accertamento compiuto con metodo presuntivo – nel nostro caso, in ordine all’antieconomicità della condotta – attiene alla valutazione dei mezzi di prova, ed è pertanto rimesso in via esclusiva al giudice di merito, salvo lo scrutinio riguardo alla congruità della relativa motivazione (tra varie, Cass. 24437/13; 16743/16);

tuttavia, nel caso di specie, la motivazione della C.t.r. risulta meramente apparente, poiché il giudice di appello omette di considerare gli elementi specificamente individuati dall’Agenzia delle entrate a sostegno del proprio assunto (il fatto che la società, che si occupava prevalentemente di ricevimenti nuziali, meeting, congressi, aveva dichiarato costi programmati per un totale di Euro 1.485.249,00 a fronte di ricavi conseguiti e dichiarati per Euro 968.732,00; le perdite ingenti e costanti anche negli anni precedenti; lo scostamento dagli studi di settore) e non chiarisce per quali motivi il fatto che la società sia fallita alcuni anni dopo (nel 2011), con conseguente cessazione dell’attività e perdita degli investimenti dei soci, conferisca attendibilità ai dati emersi in relazione alla condotta della società per i fatti accertati nell’anno 2005;

la C.t.r., dunque, ha omesso sia di esaminare i profili di antieconomicità della gestione societaria analiticamente evidenziati nel rilievo n. 10 dell’avviso di accertamento, sia di indicare gli elementi istruttori dai quali ha tratto il convincimento circa l’insussistenza dell’occultamento dei ricavi, limitandosi ad affermare che la contribuente non aveva giustificato l’antieconomicità della gestione, ma che essa non poteva assurgere ad elemento sintomatico di evasione, in quanto alla gestione antieconomica, dopo qualche tempo, era seguito il fallimento dell’impresa;

con il quinto motivo, la ricorrente denunzia la violazione e/o falsa applicazione dell’art. 132 c.p.c., n. 4, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, dunque la nullità della sentenza per l’assoluta mancanza o apparenza della motivazione;

secondo la ricorrente, anche per l’annullamento del rilievo n. 9 dell’avviso di accertamento la sentenza della C.t.r. sarebbe priva di adeguata motivazione, o corredata da motivazione solo apparente, in quanto non chiarisce in alcun modo quali sarebbero le giustificazioni fornite dalla contribuente a fronte della contestazione dell’ufficio, secondo cui la variazione in diminuzione per Euro 282.859,00 non sarebbe stata in alcun modo documentata;

con il sesto motivo, la ricorrente denunzia la violazione e/o falsa applicazione degli artt. 115 e 116 c.p.c., in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4;

nell’annullare il rilievo n. 9, la C.t.r. avrebbe anche violato l’art. 115 c.p.c., che impone al giudice di porre a fondamento della decisione le prove addotte dalle parti, non risultando che la società avesse fornito la prova documentale della spettanza dei crediti per investimenti in campagne pubblicitarie e per imposte anticipate;

il quinto motivo è fondato, con conseguente assorbimento del sesto;

invero, la C.t.r., sul rilievo n. 9 dell’avviso di accertamento, relativo alla contestazione della variazione in diminuzione per Euro 282.859,00, ha affermato che non era stata “adeguatamente controreplicata” la giustificazione fornita dalla società, senza in alcun modo indicare il contenuto del rilievo, né in cosa consistesse la giustificazione della società contribuente;

con il settimo motivo, la ricorrente denunzia la violazione o falsa applicazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 57 in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4;

la società contribuente in appello avrebbe introdotto una causa petendi del tutto nuova, deducendo per la prima volta l’illegittimità dell’accertamento per il mancato riconoscimento delle perdite pregresse;

il motivo è inammissibile sotto più profili;

in primo luogo, non vengono riportati i motivi di ricorso in primo e grado e quelli oggetto dell’appello del contribuente per consentire la verifica della novità della questione;

in secondo luogo, l’impugnazione è rivolta avverso una motivazione alternativa, illustrata ad abundantiam dal giudice di appello, dovendosi ritenere che la sentenza sia fondata sulla ratio decidendi, cioè sulla “ragionevole insussistenza” di eventuali utili in nero;

pertanto la sentenza impugnata va cassata in relazione ai motivi accolti, con rinvio alla C.t.r. della Puglia, in diversa composizione, che provvederà anche sulle spese del giudizio di legittimità.

PQM

la Corte accoglie il secondo ed il quinto motivo di ricorso, rigettati il primo ed il settimo ed assorbiti i rimanenti;

cassa la sentenza impugnata in relazione ai motivi accolti e rinvia alla C.t.r. della Puglia, in diversa composizione, cui demanda di provvedere anche sulle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, il 28 settembre 2021.

Depositato in Cancelleria il 15 novembre 2021