Corte di Cassazione, sez. V Civile, Ordinanza n.37211 del 29/11/2021

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. NAPOLITANO Lucio – Presidente –

Dott. D’ANGIOLELLA Rosita – Consigliere –

Dott. FRACANZANI Marcello Maria – Consigliere –

Dott. VENEGONI Andrea – rel. Consigliere –

Dott. PANDOLFI Catello – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso 1415-2015 proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, VIA DEI PORTOGHESI 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende;

– ricorrente –

contro

R. MACCHINE AGRICOLE DI R.L. & C. SAS, M.T., R.L., elettivamente domiciliati in ROMA, VIA OTTAVIANO 42, presso lo studio dell’avvocato BRUNO LO GIUDICE, che li rappresenta e difende;

– controricorrenti –

avverso la sentenza n. 74/2013 della COMM. TRIB. REG. MARCHE, depositata il 26/11/2013;

udita la relazione della causa svolta nella Camera di consiglio del 29/04/2021 dal Consigliere Dott. ANDREA VENEGONI.

RITENUTO

che:

L’Agenzia delle Entrate, ufficio di Senigallia, accertava a carico della società R. Macchine Agricole di R.L. & c. s.a.s., per l’anno di imposta 2004, e di conseguenza a carico dei soci R.L. e M.T., maggiori ricavi derivanti dall’attività di commercio all’ingrosso di macchine ed utensili agricoli.

In particolare, l’accertamento si fondava sul fatto che, nell’attività dell’officina, non risultavano fatturate varie ore lavorate dai dipendenti e sulla riscontrata antieconomicità della maggior parte delle operazioni di vendita dell’usato.

La CTP di Ancona accoglieva i ricorsi della società e dei soci.

L’ufficio proponeva appello e la CTR delle Marche lo respingeva, riuniti i ricorsi, non ritenendo sufficienti gli indizi fondanti l’accertamento.

Per la cassazione di quest’ultima sentenza ricorre l’ufficio sulla base di due motivi.

Si costituiscono i contribuenti con controricorso.

CONSIDERATO

che:

Con il primo motivo l’ufficio deduce omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione fra le parti ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5.

La CTR avrebbe omesso di valutare che la gestione antieconomica non aveva giustificazione plausibile.

Con il secondo motivo deduce violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 41-bis, degli artt. 2729 e 2697 c.c., ex art. 360 c.p.c., n. 3.

La CTR avrebbe errato nell’interpretazione della normativa in materia di onere della prova e presunzioni per la parte di accertamento relativo alla mancata fatturazione delle ore lavorate in officina.

I contribuenti eccepiscono la inammissibilità del ricorso per tardività.

Infatti, la notifica del ricorso è avvenuta presso il difensore del primo e secondo grado, ma oltre un anno dopo la pubblicazione della sentenza (il 7.1.2015 a fronte della data di pubblicazione del 26.11.2013), in asserita violazione dell’art. 330 c.p.c., comma 3, secondo cui, decorso un anno dalla pubblicazione della sentenza, la notifica va compiuta alla parte personalmente, termine al quale non si applica la sospensione feriale. La costituzione non avrebbe sanato il vizio dedotto.

Questa eccezione è da verificare preliminarmente, perché, se fondata, sarebbe idonea a definire la controversia senza l’esame del merito.

La stessa, peraltro, è infondata.

La sentenza della CTR è stata depositata il 26.11.2013; la data di riferimento per valutare la tempestività della notifica è 7.1.2015, cioè un anno e quarantadue giorni dopo, secondo il “termine lungo” dell’art. 127 c.p.c., al quale è stato aggiunto il periodo di sospensione feriale, all’epoca di quarantasei giorni.

Il termine di base per il ricorso, nella specie, era ancora quello di un anno, e non di sei mesi come da riforma del 2009, perché il termine nuovo di sei mesi (sez. V n. 1866 del 2020):

e’ applicabile ai soli giudizi instaurati dopo la sua entrata in vigore e, quindi, dal 4 luglio 2009, restando irrilevante il momento dell’instaurazione di una successiva fase o di un successivo grado di giudizio (Cass. n. 17060 del 5/10/2012; Cass. n. 6007 del 17/4/2012; Cass. n. 15741 del 21/6/2013; Cass. n. 19969 del 6/10/2015).

Ai fini dell’individuazione di questi giudizi è necessario fare riferimento alla data di introduzione del giudizio di merito di primo grado (si veda, tra le altre, Cass. 16/11/2017, n. 27236).

Nel presente caso il giudizio di primo grado è certamente stato instaurato prima del 2009 perché l’avviso era stato notificato nel 2007 e la stessa sentenza della CTP è del 2008.

L’ufficio ha quindi notificato il ricorso nel termine “lungo” di un anno presso il procuratore dei gradi precedenti e non alla parte personalmente.

L’eccezione sostiene che poiché il termine di un anno di cui all’art. 330 c.p.c., non comprende la sospensione feriale, e decorso l’anno il ricorso va notificato alla parte personalmente e non presso il procuratore, il ricorso sarebbe inammissibile.

L’art. 330 c.p.c., recita:

Se nell’atto di notificazione della sentenza la parte ha dichiarato la sua residenza o eletto domicilio nella circoscrizione del giudice che l’ha pronunciata, l’impugnazione deve essere notificata nel luogo indicato; altrimenti si notifica ai sensi dell’art. 170, presso il procuratore costituito o nella residenza dichiarata o nel domicilio eletto per il giudizio.

L’impugnazione può essere notificata nei luoghi sopra menzionati collettivamente e impersonalmente agli eredi della parte defunta dopo la notificazione della sentenza.

Quando manca la dichiarazione di residenza o l’elezione di domicilio e, in ogni caso, dopo un anno dalla pubblicazione della sentenza, l’impugnazione, se è ancora ammessa dalla legge, si notifica personalmente a norma dell’art. 137 e ss..

L’eccezione è infondata perché, in realtà, questa Corte ha chiarito che (sez. I, n. 22374 del 2019):

Come affermato da un ormai consolidato orientamento di legittimità (Cass. S.U. n. 23299/2011; Cass. n. 3794/2014), ragioni di ordine logico e sistematico inducono a riferire il termine annuale oltre il quale la notificazione deve essere eseguita direttamente alla parte, non già all’annualità solare, ma all’annualità normativa; intendendosi per tale quella entro la quale l’impugnazione è “ancora ammessa dalla legge” (così il testuale richiamo dell’art. 330 in esame). Ne discende che la notificazione dell’impugnazione va effettuata presso il procuratore costituito, e non presso la parte personalmente, ogniqualvolta essa ricada nel termine annuale di impugnabilità; computata dunque in esso, ove applicabile, anche la sospensione dei termini feriali.

Eccepiscono poi la inammissibilità del ricorso per mancata indicazione degli atti processuali e dei documenti su cui esso si fonda, ai sensi dell’art. 366 c.p.c., comma 1, n. 6.

L’eccezione è infondata perché basata su una lettura eccessivamente formale della norma, atteso che, in realtà, i motivi di ricorso sono chiari e si comprende agevolmente l’oggetto delle doglianze.

Eccepiscono poi l’inammissibilità del primo motivo per violazione della c.d. doppia conforme, L’eccezione è infondata perché “La previsione d’inammissibilità del ricorso per cassazione, di cui all’art. 348-ter c.p.c., comma 5, che esclude che possa essere impugnata ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, la sentenza di appello “che conferma la decisione di primo grado”, non si applica, agli effetti del D.L. n. 83 del 2012, art. 54, comma 2, conv. in L. n. 134 del 2012, per i giudizi di appello introdotti con ricorso depositato o con citazione di cui sia stata richiesta la notificazione anteriormente all’11 settembre 2012" (sez. V, n. 11439 del 2018).

Nella presente controversia l’appello è stato depositato il 21.1.2010, come emerge dall’intestazione della sentenza della CTR.

Eccepiscono l’inammissibilità del secondo motivo per mancanza di precisione e violazione della doppia conforme e per difetto di autosufficienza.

L’eccezione si può considerare assorbita nella trattazione del merito.

Infatti, quanto ai motivi di ricorso, gli stessi, seppure non inammissibili alla luce delle eccezioni del contribuente, non possono essere accolti per i motivi di cui in motivazione.

Nell’analisi del primo motivo occorre avere presente, in primo luogo, che il vizio censurato, di cui all’art. 360 c.p.c., n. 5, deve essere valutato alla luce della formulazione della norma successivamente alla riforma del 2012, e quindi per omesso esame di un fatto decisivo oggetto di discussione tra le parti, come, in effetti, è stato dedotto.

Il “fatto” di cui il motivo lamenta l’omissione appare essere quello per cui “la gestione antieconomica dell’usato non aveva alcuna spiegazione alla luce degli elementi addotti dalla società”. Da quanto emerge dagli atti, infatti, l’accertamento si basa sul fatto che è stata riscontrata antieconomicità nella vendita dell’usato.

La sentenza è dedicata all’analisi della antieconomicità nella prima parte, laddove la CTR afferma che le operazioni vanno considerate nel loro complesso e non singolarmente.

Il contribuente aveva sostenuto, al riguardo, che la vendita dell’usato andava considerata in combinazione con la vendita del nuovo. La vendita dell’usato poteva sembrare, presa isolatamente, antieconomica, perché per indurre un cliente ad acquistare il nuovo, veniva sopravvalutato il prezzo dell’usato che la società ritirava. La successiva vendita a terzi del singolo macchinario usato poteva quindi condurre al giudizio di antieconomicità, ma la valutazione complessiva delle operazioni connesse (ritiro dell’usato, rivendita dell’usato, ma vendita anche del “nuovo” al soggetto a cui era stato ritirato l’usato) determinava redditività.

Questa tesi è stata accolta dalla CTP e CTR.

Ora l’ufficio sembra dolersi del fatto che questa tesi sia stata verificata solo per due operazioni prese in considerazione e vorrebbe smentirla sulla base di una tabella di cui però non dà una chiara spiegazione; insiste, così, nella tesi per cui le vendite dell’usato erano antieconomiche.

In primo luogo, il motivo si presta a qualche osservazione sulla sua specificità, perché se l’ufficio intendeva ed era in condizione di evidenziare singole operazioni in cui l’intero meccanismo usato/nuovo non operava come sostenuto dal contribuente, era suo onere evidenziarlo.

In altri termini, una volta che la CTR ha convenuto che non si potevano considerare solo le vendite dell’usato a se stanti, ma che le operazioni andavano viste nel loro complesso, l’insistenza dell’ufficio sul solo fatto che le operazioni dell’usato erano antieconomiche non appare convincente. Se l’ufficio intendeva provare l’antieconomicità, doveva allora farlo in riferimento all’intera operazione come descritta dal contribuente. In mancanza, il motivo non evidenzia alcun “fatto” omesso; piuttosto, avrebbe dovuto evidenziare specifiche operazioni in cui il giro complessivo usato/nuovo determinava antieconomicità in concreto. La tabella, sotto questo profilo, non è di lampante evidenza, non essendo chiaro a quale tipo di operazioni si riferisca, se a compravendite di macchine usate o nuove.

In questo senso, essa andava allora illustrata in maggiore dettaglio, anche perché, secondo la CTR, nel grado di merito la società aveva illustrato, per ogni operazione di acquisto di un usato e di vendita di una macchina nuova, i prezzi in un quadro sinottico per ogni singola operazione, evidenziando il risultato finale di segno positivo.

Se l’ufficio intendeva dolersi in questa sede dell’omesso esame di un fatto storico idoneo a smentire tale circostanza evidenziata dalla CTR, era suo onere dedurlo in maniera specifica, con riferimento a specifiche operazioni ed illustrarlo compiutamente.

Il secondo motivo ugualmente non può essere accolto.

Esso riguarda la seconda voce del recupero a tassazione, le ore non fatturate dei dipendenti, da cui l’ufficio ha presunto che, avendo i dipendenti lavorato in officina più del dichiarato, la società abbia conseguito maggiori ricavi.

Per determinare le ore di manodopera effettivamente prestate, l’ufficio era partito dal registro presenze ed aveva applicato una decurtazione del 10% a titolo di “tempo improduttivo”, ed una ulteriore decurtazione per le ore di “attrezzaggio dell’usato ed allestimento del nuovo”.

La CTP aveva annullato il recupero contestando la decurtazione del 10%, sostenendo che non aveva base logica.

L’ufficio aveva appellato sul punto deducendo il difetto di motivazione della CTP, che non poteva limitarsi ad annullare il recupero affermando che il 10% di deduzione era illogico.

La CTR contesta in primo luogo il metodo con cui l’ufficio ha desunto maggiori ricavi, evidenziando che non si basa su presunzioni gravi precise e concordanti, e poi si sofferma sull’illogicità della decurtazione del 10%, confermando il parere della CTP e concludendo che non spetta alla CTR determinare il tempo improduttivo, ma che era onere dell’ufficio determinarlo meglio.

In questo contesto, il motivo è dedotto ai sensi dell’art. 360 c.p.c., n. 3, per violazione delle norme sull’onere della prova e sulle presunzioni e del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 41-bis.

In questo senso, incorre nella inammissibilità perché non emerge in maniera chiara in cosa consisterebbe, a fronte della situazione sopra prospettata, la violazione di legge. Se riguardasse le norme sull’onere della prova e sulla natura delle presunzioni, tra l’altro, la CTR si è espressa affermando che gli indizi su questo punto non sono sufficienti, per cui dedurre una errata valutazione degli indizi trasmoderebbe in una inammissibile richiesta di rivalutare il merito della controversia, ed infatti, non a caso il motivo sembra fortemente permeato di valutazioni fattuali sulla fondatezza del calcolo effettuato o, in alternativa, sulla motivazione della sentenza CTR, i cui vizi però non sono stati specificamente dedotti.

Nel complesso, quindi, non sembra superare il vaglio di ammissibilità per come è stato dedotto.

Il ricorso deve, quindi, essere respinto, con condanna del ricorrente al pagamento delle spese processuali che, considerato il valore, si liquidano in Euro 6.000 per compensi, oltre al rimborso delle spese forfettarie nella misura del 15%, accessori liquidati in Euro 200 per esborsi ed accessori di legge.

Ai sensi del D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1-quater, si dà atto che non sussistono i presupposti per il versamento, da parte del ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso principale, a norma dello stesso art. 13, comma 1-bis.

P.Q.M.

rigetta il ricorso.

Condanna parte ricorrente al pagamento delle spese processuali liquidate in Euro 6.000 per compensi, oltre al rimborso delle spese forfettarie nella misura del 15%, accessori liquidati in Euro 200 per esborsi ed accessori di legge.

Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio, il 29 aprile 2021.

Depositato in Cancelleria il 29 novembre 2021