Corte di Cassazione, sez. V Civile, Ordinanza n.34935 del 17/11/2021

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. DE MASI Oronzo – Presidente –

Dott. PAOLITTO Liberato – rel. Consigliere –

Dott. FASANO Anna Maria – Consigliere –

Dott. DELL’ORFANO Antonella – Consigliere –

Dott. D’ORIANO Milena – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 7767/2015 R.G. proposto da:

Agenzia delle Entrate, in persona del suo Direttore p.t., rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso i cui uffici, in Roma, via dei Portoghesi n. 12, ope legis domicilia;

– ricorrente –

contro

Fallimento ***** S.c.p.a., in persona dei curatori fallimentari, elettivamente domiciliato in Roma, via Adelaide Ristori n. 9, presso lo studio Tigani Sava Bontempi Vaccaro, rappresentato e difeso dall’avvocato Maurizio Vincenzo Vannucci;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 303/4/14, depositata il 23 settembre 2014, della Commissione tributaria regionale delle Marche;

udita la relazione della causa svolta, nella Camera di consiglio del 7 settembre 2021, dal Consigliere Dott. Liberato Paolitto.

RILEVATO

che:

1. – con sentenza n. 303/4/14, depositata il 23 settembre 2014, la Commissione tributaria regionale delle Marche ha accolto l’appello del Fallimento ***** S.c.p.a. e, in integrale riforma della pronuncia di prime cure, ha annullato un avviso di liquidazione dell’imposta di registro emesso dall’Agenzia delle Entrate in relazione ad una cessione di ramo di azienda non registrata;

1.1 – il giudice del gravame ha ritenuto che:

– l’avviso di liquidazione prospettava una cessione di ramo aziendale in relazione alle seguenti circostanze: – “La società ***** aveva svolto la propria attività nello stabilimento ubicato nel comune di ***** di cui fino al ***** era comproprietaria; – La società ***** in data ***** conferiva alla Foodinvest Group Srl (anche questa appartenente al Gruppo Malavolta) il ramo d’azienda consistente nell’insieme delle risorse utilizzate per lo svolgimento dell’attività. Il compendio aziendale comprendeva tra l’altro il complesso immobiliare insistente sui territori comunali di ***** e *****, l’insieme dei macchinari e la totalità dei dipendenti; Sempre in data ***** la società stipulava con la Foodinvest Group un contratto di locazione immobiliare e un contratto di affitto del ramo d’azienda ubicato nel comune di *****; – In data ***** il ramo d’azienda di cui sopra era oggetto di vendita a favore della Foodinvest Verde (gruppo Malavolta) per cui la Società ***** risolveva il contratto di affitto con la Foodinvest Group e lo stipulava con la Foodinvest Verde; – In data ***** la società ***** acquistava tutti i beni strumentali e le linee produttive ubicate dello stabilimento di ***** come da fattura oggetto di causa.”;

– come rilevato dalla Corte di Legittimità, ai fini della configurazione di un’azienda, rimaneva necessario che i beni ceduti risultassero idonei “nel loro complesso e nella loro interdipendenza all’esercizio di un’impresa”, evenienza, questa, che nella fattispecie doveva escludersi in quanto: – come affermato dalla contribuente, si trattava di beni (quelli indicati in fattura) che costituivano “”un gruppo eterogeneo di beni che il Gruppo Foodinvest, in prossimità delle istanze… di fallimento ed altre procedure concorsuali delle quali sarebbero state interessate le sue società, ha voluto “riallocare” nel luogo naturale dove lo stesso avrebbe dovuto essere fin da principio” e giammai capaci da soli di produrre o trasformare o commercializzare i prodotti ortofrutticoli”; – “la circostanza che i beni fossero già nello stabilimento di ***** non era sufficiente a provare la loro “autonomia funzionale ed organizzativa”, così come non lo è la contemporanea cessione dell’impianto di depurazione acque fluviali.”; – la vendita di beni oggetto di un preesistente contratto di affitto non valeva a radicare ex se, nel caso della loro alienazione, la (diversa) fattispecie della cessione di ramo di azienda;

2. – l’Agenzia delle Entrate ricorre per la cassazione della sentenza sulla base di tre motivi;

– il Fallimento ***** S.c.p.a. resiste con controricorso, illustrato con memorie.

CONSIDERATO

che:

1. – col primo motivo, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, l’Agenzia denuncia violazione e falsa applicazione di legge con riferimento al D.P.R. n. 131 del 1986, artt. 51, 54 e 69, ed all’art. 2697 c.c., deducendo, in sintesi, che, – avuto riguardo alle stesse circostanze rilevate in fatto nella gravata sentenza, ed ai contenuti accertativi esposti nell’avviso di liquidazione e nel processo verbale di constatazione (ove si evidenziava, in particolare, che, dalla bozze di bilancio era dato desumere che i beni ceduti corrispondevano a quelli stessi utilizzati dalla contribuente per l’esercizio di impresa, dapprima a titolo proprietario, di poi per contratto affitto), – nella fattispecie veniva in considerazione la cessione di un complesso produttivo funzionale i cui elementi costituitivi, quali risultanti dalla fattura (n. 1257 del 23 novembre 2007) oggetto di ripresa a tassazione di registro, si identificavano con quella stessa azienda esercitata dalla contribuente dapprima a titolo proprietario, di poi in forza di contratti di locazione e di affitto;

– il secondo motivo, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, espone la denuncia di nullità della gravata sentenza sull’assunto che la valutazione dei dati probatori al giudizio offerti si era risolta in un apparato motivazionale (solo) apparente, in un acritico recepimento delle difese svolte dalla contribuente;

– col terzo motivo, formulato ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, la ricorrente denuncia omesso esame di fatti decisivi per il giudizio, oggetto di discussione tra le parti, deducendo, in sintesi, che, – avuto riguardo agli stessi accertamenti in fatto svolti dal giudice di prime cure, quanto alla cessione di impianti del plesso produttivo (già) funzionali all’esercizio dell’impresa (sia pur a titolo di affitto), – il giudice del gravame aveva omesso di esaminare detto accertamento e la stessa fattura, oggetto di contestazione, che, – recando, in allegato, l’elenco dettagliato dei beni, anche impiantistici, oggetto di cessione, dava conto della cessione di un complesso produttivo funzionale all’esercizio di detta impresa;

2. – il primo motivo di ricorso è destituito di fondamento e va senz’altro disatteso;

2.1 – come rilevato dalla Corte, con consolidato orientamento interpretativo, deve qualificarsi quale cessione di azienda la cessione di beni strumentali, atti, nel loro complesso e nella loro interdipendenza, all’esercizio di impresa, mentre la cessione di singoli beni, inidonei di per sé ad integrare la potenzialità produttiva propria dell’impresa, deve essere assoggettata ad IVA; ai fini dell’assoggettamento all’imposta di registro non si richiede che l’esercizio dell’impresa sia attuale, essendo sufficiente l’attitudine potenziale all’utilizzo per un’attività d’impresa, né è esclusa la cessione d’azienda per il fatto che non risultino cedute anche le relazioni finanziarie, commerciali e personali (Cass., 17 novembre 2017, n. 27290; Cass., 22 gennaio 2013, n. 1405; Cass., 19 novembre 2007, n. 23857; Cass., 25 gennaio 2002, n. 897; Cass., 28 aprile 1998, n. 4319); e, per vero, si è precisato, altresì, che può rientrare nella fattispecie della cessione di azienda anche una sola parte dei beni ceduti che, pur non comprendendo tutti quelli che appartenevano all’azienda oggetto di cessione, abbia tuttavia mantenuto un’organizzazione autonoma idonea a consentire di esercitare un’attività d’impresa, seppur con inevitabili integrazioni che il cessionario abbia dovuto porre in essere (Cass., 8 maggio 2013, n. 10740);

2.2 – il giudice del gravame, – nel rilevare che ai fini della configurazione di un’azienda è necessario che i beni ceduti sia idonei “nel loro complesso e nella loro interdipendenza all’esercizio di un’impresa”, – non si è discostato dai principi di diritto enunciati dalla Corte avendo definito la lite contestata sulla base di un accertamento in fatto che la stessa ricorrente, come anticipato, contesta sotto distinti profili di censura;

3. – del pari destituito di fondamento è il secondo motivo di ricorso, nella misura in cui, come anticipato, il giudice del gravame ha dato conto delle ragioni poste a fondamento del suo decisum, evocando la nozione di azienda qual delineata dalla Corte e procedendo, in esito ad un siffatto rilievo, ai conseguenti accertamenti;

3.1 – come, difatti, precisato dalla Corte, deve ritenersi apparente la motivazione che, pur essendo graficamente (e, quindi, materialmente) esistente, come parte del documento in cui consiste il provvedimento giudiziale, non rende tuttavia percepibili le ragioni della decisione, perché consiste di argomentazioni obiettivamente inidonee a far conoscere l’iter logico seguito per la formazione del convincimento, di talché essa non consente alcun effettivo controllo sull’esattezza e sulla logicità del ragionamento del giudice; laddove “Sostanzialmente omogenea alla motivazione apparente e’… quella perplessa e incomprensibile: in entrambi i casi, invero – e purché il vizio risulti dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali – l’anomalia motivazionale, implicante una violazione di legge costituzionalmente rilevante, integra un error in procedendo e, in quanto tale, comporta la nullità della sentenza impugnata per cassazione (cfr. Cass. civ. sez. un. 5 agosto 2016 n. 16599; Cass. sez. un. 7 aprile 2014, n. 8053 e ancora, ex plurimis, Cass. civ. n. 4891 del 2000; n. 1756 e n. 24985 del 2006; n. 11880 del 2007; n. 161, n. 871 e n. 20112 del 2009).” (così Cass. Sez. U., 3 novembre 2016, n. 22232; v., altresì, Cass., 18 settembre 2019, n. 23216; Cass., 23 maggio 2019, n. 13977; Cass., 7 aprile 2017, n. 9105; Cass. Sez. U., 24 marzo 2017, n. 7667; Cass. Sez. U., 3 novembre 2016, n. 22232; Cass. Sez. U., 5 agosto 2016, n. 16599);

4. – è invece fondato, e va accolto, il terzo motivo di ricorso;

4.1 – come, difatti, denuncia la ricorrente, la gravata sentenza, nel dar mero seguito alle deduzioni della contribuente, – quanto alla configurabilità, nella fattispecie, di “”un gruppo eterogeneo di beni che il Gruppo Foodinvest, in prossimità delle istanze… di fallimento ed altre procedure concorsuali delle quali sarebbero state interessate le sue società, ha voluto “riallocare” nel luogo naturale dove lo stesso avrebbe dovuto essere fin da principio” e giammai capaci da soli di produrre o trasformare o commercializzare i prodotti ortofrutticoli”, – e nel rilevare l’inidoneità, ai fini in discorso, tanto della circostanza relativa alla presenza fisica dei beni ceduti nello stabilimento già destinato all’attività produttiva quanto della preesistenza di un contratto di affitto, ha (del tutto) omesso di esaminare, – ciò che maggiormente rileva nella lite contestata, – lo stesso (complesso) contenuto dell’atto sottoposto a registrazione (la fattura n. ***** del *****, con relativi allegati) e, così, si è preclusa ogni utile verifica quanto alla corrispondenza di detti beni a quello stesso complesso produttivo che, per l’innanzi, aveva consentito alla contribuente l’esercizio dell’impresa;

4.2 – come, per vero, dispone il D.P.R. n. 131 del 1986, art. 20, l’atto sottoposto a registrazione va qualificato secondo la sua intrinseca natura ed i suoi effetti giuridici, “anche se non vi corrisponda il titolo o la forma apparente” e, nella fattispecie, detta qualificazione, – che va operata “sulla base degli elementi desumibili dall’atto medesimo, prescindendo da quelli extratestuali e dagli atti ad esso collegati, salvo quanto disposto dagli articoli successivi”, – presupponeva, per l’appunto, l’identificazione di eventuali elementi identitari di un’azienda che, – anche in ragione delle sue pregresse vicende contrattuali, consentissero di affermare, o escludere, l’esistenza di un complesso di beni organizzati (anche solo in via potenziale) all’esercizio di un’impresa quale oggetto dell’atto sottoposto a registrazione; laddove, dunque, la preclusione alla valutazione di elementi extratestuali, quale conseguente alla riformulazione del citato art. 20, ad opera della L. 27 dicembre 2017, n. 205, art. 1, comma 87 (v. Corte Cost., sent. 21 luglio 2020, n. 158 e 16 marzo 2021, n. 39), – opera sul piano della qualificazione giuridica dell’atto sottoposto a registrazione, – sulla sua sussunzione in alcuno degli atti tipici prefigurati dalla disciplina sostanziale del tributo, – non anche con riferimento all’accertamento in fatto del contenuto di quello stesso atto registrato e quanto, dunque, all’oggetto contrattuale che, nella fattispecie, può utilmente correlarsi al contenuto di preesistenti atti dispositivi;

– non viene, pertanto, in rilievo, nella fattispecie, una riqualificazione contrattuale dell’atto sulla base di elementi extratestuali, ovvero in considerazione (unitaria) di negozi (formalmente) distinti ma da considerare collegati; la qualificazione contrattuale, per vero, risulta tutta interna all’atto da tassare (al suo oggetto) e si incentra sugli elementi identificativi dell’oggetto contrattuale, ove, dunque, il riferimento ad elementi extratestuali non è rilevante ai fini della riqualificazione ma sul piano dell’accertamento operato dall’amministrazione alla stregua della disciplina sostanziale del tributo, con generale riferimento ai poteri riconosciuti in tema di imposte dirette (D.P.R. n. 131 del 1986, art. 53-bis) e di accertamento di valore (citato D.P.R., art. 51);

5. – l’impugnata sentenza va, pertanto cassata con rinvio della causa, anche per la disciplina delle spese del giudizio di legittimità, alla Commissione tributaria regionale delle Marche che, in diversa composizione, procederà al riesame della controversia con riferimento agli accertamenti omessi, e sulla base delle deduzioni ed allegazioni probatorie delle parti.

PQM

La Corte, accoglie il terzo motivo di ricorso, rigetta il primo ed il secondo motivo; cassa l’impugnata sentenza in relazione al motivo accolto e rinvia, anche per le spese del giudizio di legittimità, alla Commissione tributaria regionale delle Marche, in diversa composizione.

Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio, tenuta da remoto, il 7 settembre 2021.

Depositato in Cancelleria il 17 novembre 2021