Corte di Cassazione, sez. VI Civile, Ordinanza n.35258 del 18/11/2021

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE SESTA CIVILE

SOTTOSEZIONE T

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. LUCIOTTI Lucio – Presidente –

Dott. CATALDI Michele – rel. Consigliere –

Dott. CROLLA Cosmo – Consigliere –

Dott. LO SARDO Giuseppe – Consigliere –

Dott. RAGONESI Vittorio – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso 2826-2020 proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE *****, in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, VIA DEI PORTOGHESI 12, presso AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende, ope legis;

– ricorrente –

contro

G.G., elettivamente domiciliato in ROMA, VIA CASSIODORO 1/A, presso lo studio dell’avvocato SCARSELLI GIULIANO, che lo rappresenta e difende;

– controricorrente-

avverso la sentenza n. 1034//2019 della COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE DELLA TOSCANA, depositata il 19/06/2019;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata dell’08/07/2021 dal Consigliere Relatore Dott. CATALDI MICHELE.

RILEVATO

Che:

1. L’Agenzia delle entrate propone ricorso per cassazione, affidato ad un unico motivo, avverso la sentenza di cui all’epigrafe, con la quale la Commissione tributaria regionale della Toscana ha rigettato il suo appello contro la sentenza della Commissione tributaria provinciale di Firenze, che aveva accolto parzialmente il ricorso proposto dal contribuente Dott. G.G., odontoiatra, contro l’accertamento di maggiori incassi e di maggiori imposte dovute, relativo all’anno d’imposta 2010 e fondato su indagini bancarie.

In particolare, la questione, tuttora controversa, decisa dalla CTR ha attinto i versamenti rilevati sul conto corrente n. 24377 del contribuente, acceso presso la cassa di risparmio di Firenze, che sono stati ritenuti giustificati dalla fatture prodotte dal ricorrente, nonostante lo sfasamento temporale rispetto alle operazioni bancarie oggetto dei rilievi erariali.

Ha sostenuto infatti il giudice a quo che “costituisce fatto di comune esperienza che i clienti di uno studio odontoiatrico possano non avere a disposizione il denaro necessario per il pagamento delle prestazioni ricevute, spesso di importi consistenti. Nella specie, quindi, è verosimile che venga emessa la fattura con il conto di quanto dovuto, ma di fatto il denaro venga portato nei giorni successivi, per cui i versamenti in banca avvengono successivamente.”.

Il contribuente si è costituito con controricorso ed ha successivamente depositato memoria.

La proposta del relatore è stata comunicata, unitamente al decreto di fissazione dell’adunanza camerale, ai sensi dell’art. 380-bis c.p.c..

CONSIDERATO

Che:

1. Con l’unico motivo l’Agenzia deduce, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, la violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32, comma 1, n. 2; del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 51, comma 2, e dell’art. 115 c.p.c..

Assume nella sostanza la ricorrente che il giudice a quo avrebbe errato nel ritenere che la presunzione legale relativa, in materia di versamenti sul conto bancario del professionista, potesse ritenersi vinta dal contribuente non per effetto di una prova contraria analitica, ma della mera allegazione di una generica ed apodittica considerazione, di carattere generale e non analitica, elevata dalla CTR a ratio decidendi.

1.1. Il motivo è ammissibile ed autosufficiente, non attingendo meramente la valutazione in fatto operata dalla CTR, ma l’interpretazione e la violazione del perimetro della prova contraria richiesta dalla legge in materia di indagini bancarie, in correlazione anche con la determinazione legale del concetto di fatto che rientri nella comune esperienza, ai sensi dell’art. 115 c.p.c., comma 2. Non essendo stato denunciato il vizio di cui all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, il motivo neppure attinge il limite preclusivo della c.d. “doppia conformità”.

1.2. Il motivo è anche fondato.

Preliminarmente, deve darsi atto che la Corte Costituzionale, con la sentenza del 6 ottobre 2014, n. 228, ha dichiarato l’illegittimità costituzionale del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 32, comma 1, n. 2), secondo periodo.

(Disposizioni comuni in materia di accertamento delle imposte sui redditi), come modificato dalla L. 30 dicembre 2004, n. 311, art. 1, comma 402, lett. a), n. 1), (Disposizioni per la formazione del bilancio annuale e pluriennale dello Stato – legge finanziaria 2005), limitatamente alle parole “o compensi”.

All’esito di tale pronuncia del giudice delle leggi, questa Corte, con orientamento cui si intende dare continuità, ha ritenuto che “In tema d’imposte sui redditi, la presunzione legale (relativa) della disponibilità di maggior reddito, desumibile dalle risultanze dei conti bancari giusta il D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32, comma 1, n. 2, non è riferibile ai soli titolari di reddito di impresa o da lavoro autonomo, ma si estende alla generalità dei contribuenti, come si ricava dal successivo art. 38, riguardante l’accertamento del reddito complessivo delle persone fisiche, che rinvia allo stesso art. 32, comma 1, n. 2; tuttavia, all’esito della sentenza della Corte costituzionale n. 228 del 2014, le operazioni bancarie di prelevamento hanno valore presuntivo nei confronti dei soli titolari di reddito di impresa, mentre quelle di versamento nei confronti di tutti i contribuenti, i quali possono contrastarne l’efficacia dimostrando che le stesse sono già incluse nel reddito soggetto ad imposta o sono irrilevanti.” (Cass., 16/11/2018, n. 29572. Nello stesso senso Cass., 20/01/2017, n. 1519; Cass. n. 5152 e n. 5153 del 2017; Cass., n. 19806 del 2017; Cass. n. 16697 del 2016, ex plurimis).

Tanto premesso in ordine all’interpretazione della portata della predetta sentenza della Corte costituzionale n. 228 del 2014, deve rilevarsi che nel caso di specie, nel quale il contribuente è un professionista e si controverte esclusivamente di un versamento, la dichiarazione di illegittimità costituzionale del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32, comma 1, n. 2, del non rileva ai fini della determinazione della portata della presunzione legale applicabile e del correlato onere della prova liberatoria, gravante sul contribuente.

Invero la norma più volte citata dispone che ” I dati ed elementi attinenti ai rapporti ed alle operazioni acquisiti e rilevati rispettivamente a norma del numero 7) e del D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, art. 33, commi 2 e 3, o acquisiti ai sensi dell’art. 18, comma 3, lett. b), del, sono posti a base delle rettifiche e degli accertamenti previsti dagli artt. 38, 39, 40 e 41 se il contribuente non dimostra che ne ha tenuto conto per la determinazione del reddito soggetto ad imposta o che non hanno rilevanza allo stesso fine; (…)”.

La disposizione configura pertanto una presunzione relativa che, avendo fonte legale, non necessita dei requisiti di gravità, precisione e concordanza richiesti dall’art. 2729, c.c., per le presunzioni semplici.

1.3. In ordine alla prova liberatoria che il contribuente ha l’onere di fornire, questa Corte ha chiarito che ” In tema di accertamenti bancari, poiché il contribuente ha l’onere di superare la presunzione posta dal D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32 e D.P.R. n. 633 del 1972, art. 51, dimostrando in modo analitico l’estraneità di ciascuna delle operazioni a fatti imponibili, il giudice di merito è tenuto ad effettuare una verifica rigorosa in ordine all’efficacia dimostrativa delle prove fornite dallo stesso, rispetto ad ogni singola movimentazione, dandone compiutamente conto in motivazione.” (Cass., Sez. 6 – 5, Ordinanza n. 10480 del 03/05/2018).

Successivamente, è stato ribadito, anche recentemente, che ” In tema di accertamenti bancari, il D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32 e del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 51 prevedono una presunzione legale in favore dell’erario che, in quanto tale, non necessita dei requisiti di gravità, precisione e concordanza richiesti dall’art. 2729 c.c. per le presunzioni semplici, e che può essere superata dal contribuente attraverso una prova analitica, con specifica indicazione della riferibilità di ogni versamento bancario, idonea a dimostrare che gli elementi desumibili dalle movimentazioni bancarie non attengono ad operazioni imponibili, cui consegue l’obbligo del giudice di merito di verificare con rigore l’efficacia dimostrativa delle prove offerte dal contribuente per ciascuna operazione e di dar conto espressamente in sentenza delle relative risultanze.” (Cass., Sez. 5 -, Sentenza n. 13112 del 30/06/2020).

Nel dettaglio, poi, la prova, non generica ma analitica (sul punto, cfr. Cass., Sez. 5, Sentenza n. 26111 del 30/12/2015 e la copiosa giurisprudenza ivi richiamata), deve essere “idonea a dimostrare che gli elementi desumibili dalle movimentazioni bancarie non sono riferibili ad operazioni imponibili, con indicazione specifica della riferibilità di ogni versamento bancario, in modo da dimostrare come ciascuna delle singole operazioni effettuate sia estranea a fatti imponibili (in termini, Cass. n. 18081 del 2010, n. 22179 del 2008 e n. 26018 del 2014)” (Cass., Sez. 5 -, Sentenza n. 13112 del 30/06/2020, cit., in motivazione).

A tale dimensionamento dell’onere della prova gravante sul contribuente corrisponde l’obbligo del giudice di merito, da un lato, di operare una verifica rigorosa dell’efficacia dimostrativa delle prove fornite dal contribuente a giustificazione di ogni singola movimentazione accertata, e, dall’altro, di dare espressamente conto in sentenza delle risultanze di quella verifica.

1.4. Nella fattispecie sub iudice, il giudice d’appello non ha fatto corretta applicazione di tali canoni giuridici, innanzitutto perché non ha verificato, con il predetto rigore analitico, l’effettiva correlazione tra singoli versamenti bancari e fatture prodotte a supporto dal contribuente, limitandosi ad una generale e generica valutazione di compatibilità cronologica di massa, che (anche a prescindere dal criterio istruttorio con il quale è stata condotta, sul quale infra) non è conforme ai principi giurisprudenziali consolidati, già ampiamente richiamati.

1.5. Tanto premesso, già sufficiente all’accoglimento del motivo, deve rilevarsi altresì che, come denunciato dalla ricorrente, la CTR ha condotto l’accertamento dell’assolvimento dell’onere della prova contraria elevando alla nozione di “comune esperienza” una mera considerazione personale del giudicante in ordine alle modalità di adempimento e di fatturazione (che peraltro è regolata dalla legge e non dalle abitudini, reali o presunte, dei professionisti creditori) dei compensi degli odontoiatri.

Va ricordato che, in tema di prova civile, in sede di legittimità è censurabile per violazione di legge l’assunzione da parte del giudice di merito di una inesatta nozione di fatto notorio, da intendere come fatto conosciuto da uomo di media cultura, in un dato tempo e luogo (cfr. Cass. Sez. 5 -, Sentenza n. 5438 del 03/03/2017; Cass. Sez. 5 -, Ordinanza n. 4428 del 20/02/2020). Pertanto, qualora il giudice del merito abbia posto alla base della decisione un fatto qualificandolo come notorio, tale fatto e la sua qualificazione sono denunciabili in sede di legittimità sotto il profilo della violazione dell’art. 115 c.p.c., comma 2, e la Corte di cassazione esercita il proprio controllo ripercorrendo il medesimo processo cognitivo dello stato di conoscenza collettiva operato dal giudice del merito (Cass. Sez. 6 – 3, Ordinanza n. 18101 del 31/08/2020).

E va sottolineato che la nozione di “comune esperienza” (fatto notorio) deve essere interpretata in senso rigoroso come fatto acquisito alle conoscenze della collettività con tale grado di certezza da apparire indubitabile e incontestabile, costituendo una deroga al principio dispositivo ex art. 112 c.p.c. e al principio di disponibilità delle prove ex art. 115 c.p.c. (Cass. Sez. 5 -, Ordinanza n. 4428 del 20/02/2020).. Ne consegue che non si possono reputare rientranti nella nozione di fatti di comune esperienza, intesa quale esperienza di un individuo medio in un dato tempo e in un dato luogo, quegli elementi valutativi che implicano cognizioni particolari, o anche solo la pratica di determinate situazioni, né quelle nozioni che rientrano nella scienza privata del giudice, poiché questa, in quanto non universale, non rientra nella categoria del notorio. (Cass. Sez. 5, Sentenza n. 16959 del 05/10/2012).

Ebbene, nel caso di specie, le generiche ed astratte considerazioni della motivazione della sentenza impugnata, in ordine alle pretese “abitudini” diffuse degli odontoiatri e dei loro clienti in ordine al saldo dei compensi di questi ultimi, non evidenziano in alcun modo un radicamento, nelle conoscenze della collettività, che possa farle ritenere acquisite da quest’ultima con un grado di certezza tale da apparire indubitabili ed incontestabili, cosicché non possono essere sussunte nella fattispecie legale astratta di cui all’art. 115 c.p.c., comma 2.

1.6. La sentenza impugnata va quindi cassata con rinvio al giudice a quo, il quale procederà ai necessari accertamenti di fatto, applicando i principi normativi sinora richiamati.

P.Q.M.

Accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Commissione tributaria regionale della Toscana, in diversa composizione, cui demanda di provvedere anche sulle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio, il 8 luglio 2021.

Depositato in Cancelleria il 18 novembre 2021