Corte di Cassazione, sez. V Civile, Ordinanza n.35556 del 19/11/2021

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. DE MASI Oronzo – Presidente –

Dott. PAOLITTO Liberato – Consigliere –

Dott. FASANO Anna Maria – Consigliere –

Dott. DELL’ORFANO Antonella – Consigliere –

Dott. D’ORIANO Milena – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso 2935/2015 proposto da:

Agenzia Delle Entrate, in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in Roma Via Dei Portoghesi 12, presso l’Avvocatura Generale Dello Stato che lo rappresenta e difende;

– ricorrente –

contro

Emme Più Srl, in persona del legale rappresentante pro tempore, elettivamente domiciliata in Roma Via Giambattista Vico, 22 presso lo studio dell’avv. Procida Michele che la rappresenta e difende unitamente all’avvocato Fruscione Alessandro;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 3851/2014 della COMM. TRIB. REG., LAZIO, depositata il 11/06/2014;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 07/09/2021 dal consigliere Dott. D’ORIANO MILENA.

RITENUTO

che:

1. con sentenza n. 3851/14/14, depositata in data 11 giugno 2014, non notificata, la Commissione Tributaria Regionale del Lazio rigettava l’appello proposto dall’Agenzia delle Entrate avverso la sentenza n. 204/24/13 della Commissione Tributaria Provinciale di Roma, con condanna al pagamento delle spese di lite;

2. il giudizio aveva ad oggetto l’impugnazione dell’avviso di liquidazione con il quale l’Ufficio aveva rettificato in aumento, ai fini dell’imposta di registro per l’anno 2008, il valore di un atto di cessione di un ramo di azienda tra la Emme Più s.r.l. e la venditrice Fiba S.r.l., registrato in data 18-11-2008, all’esito della inclusione nel valore della cessione di merci di magazzino per un importo Euro 3.187.320,00, seppure non riportate nell’atto notarile;

3. la CTP aveva accolto il ricorso della contribuente ritenendo che l’Ufficio non avesse fornito adeguata motivazione del recupero fiscale;

4. la CTR aveva confermato la sentenza di primo grado, rilevando che dall’atto notarile risultava l’espressa esclusione delle merci dalla cessione, che le due società operavano in settori merceologici differenti per cui le merci non costituivano un elemento imprescindibile del trasferimento, che l’Ufficio non aveva in ogni caso offerto documentazione o altri elementi idonei a provare che le merci costituissero oggetto della cessione;

5. avverso la sentenza di appello l’Agenzia delle Entrate proponeva ricorso per cassazione, consegnato per la notifica il 26 gennaio 2015, affidato a due motivi; la società contribuente resisteva con controricorso.

CONSIDERATO

che:

1. con il primo motivo di ricorso l’Agenzia delle Entrate censurava la sentenza impugnata, denunciando violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 131 del 1986, artt. 20 e 51, nonché dell’art. 2697 c.c., in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, per aver fatto errata applicazione delle regole di riparto degli oneri probatori, nonché di quelle che consentono di procedere alla qualificazione di un negozio anche alla luce di altre pattuizioni poste in essere dalle stesse parti, laddove non aveva considerato che la effettiva regolamentazione degli interessi oggetto della cessione emergeva dalla risultanze documentali, offerte già in primo grado, ed in particolare dal bilancio di esercizio della società cedente al 31-12-2008, da cui risultava una sensibile variazione in diminuzione delle rimanenze finali rispetto a quelle iniziali, senza che fosse stata data altra giustificazione dell’anomala riduzione delle merci in magazzino;

2. con il secondo motivo deduceva la nullità della sentenza per vizio di motivazione apparente, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, laddove la CTR si sarebbe limitata a confermare la decisione di primo grado senza tener conto dei dati documentali offerti a sostegno del fatto che anche la merce in magazzino costituisse oggetto della cessione.

Osserva che:

1. In ordine logico va preliminarmente esaminato il secondo motivo con cui si denunzia la nullità della sentenza per un vizio di motivazione apparente.

Secondo la consolidata giurisprudenza di questa Corte, si è in presenza di una “motivazione apparente” allorché la motivazione, pur essendo graficamente (e, quindi, materialmente) esistente, come parte del documento in cui consiste il provvedimento giudiziale, non rende tuttavia percepibili le ragioni della decisione, perché costituita da argomentazioni obiettivamente inidonee a far conoscere l’iter logico seguito per la formazione del convincimento, di talché essa non consente alcun effettivo controllo sull’esattezza e sulla logicità del ragionamento del giudice. Sostanzialmente omogenea alla motivazione apparente è poi quella perplessa e incomprensibile: in entrambi i casi, invero – e purché il vizio risulti dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali – l’anomalia motivazionale, implicante una violazione di legge costituzionalmente rilevante, integra un error in procedendo e, in quanto tale, comporta la nullità della sentenza impugnata per cassazione (cfr. Sez. 1, 18 giugno 2018 n. 16057; Sez. 6-5, 7 aprile 2017 n. 9097; Sez. U 3 novembre 2016 n. 22232; Sez. U 5 agosto 2016 n. 16599; Sez. U 7 aprile 2014, n. 8053 ed ancora Cass. n. 4891 del 2000; n. 1756 e n. 24985 del 2006; n. 11880 del 2007; n. 161, n. 871 e n. 20112 del 2009).

Si è così precisato che “Ricorre il vizio di omessa o apparente motivazione della sentenza allorquando il giudice di merito ometta ivi di indicare gli elementi da cui ha tratto il proprio convincimento ovvero li indichi senza un’approfondita loro disamina logica e giuridica, rendendo, in tal modo, impossibile ogni controllo sull’esattezza e sulla logicità del suo ragionamento” (Vedi Cass. n. 9105 del 2017; n. 20921 del 2019) ed ancora che “La motivazione del provvedimento impugnato con ricorso per cassazione deve ritenersi apparente quando pur se graficamente esistente ed, eventualmente sovrabbondante nella descrizione astratta delle norme che regola la fattispecie dedotta in giudizio, non consente alcun controllo sull’esattezza e la logicità del ragionamento decisorio, così da non attingere la soglia del “minimo costituzionale” richiesto dall’art. 111 Cost., comma 6" (Vedi Cass. 13248 del 2020).

1.2 Si è anche chiarito a che “In seguito alla riformulazione dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, disposta dal D.L. n. 83 del 2012, art. 54, conv., con modif., dalla L. n. 134 del 2012, non è più deducibile quale vizio di legittimità il semplice difetto di sufficienza della motivazione, ma i provvedimenti giudiziari non si sottraggono all’obbligo di motivazione previsto in via generale dall’art. 111 Cost., comma 6, e, nel processo civile, dall’art. 132 c.p.c., comma 2, n. 4. Tale obbligo è violato qualora la motivazione sia totalmente mancante o meramente apparente, ovvero essa risulti del tutto inidonea ad assolvere alla funzione specifica di esplicitare le ragioni della decisione (per essere afflitta da un contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili oppure perché perplessa ed obiettivamente incomprensibile) e, in tal caso, si concreta una nullità processuale deducibile in sede di legittimità ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4" (Vedi Cass. n. 22598 del 2018).

2. Tale vizio, pur correttamente dedotto, non ricorre nel caso in esame, laddove la C.T.R. ha ritenuto ingiustificata la pretesa erariale di includere le merci nel valore della cessione, ritenendo che tanto fosse contraddetto dal contenuto dell’atto negoziale, che espressamente lo escludeva, nonché da altre valutazioni attinenti alla concreta attività svolta dalla società acquirente ed all’assenza di prove documentali contrarie offerte dall’Ufficio.

Tale motivazione non può considerarsi meramente apparente, in quanto esplicita le ragioni della decisione, nei termini innanzi descritti; ne consegue che, non sussistendo i profili di apoditticità censurati col motivo in esame, la motivazione non può ritenersi viziata in modo così radicale da renderla meramente apparente, escludendone l’idoneità ad assolvere alla funzione cui al D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 36 (cfr. Cass. n. 5315 del 2015).

3. Venendo al primo motivo, va innanzitutto rigettata l’eccezione di inammissibilità formulata dalla società controricorrente.

L’Ufficio ha infatti correttamente censurato la decisione, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., n. 3, lamentando la mancata valorizzazione degli elementi extratestuali addotti ai fini della esatta individuazione della regolamentazione di interessi intercorsa tra le parti, pur costituendo tali fatti elementi costitutivi della fattispecie astratta posta a fondamento della rettifica di valore.

3.1 Il motivo, pur ammissibile, non merita comunque accoglimento.

L’avviso di liquidazione oggetto di causa trova il suo fondamento esclusivo nell’applicazione da parte dell’Agenzia delle Entrate del D.P.R. n. 131 del 1986, art. 20; per includere nella determinazione del valore dell’atto di cessione anche la merce di magazzino, che espressamente ne era stata esclusa, sono stati utilizzati elementi presuntivi desunti aliunde, ed in particolare dalle risultanze del bilancio di esercizio della società cedente.

3.2 Il D.P.R. n. 131 del 1986, art. 20, nella sua previgente formulazione prevedeva che:” l’imposta è applicata secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici degli atti presentati alla registrazione, anche se non vi corrisponda il titolo o la forma apparente”.

3.3 Questa Corte, rispetto a tale dato normativo, aveva più volte affermato, con orientamento prevalente, che il criterio di interpretazione degli atti, fissato dal suddetto art. 20, comportava che, nella qualificazione di un negozio, dovesse attribuirsi rilievo preminente alla sua causa reale e alla regolamentazione degli interessi effettivamente perseguita dai contraenti, anche se mediante una pluralità di pattuizioni non contestuali, o di singole operazioni, senza che in caso di negozi collegati, fosse decisiva la rispettiva differenza di oggetto (v. tra le più recenti Cass. n. 13610 del 2018; Cass. n. 11873, n. 6578 e n. 3562 del 2017; Cass. n. 10216 del 2016; Cass. n. 1955 del 2015; n. 6835, n. 9541, n. 14150 e n. 17965 del 2013).

Si riteneva dunque che tale norma esprimesse il principio di prevalenza della sostanza sulla forma, in aderenza all’evoluzione normativa che aveva caratterizzato la prestazione patrimoniale tributaria di registro, trasformatasi da tassa, avente come oggetto l’atto inteso nella sua forma documentale, e come contenuto una determinata quantità di denaro da riscuotere in corrispettivo del servizio di registrazione, ad imposta, avente come oggetto la manifestazione di capacità contributiva correlabile a una ben dimostrata forza economica.

In coerenza con il rilievo per cui tale principio sarebbe stato svilito da una concezione che non consentisse di ricercare la sostanza dell’atto, avvalendosi anche di elementi esterni al documento, si era così più volte affermato che detto principio non solo consentiva, ma addirittura imponesse di guardare non all’atto risultante dal documento singolarmente considerato ma all’effetto giuridico derivante dallo stesso, ricostruito anche sulla base di elementi extratestuali.

3.4 Il D.P.R. n. 131 del 1986, art. 20, non era stata considerata soltanto una norma interpretativa degli atti registrati, ma una disposizione intesa a identificare l’elemento strutturale del rapporto giuridico tributario, dato dall’oggetto dell’atto ma anche dagli effetti giuridici indicativi della capacità contributiva dei soggetti che compiono gli atti (cfr. Cass. n. 2713 del 2002).

In simile contesto, la prevalenza della natura intrinseca degli atti registrati e dei loro effetti giuridici sul loro titolo e sulla loro forma apparente vincolava l’interprete a privilegiare, nell’individuazione della struttura del rapporto giuridico tributario, la sostanza sulla forma, cioè il dato giuridico reale conseguente alla natura intrinseca degli atti e ai loro effetti giuridici, rispetto a ciò che formalmente è enunciato, anche frazionatamente, in uno o più di questi atti, anche mediante una pluralità di pattuizioni non contestuali ma tra loro collegate, senza che assumesse rilevanza la sussistenza di una condotta abusiva, e quindi senza l’onere per l’Ufficio di provare la sussistenza di un disegno elusivo, delle modalità di manipolazione o che l’alterazione degli schemi negoziali classici fosse irragionevole in una normale logica di mercato e perseguita solo per pervenire ad un indebito risparmio fiscale.

4. La legge di bilancio previsionale per l’anno 2018, alla L. n. 205 del 2017, art. 1, comma 87, lett. a), è intervenuta su questa norma che nella sua attuale formulazione prevede: “L’imposta è applicata secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici dell’atto presentato alla registrazione, anche se non vi corrisponda il titolo o la forma apparente, sulla base degli elementi desumibili dall’atto medesi prescindendo da quelli extra testuali e dagli atti ad esso collegati, salvo quanto disposto dagli articoli successivi”.

4.1 Fermo restando il principio basilare di prevalenza della sostanza sulla forma, l’intervento legislativo in questione ha inevitabilmente ristretto l’oggetto dell’interpretazione negoziale al solo atto presentato alla registrazione, ed agli elementi desumibili da quest’ultimo, senza che possano assumere più rilevanza gli elementi evincibili da atti eventualmente ad esso collegati, così come quelli riferibili ad indici esterni o fonti extra-testuali.

5. In merito all’efficacia temporale di quest’ultima disposizione, se dunque applicabile solo per il futuro, ovvero anche agli atti registrati prima della sua entrata in vigore ed ancora in corso di accertamento o sub iudice, questa Corte di legittimità aveva maturato altro consolidato orientamento che ne escludeva la natura interpretativa, evidenziandone la portata innovativa, in quanto volta ad introdurre limiti all’attività di riqualificazione della fattispecie precedentemente non previsti, da cui conseguiva la sua inapplicabilità retroattiva gli atti antecedenti alla data della sua entrata in vigore che dovevano ritenersi assoggettati all’imposta ancora secondo la disciplina contemplata dal D.P.R. n. 131 del 1986, detto art. 20, nella previgente formulazione (Vedi Cass. 2007/18 e nn. 4407/18; 5748/18; 7637/18; 8619/18; 13610/18 ed altre).

5.1 Il legislatore, tuttavia, è nuovamente intervenuto e alla L. n. 145 del 2018, art. 1, comma 1084, la legge di bilancio previsionale per l’anno 2019, ha stabilito che: “La L. 27 dicembre 2017, n. 205, art. 1, comma 87, lett. a), costituisce interpretazione autentica del testo unico di cui al D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 20, comma 1”, palesando la chiara volontà di attribuire portata retroattiva alla riformulazione dell’art. 20, quale effetto normalmente riconducibile alla norma di interpretazione autentica ed alla sua natura prettamente dichiarativa di un significato fin dall’inizio contenuto nella norma interpretata.

6. Ebbene, la nuova e più ristretta formulazione del D.P.R. n. 131 del 1986, art. 20, applicabile retroattivamente anche ad avvisi emessi precedentemente, impone di procedere alla qualificazione giuridica dell’atto da sottoporre a registrazione limitando l’indagine alla disamina del solo atto presentato, esclusa ogni considerazione di quegli eventuali elementi meta-testuali e di collegamento negoziale attraverso i quali sarebbe possibile ricostruire una diversa portata economica dell’operazione.

6.1 La legittimità costituzionale di tale riformulazione, messa in dubbio da questa Sezione con l’ordinanza n. 23549 del 2019 in riferimento agli artt. 3 e 53 Cost., è stata di recente confermata dalla Corte costituzionale con la sentenza n. 158 del 21 luglio 2020 che per la norma censurata ha escluso un contrasto sia con il principio di capacità contributiva, sia con quelli di ragionevolezza ed eguaglianza tributaria, con le motivazioni a cui integralmente si rinvia.

6.2 Ai fini del decidere rileva che in tale arresto la Consulta ha ritenuto che “il senso fatto palese dal significato proprio delle parole della disposizione denunciata (secondo la loro connessione), i correlativi lavori preparatori (in particolare la relazione illustrativa alla L. n. 205 del 2017, art. 1, comma 87) e tutti i comuni criteri ermeneutici (in particolare, quello sistematico) convergono univocamente nel far ritenere la disposizione oggetto delle questioni come intesa a imporre che, nell’interpretare l’atto presentato a registrazione, si debba prescindere dagli elementi “extratestuali e dagli atti ad essi collegati”, salvo quanto disposto dal medesimo D.P.R. n. 131 del 1986, articoli successivi.”.

Di tale norma la Corte Cost. ne esclude ogni interpretazione adeguatrice che si proponga di limitarne il riferimento ai soli elementi “fuori contesto” o “extravaganti”, in quanto la lettera delle disposizioni censurate non distingue nell’ambito degli elementi extratestuali, tra quelli “fuori contesto” o all’interno del contesto e perché ogni diversa interpretazione “che comportasse la sostanziale conferma dell’originaria interpretazione del D.P.R. n. 131 del 1986, art. 20, fornita dalla prevalente giurisprudenza della Corte di cassazione, si risolverebbe in un’arbitraria e illogica interpretatio abrogans delle disposizioni censurate.

6.3 L’intervento normativo, precisa la Corte, “appare finalizzato a ricondurre il cit. art. 20 all’interno del suo alveo originario, dove l’interpretazione, in linea con le specificità del diritto tributario, risulta circoscritta agli effetti giuridici dell’atto presentato alla registrazione (ovverossia al gestum, rilevante secondo la tipizzazione stabilita dalle voci indicate nella tariffa allegata al testo unico), senza che possano essere svolte indagini circa effetti ulteriori, salvo che ciò sia espressamente stabilito dalla stessa disciplina del testo unico”.

Il legislatore ha dunque riaffermato la natura di “imposta d’atto” dell’imposta di registro, precisando che l’oggetto dell’imposizione deve essere coerente con la struttura di un prelievo sugli effetti giuridici dell’atto presentato per la registrazione, senza che assumano rilievo gli elementi extratestuali e gli atti collegati privi di qualsiasi nesso testuale con l’atto medesimo.

6.4 Con sentenza n. 39 del 16 marzo 2021, la Corte costituzionale ha poi rigettato anche la questione di legittimità costituzionale, in rapporto agli artt. 53 e 3 Cost., al D.P.R. n. 131 del 1986, art. 20, come risultante dall’intervento apportato dalla L. n. 205 del 2017, art. 1, comma 87, (legge di bilancio 2018), sollevata dalla Commissione Tributaria Provinciale di Bologna, con ordinanza del 13 novembre 2019, in cui si censurava in particolare il profilo della retroattività della norma di interpretazione autentica.

La Corte ha escluso che potesse considerarsi irragionevole attribuire efficacia retroattiva a un intervento che, come quello descritto, aveva assunto un carattere di sistema; senza ritenere necessario stabilire se la presa di posizione del legislatore del 2017 avesse o meno esplicitato una delle possibili variabili di senso ascrivibili alla precedente formulazione dell’art. 20, ha rilevato “che tale intervento ha certamente fissato uno dei contenuti normativi riconducibili, più che all’ambito semantico di una singola disposizione, a quello dell’intero “impianto sistematico della disciplina sostanziale e procedimentale dell’imposta di registro”, dove la sua origine storica di “imposta d’atto” “non risulta superata dal legislatore positivo” (sentenza n. 158 del 2020)”

Ha infine escluso che alla suddetta conclusione potesse opporsi quanto dedotto dal rimettente in ordine alla “certezza del diritto” che, prima dell’intervento del 2017, “poteva dirsi raggiunta alla luce della uniforme applicazione dell’art. 20 tur (vecchio testo) da parte della giurisprudenza di legittimità”, innanzitutto in quanto tale interpretazione non era del tutto unanime nella stessa giurisprudenza di legittimità, come già rilevato nella sentenza n. 158 del 2020, e comunque era stata fortemente avversata dalla dottrina, e poi perché “la legittimità di un intervento che attribuisce forza retroattiva a una genuina norma di sistema non è contestabile nemmeno quando esso sia determinato dall’intento di rimediare a un’opzione interpretativa consolidata nella giurisprudenza (anche di legittimità) che si è sviluppata in senso divergente dalla linea di politica del diritto giudicata più opportuna dal legislatore (sentenza n. 402 del 1993)”.

7. Tanto premesso, l’autorevole interpretazione offerta dal Giudice delle leggi, all’esito della riscrittura dell’art. 20 cit. “come risultante dagli interventi apportati dalla L. 27 dicembre 2017, n. 205, art. 1, comma 87, lett. a) e dalla L. 30 dicembre 2018, n. 145, art. 1, comma 1084, impone una rimeditazione in senso conforme del precedente orientamento di legittimità, in continuità con quanto di recente affermato da questa Corte.

7.1 Sez. 5 n. 9065 del 01/04/2021 (Rv. 661164 – 01) ha già affermato che “In tema di imposta di registro, il D.P.R. n. 131 del 1986, art. 20, nella formulazione successiva alla L. n. 205 del 2017, cui, ai sensi della L. n. 145 del 2018, art. 1, comma 1084, va riconosciuta efficacia retroattiva (norme ritenute esenti da profili di illegittimità dalla Corte costituzionale, rispettivamente, con sentenze n. 158 del 21 luglio 2020 e n. 39 del 16 marzo 2021), deve essere inteso nel senso che l’Amministrazione finanziaria nell’attività di qualificazione degli atti negoziali, deve attenersi alla natura intrinseca ed agli effetti giuridici dell’atto presentato alla registrazione, senza che assumano rilievo gli elementi extra-testuali e gli atti, pur collegati, ma privi di qualsiasi nesso testuale con l’atto medesimo”.

Nello stesso senso Sez. 5 – Ordinanza n. 10688 del 22/04/2021 (Rv. 661130 – 01) ha ribadito che “In tema di imposta di registro, ai sensi del D.P.R. n. 131 del 1986, art. 20, – nella formulazione successiva alla L. n. 205 del 2017 che, secondo la L. n. 145 del 2018, art. 1, comma 1084, ne ha fornito l’interpretazione autentica e alla luce delle sentenze della Corte costituzionale n. 158 del 2020 e n. 39 del 2021 – è legittima l’attività di riqualificazione dell’atto da registrare da parte dell’Amministrazione soltanto se operata “ab intriseco”, cioè senza alcun riferimento agli atti ad esso collegati e agli elementi extra-testuali, non potendosi essa fondare sull’individuazione di contenuti diversi da quelli ricavabili dalle clausole negoziali e dagli elementi comunque desumibili dall’atto”.

7.2 Ne consegue l’affermazione del seguente principio di diritto: “In tema di imposte di registro, ipotecaria e catastale, il criterio interpretativo fissato dal D.P.R. n. 131 del 1986, art. 20, nella formulazione successiva alla L. n. 205 del 2017, a cui la L. n. 145 del 2018, ex art. 1, comma 1084, va riconosciuta efficacia retroattiva, deve essere inteso nel senso che l’Amministrazione finanziaria nell’attività di qualificazione degli atti negoziali, pur non essendo tenuta a conformarsi alla qualificazione attribuita dalle parti, deve attenersi alla natura intrinseca ed agli effetti giuridici dell’atto presentato alla registrazione, senza che assumano rilievo gli elementi extra-testuali e gli atti, pur collegati, ma privi di qualsiasi nesso testuale con l’atto medesimo, fatte salve le diverse ipotesi espressamente regolate.”

8. Nella specie l’Agenzia delle Entrate, che ha posto a fondamento della ripresa a tassazione della maggiore base imponibile elementi presuntivi estranei all’atto sottoposto a registrazione, ed in particolare il bilancio di esercizio della società cedente al 31-12-2008, da cui risultava una sensibile diminuzione delle rimanenze finali rispetto a quelle iniziali, senza che fosse stata data altra giustificazione dell’anomala riduzione delle merci in magazzino, non ha fatto corretta applicazione di tale criterio interpretativo, con conseguente illegittimità dell’avviso di liquidazione impugnato che su di essa trovava il suo fondamento.

8.1 Pur rimanendo fermo che in materia tributaria il divieto di abuso del diritto costituisce principio generale antielusivo, volto a sanzionare ogni operazione economica che mira al conseguimento di vantaggi fiscali ottenuti mediante l’uso distorto, ancorché non contrastante con alcuna disposizione normativa, di strumenti giuridici idonei ad ottenere un risparmio d’imposta, in difetto di ragioni economicamente apprezzabili che giustifichino l’operazione, la cui ricorrenza deve essere provata dal contribuente, si richiede che tali pratiche elusive vengano correttamente contestate e perseguite dall’amministrazione finanziaria, attraverso gli strumenti all’uopo previsti dall’ordinamento (ad. es. il D.P.R. n. 600 del 1973, art. 37 bis, poi sostituito dalla L. n. 212 del 2000, art. 10-bis).

9 Da quanto esposto consegue il rigetto del ricorso.

9.1 Quanto alle spese, tenuto conto che le questioni giuridiche oggetto di causa hanno trovato soluzione alla luce di interventi legislativi e giurisprudenziali complessi, va disposta la compensazione delle spese processuali del presente giudizio.

P.Q.M.

La Corte:

rigetta il ricorso;

compensa le spese Così deciso in Roma, nell’adunanza camerale tenuta da remoto, il 7 settembre 2021.

Depositato in Cancelleria il 19 novembre 2021