Corte di Cassazione, sez. V Civile, Ordinanza n.35449 del 19/11/2021

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. NAPOLITANO Lucio – Presidente –

Dott. CRUCITTI Roberta – Consigliere –

Dott. GUIDA Riccardo – Consigliere –

Dott. FRACANZANI Marcello – Consigliere –

Dott. NICASTRO Giuseppe – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 10064/2015 R.G. proposto da:

T.R., rappresentato e difeso dall’Avv. Franco Tomassini, con domicilio eletto in Roma, via Buccari, n. 11, presso lo studio dell’Avv. Andrea Tomassini;

– ricorrente –

contro

Agenzia delle entrate, Direzione provinciale di Latina (già Agenzia delle entrate, Ufficio provinciale di Latina), in persona del Direttore pro tempore;

– controricorrente –

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del Lazio, Sezione staccata di Latina, n. 6014/40/14 depositata il 9 ottobre 2014.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 14 settembre 2021 dal Consigliere Giuseppe Nicastro.

RILEVATO

che:

l’Agenzia delle entrate notificò a T.R., esercente l’attività di geometra, un avviso di accertamento, con il quale, a seguito di indagini bancarie svolte ai sensi del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 32, comma 1, n. 7) – dalle quali era emerso, tra l’altro, il “versamento in contanti a mezzo mille banconote da C 500,00 ciascuna, del complessivo importo di Euro 500.000,00” (così la sentenza impugnata) – e sulla base delle presunzioni di cui al n. 2) dello stesso comma, rettificò la dichiarazione dei redditi presentata dal contribuente per il periodo d’imposta 2004, accertando le maggiori imposte conseguentemente dovute;

T.R. impugnò l’avviso di accertamento davanti alla Commissione tributaria provinciale di Latina (hinc anche: “CTP”), che, affermata la “legittim(ità) (del)la procedura adottata (…) nella conduzione delle indagini bancarie”, accolse il ricorso nel merito, con la motivazione che “il ricorrente, oltre ad esercitare attività professionale dalla quale deriva il reddito dichiarato, conduce attività d’impresa agricola, congiuntamente alla moglie, per lo sfruttamento di terreni anch’essa produttrice di reddito. Da tale capacità reddituale congiunta ben può ragionevolmente derivare, nel tempo, il risparmio nell’importo di Euro 500.000, utilizzato dai coniugi stessi per l’acquisto di prodotti finanziari”;

avverso tale pronuncia, l’Agenza delle entrate, Direzione provinciale di Latina, propose appello alla Commissione tributaria regionale del Lazio, Sezione staccata di Latina (hinc anche: “CTR”), e T.R. propose appello incidentale;

la CTR accolse l’appello principale e rigettò l’appello incidentale con la motivazione che: a) “in primo luogo respinge le eccezioni sollevate dalla parte contribuente in merito all’inammissibilità delle difese formulate dall’Ufficio, osservando come si tratti di mere difese (ammissibili in conformità a quanto ribadito dalla S.C. con l’Ordinanza n. 10567/12) e non di domande nuove o di prove nuove. Inoltre, contrariamente a quanto dedotto dalla parte appellata, l’Ufficio ha indicato specifici motivi di censura dell’impugnata sentenza, riconducibili alla carenza di motivazione e violazione dell’art. 116 c.p.c., pertanto, anche sotto questo profilo, l’eccezione va respinta”; b) “(r)espinge altresì l’appello incidentale proposto dal medesimo contribuente in merito alla illegittimità dell’Accertamento posto in essere dall’Ufficio, per carenza di interesse ad agire ex art. 100 c.p.c., in presenza di una sentenza che lo vede completamente vittorioso. Al riguardo tuttavia osserva che la lamentata violazione della L. 212 del 2000, art. 7, in riferimento all’omessa allegazione dell’autorizzazione alle indagini finanziarie, è stata superata dai primi giudici, condivisibilmente, in conformità a quanto ritenuto dalla S.C., con la sentenza n. 16874/09, nella quale si precisa che “la legittimità delle indagini finanziarie è subordinata all’esistenza della autorizzazione e non anche alla relativa esibizione al contribuente”. Nel caso di specie l’autorizzazione n. 2007.74638, esisteva per essere stata conferita in data 8/10/07, come risulta dalla produzione del relativo documento, in allegato alla memoria di costituzione in primo grado”; c) “(c)iò posto, (…) le censure mosse dall’Ufficio all’impugnata sentenza sono fondate e meritevoli di accoglimento. L’eccezione di carenza di motivazione è fondata, poiché non si capisce sulla base di quali elementi i primi giudici abbiano potuto affermare che il ricorrente “oltre ad esercitare attività professionale dalla quale deriva il reddito dichiarato, conduce attività agricola congiuntamente alla moglie… anche essa (attività) produttrice di reddito”, dal momento che lo stesso aveva sostenuto, nel ricorso introduttivo, che detta attività veniva svolta non da lui personalmente, ma dalla moglie. Inoltre non si capisce secondo quale criterio di “ragionevolezza” i primi giudici, di fronte al rigore probatorio richiesto dalla presunzione ex lege di cui al D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32, abbiano potuto ritenere che il versamento in contanti di Euro 500.000,00, sia derivato da risparmi accumulati. Orbene, alla luce di queste osservazioni, appare altresì fondata la censura di inadeguata valutazione delle prove da parte dei primi giudici, tenuto conto che non può attribuirsi valore probatorio, con conseguente assolvimento dell’onere da parte del ricorrente, alla semplice esistenza, in anni precedenti a quello di accertamento, di una impresa agricola, peraltro svolta da altro soggetto economicamente autonomo, fosse anche il coniuge (soggetto che inoltre, con le stesse motivazioni, ha parzialmente giustificato anche le considerevoli movimentazioni accertate sul suo conto con altro diverso accertamento). Conclusivamente, in esito al riesame delle prove contrarie offerte dal contribuente, si ritiene che le stesse non siano assolutamente idonee a vincere la presunzione di ricavi non dichiarati e sottratti alla materia imponibile, prevista dal D.P.R. n. 600 del 1973, citato art. 32, non avendo questi giustificato l’avvenuta contabilizzazione dei versamenti, ovvero l’irrilevanza di questi ultimi ai fini della determinazione del reddito”;

avverso tale decisione – depositata in segreteria il 9 ottobre 2014 e non notificata – ricorre per cassazione T.R., che affida il proprio ricorso, notificato l’8/9 aprile 2015, a tre motivi;

l’Agenzia delle entrate resiste con controricorso, notificato il 19 maggio 2015.

CONSIDERATO

che:

con il primo, complesso, motivo, il ricorrente denuncia, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3), la violazione e falsa applicazione del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, artt. 53 e 57, per avere la CTR affermato che il ricorso in appello dell’Agenzia delle entrate conteneva motivi specifici di impugnazione e non proponeva domande nuove (in quanto “mai proposte o per lo meno mai contestate in sede di primo grado”), ritenendolo, perciò, ammissibile;

con il secondo motivo, il ricorrente denuncia, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3), la violazione della L. 27 luglio 2000, n. 212, art. 7, del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32, comma 1, n. 7), degli artt. 24 e 96 Cost. e “della L. n. 241 del 1990” (L. 7 agosto 1990, n. 241), per avere la CTR negato la necessità che l’autorizzazione allo svolgimento di indagini bancarie dovesse essere allegata all’avviso di accertamento;

con il terzo motivo, il ricorrente denuncia, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 3) e 5), la violazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32, e dell’art. 2697 c.c., nonché il “(d)ifetto di motivazione della sentenza impugnata”, con riguardo alla “valutazione dei documenti allegati, che hanno dimostrato la fonte di guadagno del ricorrente”, in particolare, per avere la CTR, “in violazione dell’art. 2697 c.c. e del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32, (…) valutato non provato la fonte di reddito derivante dallo struttamento del terreno agricolo in comproprietà con la moglie” (il quale nel “periodo di interesse 1980-2003 ha fruttato circa Euro 1.500.000,00”) – somma che aveva “scontato le imposte già in capo alla (moglie) sig.ra Zaottini” – e dalla vendita, nel 1997, di parte dello stesso terreno (per la somma di Euro 276.304,44), con la conseguenza che il “contribuente ha dimostrato la provenienza delle somme”;

il primo motivo – che va inquadrato, più correttamente, nella fattispecie contemplata dal n. 4) (e non dal n. 3) del comma 1 dell’art. 360 c.p.c. – è inammissibile per difetto di autosufficienza;

poiché con tale motivo il ricorrente, come si è detto, ha lamentato che, contrariamente a quanto sostenuto nella sentenza impugnata, il ricorso in appello dell’Agenzia delle entrate non conteneva motivi specifici di impugnazione e proponeva domande nuove, a norma dell’art. 369 c.p.c., comma 2, n. 4), lo stesso ricorrente avrebbe dovuto, se non trascrivere, quanto meno allegare al ricorso per cassazione il suddetto ricorso in appello dell’Agenzia delle entrate, onere che non ha adempiuto (l’allegato 2 al ricorso per cassazione, indicato come “Atto di appello”, è costituito dall’appello incidentale del contribuente);

il secondo motivo non è fondato;

la sentenza impugnata e’, sul punto, conforme all’ormai costante orientamento di questa Corte, che anche il Collegio condivide, secondo cui, “flin tema di accertamento dell’Iva, l’autorizzazione prescritta dal D.P.R. n. 633 del 1972, art. 51, comma 2, n. 7 (nel testo applicabile “ratione temporis”), ai fini dell’espletamento delle indagini bancarie, esplica una funzione organizzativa, incidente nei rapporti tra uffici, e non richiede alcuna motivazione, sicché la sua mancata allegazione ed esibizione all’interessato non comporta l’illegittimità dell’avviso di accertamento fondato sulle risultanze delle movimentazioni bancarie acquisite, che può derivare solo dalla sua materiale assenza e sempre che ne sia derivato un concreto pregiudizio per il contribuente” (Cass., 10/02/2017, n. 3628; in senso analogo, in precedenza, Cass., 21/07/2009, n. 16874, 26/09/2014, n. 20420);

in considerazione della sostanziale identità di disciplina, tale principio deve ritenersi applicabile anche all’autorizzazione prescritta, in tema di accertamento delle imposte sui redditi, dal D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32, comma 1, n. 7);

l’esibizione dell’autorizzazione de quo non è necessaria neppure ai fini della controllo della sua motivazione, atteso che, con riferimento all’accertamento sia delle imposte dirette sia dell’IVA, l’autorizzazione necessaria agli Uffici per espletare indagini bancarie non deve essere corredata dell’indicazione dei motivi che ne hanno giustificato il rilascio;

tale conclusione si fonda sulla duplice ragione che: da un lato, con riguardo a tale autorizzazione, la legge non dispone alcun obbligo di motivazione, diversamente da quanto invece stabilito per gli accessi e le verifiche previsti dal D.P.R. n. 600 del 1973, art. 33, e dal D.P.R. n. 633 del 1972, art. 52; dall’altro lato, la stessa autorizzazione, ad onta del nomen iuris, esplicando una funzione organizzativa, che incide esclusivamente nei rapporti tra uffici, e avendo la natura di atto meramente preparatorio, inserito nella fase di iniziativa del procedimento amministrativo di accertamento, non è neanche qualificabile come provvedimento o atto impositivo, tipologie di atti per i quali, rispettivamente, la L. n. 241 del 1990, art. 3, e la L. n. 212 del 2000, art. 7, prevedono l’obbligo della motivazione (Cass., 03/08/2012, n. 14026, n. 3628 del 2017, 24/07/2018, n. 19564);

pertanto, posto che la CTR ha accertato l’esistenza dell’autorizzazione (segnatamente, la n. 2007.74638 dell’8 ottobre 2007), il fatto che questa non fosse stata allegata all’avviso di accertamento né esibita al contribuente deve reputarsi – come correttamente ritenuto dalla CTR – del tutto irrilevante ai fini della validità dell’avviso di accertamento impugnato;

il terzo motivo non è fondato;

la giurisprudenza di questa Corte è ormai pacifica nel senso che, “in tema di accertamento delle imposte sui redditi, qualora l’accertamento effettuato dall’ufficio finanziario si fondi su verifiche di conti correnti bancari, l’onere probatorio dell’Amministrazione è soddisfatto, secondo il D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32, attraverso i dati e gli elementi risultanti dai conti predetti, determinandosi un’inversione dell’onere della prova a carico del contribuente, il quale deve dimostrare, con una prova non generica ma analitica per ogni versamento bancario, che gli elementi desumibili dalla movimentazione bancaria non sono riferibili ad operazioni imponibili” (Cass., 29/07/2016, n. 15857; nello stesso senso, Cass., 04/08/2010, n. 18081, 30/12/2015, n. 26111);

questa Corte è altresì orientata nel senso che, “in materia di accertamenti bancari, all’onere probatorio gravante sul contribuente che vuole superare la presunzione legale posta dalle predette disposizioni a favore dell’erario – che, avendo fonte legale, non necessita dei requisiti di gravità, precisione e concordanza richiesti dall’art. 2729 c.c., per le presunzioni semplici -, di fornire non una prova generica, ma una prova analitica (sul punto, vedi Cass. 26111 del 2015 e la copiosa giurisprudenza ivi richiamata) idonea a dimostrare che gli elementi desumibili dalle movimentazioni bancarie non sono riferibili ad operazioni imponibili, con indicazione specifica della riferibilità di ogni versamento bancario, in modo da dimostrare come ciascuna delle singole operazioni effettuate sia estranea a fatti imponibili (in termini, Cass. n. 18081 del 2010, n. 22179 del 2008 e n. 26018 del 2014), corrisponde l’obbligo del giudice di merito, da un lato, di operare una verifica rigorosa dell’efficacia dimostrativa delle prove fornite dal contribuente a giustificazione di ogni singola movimentazione accertata, e, dall’altro, di dare espressamente conto in sentenza delle risultanze di quella verifica” (Cass., 03/05/2018, n. 10480, 30/06/2020, n. 13112);

la CTR ha rispettato tali principi e, in particolare, questi ultimi due obblighi;

la sentenza impugnata ha infatti verificato l’efficacia dimostrativa degli elementi giustificativi offerti dal contribuente – in particolare, dell’elemento secondo cui il versamento della somma di Euro 500.000,00 sarebbe stato giustificato in quanto relativo ai proventi derivanti dai terreni agricoli in comproprietà con la moglie già sottoposti a tassazione – dando espressamente conto delle ragioni per le quali ha ritenuto che gli stessi elementi non fossero inidonei a dimostrare che la predetta movimentazione bancaria non era riferibile a operazioni imponibili;

ne consegue che, con il motivo in esame, il ricorrente sollecita in realtà questa Corte a compiere una nuova valutazione dei medesimi elementi e delle correlative risultanze istruttorie, compito che e’

riservato al giudice di merito;

da ciò consegue l’infondatezza del motivo;

il ricorso deve, in conclusione, essere rigettato;

le spese del giudizio di legittimità seguono la soccombenza, ai sensi dell’art. 91 c.p.c., comma 1, e sono liquidate come indicato in dispositivo.

PQM

rigetta il ricorso e condanna il ricorrente al pagamento, in favore dell’Agenzia delle entrate, delle spese del giudizio di legittimità, che liquida in Euro 7.800,00, oltre alle spese prenotate a debito.

Ai sensi del D.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, art. 13, comma 1-quater – comma inserito dalla L. 24 dicembre 2012, n. 228, art. 1, comma 17 – si dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte del ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso principale a norma del suddetto art. 13, comma 1-bis, se dovuto.

Così deciso in Roma, il 14 settembre 2021.

Depositato in Cancelleria il 19 novembre 2021