Corte di Cassazione, sez. V Civile, Ordinanza n.34859 del 17/11/2021

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. BRUSCHETTA Ernestino – Presidente –

Dott. NONNO Giacomo Maria – Consigliere –

Dott. PUTARUTO DONATI VISCIDO di N. Maria Giulia – Consigliere –

Dott. CASTORINA Rosaria M. – rel. Consigliere –

Dott. NAPOLITANO Lucio – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 3221/2018 R.G. proposto da:

Agenzia delle Entrate, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso la quale è domiciliata in Roma, via dei Portoghesi n. 12;

– ricorrente –

contro

Company Electronics s.r.l. in persona del legale rappresentante, rappresentata e difesa dall’avv. Pietro Selicato e dall’Avv. Sabino Selicato, elettivamente domiciliata presso lo studio di quest’ultimo in Roma, via Ferdinando Galiani, 68, per procura speciale a margine del controricorso.

– controricorrente –

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del Lazio n. 3476/8/2017 depositata in data 14.6.2017.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 15.9.2021 dal Consigliere Rosaria Maria Castorina.

RITENUTO IN FATTO

L’Agenzia delle entrate, per il periodo di imposta 2009, notificava a Company Electronics s.r.l., un avviso di accertamento per Iva, Irap e Ires, oltre sanzioni, basato sul presupposto del coinvolgimento della società in un sistema di “frodi carosello” nel settore della telefonia cellulare.

La contribuente impugnava l’avviso e la CTP di Roma accoglieva parzialmente il ricorso ritenendo non adeguatamente provata, da parte dell’ufficio, la fittizietà delle operazioni; confermava, invece il rilievo relativo all’omessa dichiarazione dei ricavi.

Proponevano appello principale la contribuente e appello incidentale l’Agenzia delle Entrate. La CTR del Lazio con sentenza n. 3476/8/17 depositata il 14.6.2017, accoglieva l’appello di Company Electronics determinando il maggior imponibile ai fini Ires ed Irap e Iva non dichiarata, previa deduzione dei costi non inerenti; rigettava invece l’appello dell’Ufficio sul presupposto che quest’ultimo non avesse fornito una prova sufficiente a dimostrare la natura di cartiera delle venditrici e la consapevolezza dell’inesistenza delle operazioni. Avverso la pronuncia ha proposto ricorso l’Agenzia delle Entrate affidandolo a due motivi di censura, cui ha resistito la contribuente depositando controricorso.

Il PG nella persona del sostituto S. De Matteis ha concluso per l’accoglimento del ricorso.

MOTIVI DELLA DECISIONE

1. Con il primo motivo di ricorso si censura la sentenza ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3), per violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 633 del 1972, artt. 19 e 54, e degli artt. 2697 e 2700 c.c., degli artt. 2727 e 2729c.c., degli artt. 115 e 116 c.p.c., e per avere la CTR fatto malgoverno delle regole riguardanti la distribuzione dell’onere della prova in materia di operazioni soggettivamente inesistenti.

La censura è fondata.

La tematica della detraibilità dell’Iva, nel caso di fatturazione per operazioni inesistenti (oggettivamente o soggettivamente) o per operazioni comunque iscritte in un meccanismo negoziale attuato allo scopo di frodare il fisco (comunemente dette “frodi carosello”), è stata oggetto di numerose decisioni di questa Corte, che hanno investito, alla luce di ripetuti interventi della Corte di Giustizia, che cosa deve essere provato e come è ripartito l’onere della prova tra fisco e contribuente (tra le tante v. Cass. n. 20059 del 2014, Rv. 632476, Cass. 24426 del 2013, Rv. 629419, Cass. 23074 del 2012, Rv. 625037); in questo ambito, si è affermato, anzitutto, che una regolare fattura, conforme ai requisiti di forma e contenuto richiesti dalla vigente disciplina (e, in ispecie, dal D.P.R. n. 633 del 1972, art. 21), fa presumere la verità di quanto in essa rappresentato, sicché costituisce titolo per il contribuente ai fini del diritto alla detrazione dell’IVA, spettando all’Ufficio, di fronte alla sua esibizione, provare il difetto delle condizioni per la detrazione; peraltro, nel caso, quale quello di specie, di operazioni soggettivamente inesistenti, l’operazione è effettiva ed esistente ma la fattura è stata emessa da un soggetto diverso da quello che ha effettuato la cessione o la prestazione in essa rappresentata (e della quale il cessionario o il committente è stato realmente destinatario): ne deriva che l’IVA non e’, in linea di principio, detraibile perché versata ad un soggetto non legittimato alla rivalsa, né assoggettato all’obbligo di pagamento dell’imposta; sicché, non entrano, nel conteggio del dare ed avere ai fini IVA, le fatture emesse da chi non è stato controparte nel rapporto relativo alle operazioni fatturate, in quanto tali fatture riguardano operazioni, per quanto lo riguarda, inesistenti, senza che rilevi che le stesse fatture costituiscano la “copertura” di prestazioni acquisite da altri soggetti (v. Cass. 20060 del 2015): ai sensi dell’art. 168, lett. a), Dir. 2006/112, del resto, per poter beneficiare del diritto a detrazione, occorre, da un lato, che l’interessato sia un soggetto passivo ai sensi di tale direttiva e, dall’altro, che i beni o servizi invocati a base di tale diritto siano utilizzati a valle dal soggetto passivo ai fini delle proprie operazioni soggette a imposta e che, a monte, detti beni o servizi siano forniti da un altro soggetto passivo; quel che rileva, in una simile ipotesi, è che è configurabile, anche in applicazione della giurisprudenza della Corte di giustizia dell’Unione Europea, una esigenza di tutela della buona fede del contribuente, fermo restando, in ogni caso, che i singoli non possono avvalersi fraudolentemente o abusivamente delle norme del diritto dell’Unione, sicché un soggetto passivo che sapeva o avrebbe dovuto sapere che, con il proprio acquisto, partecipava ad un’operazione che si iscriveva in un’evasione dell’IVA dev’essere considerato, ai fini della Dir. 2006/112, partecipante a tale evasione, indipendentemente dalla circostanza che egli tragga o meno beneficio dalla rivendita dei beni o dall’utilizzo dei servizi nell’ambito delle operazioni soggette a imposta da lui effettuate a valle; la suddetta considerazione ha rilevanza sotto il profilo della ripartizione dell’onere della prova, in quanto occorre considerare che il diniego del diritto a detrazione segna un’eccezione all’applicazione del principio fondamentale che tale diritto costituisce: incombe, quindi, sull’amministrazione tributaria provare, sia pure anche solo in base a presunzioni, gli elementi oggettivi che il contribuente, al momento in cui acquistò il bene od il servizio, sapeva o avrebbe dovuto sapere, con l’uso dell’ordinaria diligenza, che il soggetto formalmente cedente aveva, con l’emissione della relativa fattura, evaso l’imposta o partecipato a una frode, e cioè che il contribuente disponeva di indizi idonei ad avvalorare un tale sospetto ed a porre sull’avviso qualunque imprenditore onesto e mediamente esperto sulla sostanziale inesistenza del contraente (Corte di Giustizia, in C285/11, Bonik; Corte di Giustizia, in C-277/14, Ppuh, par. 50); una volta raggiunta questa prova, spetterà al contribuente fornire la prova contraria, ossia di aver svolto le trattative in buona fede, ritenendo incolpevolmente che le merci acquistate fossero effettivamente rifornite dalla società cedente, senza che, dunque, ne derivi una astratta e predeterminata inversione dell’onere della prova (Corte di Giustizia, in C-6/16, Eqiom);di recente, questa Corte ha sul punto precisato che: “in tema di IVA, l’Amministrazione finanziaria, la quale contesti che la fatturazione attenga ad operazioni soggettivamente inesistenti, inserite o meno nell’ambito di una frode carosello, ha l’onere di provare, anche solo in via indiziaria, non solo l’oggettiva fittizietà del fornitore ma anche la consapevolezza del destinatario che l’operazione si inseriva in una evasione dell’imposta; la prova della consapevolezza dell’evasione richiede che l’Amministrazione finanziaria dimostri, in base ad elementi oggettivi e specifici non limitati alla mera fittizietà del fornitore, che il contribuente sapeva o avrebbe dovuto sapere, con l’ordinaria diligenza in rapporto alla qualità professionale ricoperta, che l’operazione si inseriva in una evasione fiscale, ossia che egli disponeva di indizi idonei a porre sull’avviso qualunque imprenditore onesto e mediamente esperto sulla sostanziale inesistenza del contraente; incombe sul contribuente la prova contraria di aver agito in assenza di consapevolezza di partecipare ad un’evasione fiscale e di aver adoperato, per non essere coinvolto in una tale situazione, la diligenza massima esigibile da un operatore accorto secondo criteri di ragionevolezza e di proporzionalità in rapporto alle circostanze del caso concreto, non assumendo rilievo, a tal fine, né la regolarità della contabilità e dei pagamenti, né la mancanza di benefici dalla rivendita delle merci o dei servizi” (Cass. civ., 20 aprile 2018, n. 9851; conf. Cass. civ., 30 ottobre 2018, n. 27555).

Nella specie la CTR non ha dimostrato di avere esaminato il complesso degli elementi presuntivi forniti dall’ufficio, evincibili dal PVC riprodotto in ossequio dell’onere di specificità.

La CTR ha affermato che l’ufficio non aveva fornito la prova che le società venditrici fossero delle cartiere, senza considerare la sufficienza, ai fini dell’assolvimento dell’onere della prova, di una prova per presunzioni.

La CTR ha, infatti, onerato l’Ufficio di una prova specifica da fornire “con idonei verbali ispettivi accertativi della mancanza di sede e di strutture idonee delle venditrici”, come elementi idonei a dimostrare la consapevolezza da parte dell’appellata della inesistenza delle operazioni, affermando erroneamente che elemento imprescindibile per negare il diritto alla detrazione sia la connivenza del cessionario.

2. Con il secondo motivo deduce la violazione e falsa applicazione dell’art. 2909 c.c. e del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 20, nonché violazione delle norme imperative comunitarie in materia di tributi armonizzati e dei relativi principi affermati dalla giurisprudenza comunitaria della Corte di giustizia CE, 3 settembre 2009, in causa C-2/08 in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3.

Lamenta che la CTR aveva ritenuto di dare continuità all’orientamento della Sezione in riferimento ad analoghi rilievi mossi relativamente all’anno di imposta 2008, richiamando la sua precedente sentenza n. 6594/2016 che nessuna rilevanza poteva avere non essendo passata in giudicato.

La censura è inammissibile.

La CTR non ha posto a fondamento della propria decisione un giudicato esterno, nemmeno invocato perché la sentenza richiamata non era passata in giudicato, ma ha motivato per relationem con riferimento ad un proprio precedente per condividerne la decisione.

Il primo motivo di ricorso deve essere, pertanto, accolto, inammissibile il secondo e la sentenza cassata, con rinvio alla CTR del Lazio, in diversa composizione, anche per le spese del presente giudizio di legittimità.

PQM

Accoglie il primo motivo di ricorso, inammissibile il secondo; cassa la sentenza impugnata e rinvia alla CTR del Lazio, in diversa composizione, anche per le spese del presente giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio, il 15 settembre 2021.

Depositato in Cancelleria il 17 novembre 2021